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    某民營(yíng)公司境外實(shí)物投資出口退稅理論和會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)探討

    2016-10-08 20:37:31陳浩
    財(cái)稅月刊 2016年6期
    關(guān)鍵詞:報(bào)關(guān)單實(shí)物貨物

    摘 要 本文某民營(yíng)企業(yè)相應(yīng)國(guó)家“走出去”戰(zhàn)略角度出發(fā),分析了國(guó)家層面上的現(xiàn)行的境外實(shí)物投資出口退稅相關(guān)政策,從某民營(yíng)公司對(duì)非洲藥業(yè)實(shí)物投資案例出發(fā)了,簡(jiǎn)單論述了關(guān)于出口退稅的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)。

    關(guān)鍵詞 民營(yíng)公司;出口退稅

    前言:黨的十七大報(bào)告明確提出了“走出去”戰(zhàn)略,踐行多年,真正能夠走出去的多是手中握有獨(dú)特資源的大型國(guó)企,少有民營(yíng)企業(yè)能夠真正邁出國(guó)門,參與世界競(jìng)爭(zhēng)。某民營(yíng)公司采取“兩頭在外”的發(fā)展模式,成功踐行“走出去”戰(zhàn)略。

    隨著國(guó)家提出的“走出去”戰(zhàn)略和出口投資稅收優(yōu)惠政策的推行,某民營(yíng)公司的經(jīng)營(yíng)也開始著眼國(guó)際化,繼2008年在總部成立國(guó)際合作部后,先后在非洲投資設(shè)立公司,拓展非洲市場(chǎng),在對(duì)非洲進(jìn)行長(zhǎng)達(dá)兩年的調(diào)研和實(shí)地考察后,2012年某民營(yíng)公司決定在非洲投資建廠,并于2012年9月成立了非洲公司。非洲國(guó)家工業(yè)基礎(chǔ)極其薄弱,當(dāng)?shù)蒯t(yī)藥工業(yè)更是一片空白,廠區(qū)建設(shè)所需的生產(chǎn)工藝設(shè)備、配套的公用設(shè)備、檢驗(yàn)儀器等大大小小的設(shè)備、配件以及廠房建設(shè)所需的建筑材料、進(jìn)行凈化安裝所需的安裝材料等物資均需從中國(guó)境內(nèi)采購(gòu)??紤]到非洲的實(shí)際情況,某民營(yíng)公司對(duì)非洲藥業(yè)的首期投資采用現(xiàn)匯與實(shí)物投資相結(jié)合的方式,其中現(xiàn)匯投資2800萬美元,實(shí)物投資700萬美元。

    某民營(yíng)公司的這一舉措在武漢,乃至整個(gè)湖北省尚屬首例,雖然政策和法規(guī)先行,給公司提供了相應(yīng)的指導(dǎo),但在實(shí)際操作中還是遇到了一些法規(guī)未明確的地方。某民營(yíng)公司總部財(cái)務(wù)部在和當(dāng)?shù)貒?guó)稅局深入溝通后,達(dá)成一致,在實(shí)際操作中逐漸摸索出一套完整并可行的退稅方案。本文在分析相關(guān)稅收政策理論的基礎(chǔ)上,結(jié)合某民營(yíng)公司對(duì)非洲藥業(yè)實(shí)物投資的案例,對(duì)境外實(shí)物投資出口退稅知識(shí)進(jìn)行相關(guān)探討。

    一、境外實(shí)物投資出口退稅相關(guān)政策

    根據(jù)中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例(2008年修訂)規(guī)定,“(三)納稅人出口貨物,稅率為零;但是,國(guó)務(wù)院另有規(guī)定的除外?!?/p>

    根據(jù)相關(guān)規(guī)定,我國(guó)現(xiàn)行享受出口貨物退(免)稅的企業(yè)主要有:一是經(jīng)國(guó)家商務(wù)主管部門及其授權(quán)單位備案登記后賦予出口經(jīng)營(yíng)資格的外貿(mào)企業(yè);二是經(jīng)國(guó)家商務(wù)主管部門及其授權(quán)單位備案登記后賦予出口經(jīng)營(yíng)資格的自營(yíng)生產(chǎn)企業(yè)和生產(chǎn)型集團(tuán)公司;三是外商投資企業(yè);四是委托外貿(mào)企業(yè)代理出口的企業(yè),包括委托外貿(mào)企業(yè)代理出口的進(jìn)出口權(quán)的外貿(mào)企業(yè)和委托外貿(mào)企業(yè)代理出口的無進(jìn)出口經(jīng)營(yíng)權(quán)的內(nèi)資生產(chǎn)企業(yè);五是特準(zhǔn)退(免)稅企業(yè)。

    根據(jù)財(cái)稅【2012】39號(hào)文規(guī)定,“出口企業(yè)出口貨物勞務(wù),實(shí)行免征和退還增值稅政策。本通知所稱出口企業(yè),是指依法辦理工商登記、稅務(wù)登記、對(duì)外貿(mào)易經(jīng)營(yíng)者備案登記,自營(yíng)或委托出口貨物的單位或個(gè)體工商戶,以及依法辦理工商登記、稅務(wù)登記但未辦理對(duì)外貿(mào)易經(jīng)營(yíng)者備案登記,委托出口貨物的生產(chǎn)企業(yè)。生產(chǎn)企業(yè)是指具有生產(chǎn)能力(包括加工修理修配能力)的單位或個(gè)體工商戶”,“出口企業(yè)或其他單位視同出口貨物具體是指,….(2)出口企業(yè)境外投資的出口貨物”。

    根據(jù)財(cái)稅【2012】39號(hào)文規(guī)定,“(二)免退稅辦法。不具有生產(chǎn)能力的出口企業(yè)(以下稱外貿(mào)企業(yè))或其他單位出口貨物勞務(wù),免征增值稅,相應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額予以退還?!?/p>

    根據(jù)國(guó)家稅務(wù)局總局公告2013年第12號(hào)關(guān)于《出口貨物勞務(wù)增值稅和消費(fèi)稅管理辦法》有關(guān)問題的公告,“(五)2013年5月1日以后報(bào)關(guān)出口的貨物(以出口貨物報(bào)關(guān)單上的出口日期為準(zhǔn)),除下款規(guī)定以外,出口企業(yè)或其他單位申報(bào)出口退(免)稅提供的出口貨物報(bào)關(guān)單上的第一計(jì)量單位、第二計(jì)量單位,及出口企業(yè)申報(bào)的計(jì)量單位,至少有一個(gè)應(yīng)同與其匹配的增值稅專用發(fā)票上的計(jì)量單位相符,且上述出口貨物報(bào)關(guān)單、增值稅專用發(fā)票上的商品名稱須相符,否則不得申報(bào)出口退(免)稅。

    如屬同一貨物的多種零部件需要合并報(bào)關(guān)為同一商品名稱的,企業(yè)應(yīng)將出口貨物報(bào)關(guān)單、增值稅專用發(fā)票上不同商品名稱的相關(guān)性及不同計(jì)量單位的折算標(biāo)準(zhǔn)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)書面報(bào)告,經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)確認(rèn)后,可申報(bào)退(免)稅。”

    根據(jù)國(guó)家稅務(wù)局總局公告2012年第24號(hào)關(guān)于《出口貨物勞務(wù)增值稅和消費(fèi)稅管理辦法》有關(guān)問題的公告,“企業(yè)當(dāng)月出口的貨物須在次月的增值稅納稅申報(bào)期內(nèi),向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理增值稅納稅申報(bào)、免抵退稅相關(guān)申報(bào)及消費(fèi)稅免稅申報(bào)。

    企業(yè)應(yīng)在貨物報(bào)關(guān)出口之日(以出口貨物報(bào)關(guān)單〈出口退稅專用〉上的出口日期為準(zhǔn),下同)次月起至次年4月30日前的各增值稅納稅申報(bào)期內(nèi)收齊有關(guān)憑證,向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)辦理出口貨物增值稅免抵退稅及消費(fèi)稅退稅。逾期的,企業(yè)不得申報(bào)免抵退稅?!?/p>

    根據(jù)國(guó)家相關(guān)稅法和稅務(wù)總局公告規(guī)定,享受出口退稅的貨物分為一般退稅貨物、特準(zhǔn)退稅貨物和免稅不退稅貨物三類。

    一般退稅貨物必須同時(shí)具備四個(gè)條件:屬于增值稅、消費(fèi)稅征稅范圍;報(bào)關(guān)離境;在財(cái)務(wù)上作銷售處理;出口收匯并核銷。

    特準(zhǔn)退稅貨物是指雖然不同時(shí)具備上述四個(gè)條件,但國(guó)家特準(zhǔn)給予退(免)稅,視情分為三種情況:

    一是離境不銷售(不收匯核銷)。包括對(duì)外承包工程公司運(yùn)出境外用于對(duì)外承包工程項(xiàng)目的貨物,在國(guó)內(nèi)采購(gòu)并運(yùn)往境外進(jìn)行投資的貨物,利用中國(guó)政府的援外優(yōu)惠貸款和合資合作項(xiàng)目基金援外方式下出口的貨物,境外帶料加工裝配業(yè)務(wù)所使用的出境設(shè)備、原材料和散件,以及補(bǔ)償貿(mào)易、易貨貿(mào)易方式出口的貨物等。

    二是報(bào)關(guān)不離境。包括運(yùn)往港、澳、臺(tái)地區(qū)的貨物;運(yùn)往出口加工區(qū)、監(jiān)管倉(cāng)庫(kù)、保稅物流中心(B型)、區(qū)港聯(lián)動(dòng)的物流園區(qū)等海關(guān)負(fù)責(zé)監(jiān)管的特定區(qū)域的貨物;外輪供應(yīng)公司、遠(yuǎn)洋運(yùn)輸供應(yīng)公司銷售給外輪、遠(yuǎn)洋國(guó)輪而收取外匯的貨物;出境口岸免稅店銷售給出境人員的國(guó)產(chǎn)商品等。

    三是不報(bào)關(guān)不離境。包括利用外國(guó)政府貸款或國(guó)際金融組織貸款,在國(guó)際招標(biāo)中國(guó)內(nèi)企業(yè)中標(biāo)的機(jī)電產(chǎn)品;外國(guó)駐華使領(lǐng)館、國(guó)際組織駐華機(jī)構(gòu)及其具有外交身份的人員購(gòu)買的物品和勞務(wù)等。

    免稅不退稅貨物包括來料加工復(fù)出口的貨物,出口的計(jì)算機(jī)軟件,出口的含金(包括黃金和鉑金)成份的產(chǎn)品,出口的避孕藥品和用具及古舊圖書,生產(chǎn)企業(yè)出口實(shí)行簡(jiǎn)易辦法征稅的貨物,國(guó)家免稅出口卷煙計(jì)劃內(nèi)的出口卷煙,軍品以及軍隊(duì)系統(tǒng)企業(yè)出口軍需部門調(diào)撥的貨物,小規(guī)模納稅人自營(yíng)或委托出口的貨物,以及國(guó)家規(guī)定的其他免稅貨物。

    二、某民營(yíng)公司對(duì)非洲藥業(yè)實(shí)物投資案例分析

    1.退稅主體類型

    根據(jù)相關(guān)稅法規(guī)定,滿足出口退稅條件的企業(yè)有兩種類型,即生產(chǎn)企業(yè)和外貿(mào)企業(yè),對(duì)于某民營(yíng)公司而言,總部雖然是獨(dú)立法人且早期有過出口業(yè)務(wù),但近十多年來,一直作為管理機(jī)構(gòu)存在,無具體的經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù),既非字面意義上的生產(chǎn)企業(yè)也非外貿(mào)企業(yè),針對(duì)這一情況,在實(shí)地了解某民營(yíng)公司架構(gòu)后,當(dāng)?shù)貒?guó)稅認(rèn)為某民營(yíng)公司總部的對(duì)外實(shí)物投資為單純地購(gòu)進(jìn)再“銷售”,因此認(rèn)定某民營(yíng)公司總部為外貿(mào)企業(yè),參照外貿(mào)企業(yè)來享受出口免退稅優(yōu)惠政策。

    2.投資出口定價(jià)

    在確認(rèn)了企業(yè)出口退稅的主體“身份”后,關(guān)于投資貨物的出口定價(jià)也引起了一番爭(zhēng)論,由于民營(yíng)企業(yè)的實(shí)物投資的初衷是將貨幣資金折算成實(shí)物進(jìn)行投資,認(rèn)為可以將貨物購(gòu)進(jìn)價(jià)直接作為投資價(jià)格,即將貨物國(guó)內(nèi)購(gòu)進(jìn)價(jià)格按美元匯率折算成離岸價(jià)(報(bào)關(guān)單上美元價(jià)),但稅務(wù)局認(rèn)為,貨物不能平進(jìn)平出,應(yīng)該按購(gòu)進(jìn)價(jià)格加成再出售。對(duì)于這個(gè)問題的分歧的根源主要在于會(huì)計(jì)確認(rèn)銷售收入和稅法視同銷售上的區(qū)別,根據(jù)《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第十六條規(guī)定,“納稅人有條例第七條所稱價(jià)格明顯偏低并無正當(dāng)理由或者有本細(xì)則第四條所列視同銷售貨物行為而無銷售額者,按下列順序確定銷售額:(一)按納稅人最近時(shí)期同類貨物的平均銷售價(jià)格確定;(二)按其他納稅人最近時(shí)期同類貨物的平均銷售價(jià)格確定”,因此,民營(yíng)企業(yè)以購(gòu)進(jìn)價(jià)確認(rèn)出口投資價(jià)是合理的,并未存在投資作價(jià)明顯偏低的情況,再次溝通后,稅務(wù)局同意按照我方的定價(jià)方式,而且這種定價(jià)方式也便于某民營(yíng)公司總部長(zhǎng)期股權(quán)投資和被投資公司實(shí)物資產(chǎn)的價(jià)值確認(rèn),符合實(shí)際情況。

    3.退稅辦理流程

    在確定好企業(yè)類型和出口定價(jià)后,某民營(yíng)公司開始著手辦理退稅業(yè)務(wù),根據(jù)相關(guān)法規(guī):外貿(mào)企業(yè)辦理出口退稅的基本流程分為以下幾個(gè)關(guān)鍵步驟:①向商務(wù)主管部門取得進(jìn)出口經(jīng)營(yíng)權(quán);②取得一般納稅人資格;③向稅務(wù)機(jī)關(guān)退稅部門辦理出口退(免)稅開業(yè)認(rèn)定(出口退(免)稅資格認(rèn)定);④購(gòu)進(jìn)貨物;⑤取得增值稅專用發(fā)票;⑥報(bào)關(guān)出口;⑦取得出口貨物報(bào)關(guān)單(出口退稅專用);⑧憑有關(guān)單證申報(bào)退稅;⑨取得退稅款(具體流程詳見圖一)。

    上述流程處理過程中需特別注意問題如下:①購(gòu)進(jìn)的增值稅專用發(fā)票需及時(shí)認(rèn)證但不得抵扣;②購(gòu)進(jìn)發(fā)票上商品名稱、貨物單位需和報(bào)關(guān)單上保持一致;③確保單證齊全,單證不齊無法辦理退稅;④當(dāng)年出口退稅貨物最晚應(yīng)于次年4月30日前辦理完出口退稅,逾期無法退稅。

    4.出口退稅賬務(wù)處理

    以購(gòu)進(jìn)價(jià)(不含稅)100萬人民幣、增值稅稅率為17%、出口退稅率為10%的貨物為例,某民營(yíng)公司對(duì)其購(gòu)進(jìn)和出口退稅的賬務(wù)處理如下:①國(guó)內(nèi)購(gòu)進(jìn)貨物時(shí),憑購(gòu)進(jìn)增值稅專用發(fā)票按照入庫(kù)做賬務(wù)處理,確認(rèn)庫(kù)存商品金額100萬元、進(jìn)項(xiàng)稅額17萬元;②貨物報(bào)關(guān)出口后,憑海關(guān)出口的報(bào)關(guān)單確認(rèn)長(zhǎng)期股權(quán)投資100萬元(報(bào)關(guān)單上為美元價(jià),折算成人民幣價(jià)格與購(gòu)進(jìn)價(jià)一致),同時(shí)庫(kù)存商品減少100萬元; ③辦理退稅且退稅款到賬,此時(shí)根據(jù)已到賬退稅款確認(rèn)應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅(出口退稅)10萬元(當(dāng)期應(yīng)退稅額=購(gòu)進(jìn)商品的進(jìn)貨金額*退稅率);④未退進(jìn)項(xiàng)稅額7萬元計(jì)入長(zhǎng)期股權(quán)投資,未退稅部分同時(shí)做進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出。零退稅率的貨物則視同內(nèi)銷處理,進(jìn)項(xiàng)稅可以抵扣,不含稅價(jià)計(jì)入長(zhǎng)期股權(quán)投資。

    通過以上操作流程和賬務(wù)處理,可以清晰地看到國(guó)家對(duì)企業(yè)出口業(yè)務(wù)支持的本意,其一在使企業(yè)的出口貨物以不含稅的價(jià)格參與國(guó)際市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng);其二是在貨物出口后,國(guó)家將出口貨物已在國(guó)內(nèi)征收的流轉(zhuǎn)稅退還給企業(yè),以達(dá)增值稅流轉(zhuǎn)平衡;其三,將企業(yè)境外實(shí)物投資視同出口銷售也在很大程度上鼓勵(lì)企業(yè)走出去,將國(guó)內(nèi)業(yè)務(wù)在全球拓展和滲透。

    參考文獻(xiàn):

    [1]馮書梅.關(guān)于出口退稅政策及企業(yè)會(huì)計(jì)核算的探討.中國(guó)經(jīng)貿(mào),2012(10).

    [2]曾繁.施工企業(yè)出口退稅問題研究.全國(guó)商情·理論.2012(17).

    [3]李海燕.我國(guó)出口退稅政策的激勵(lì)效果研究.南京大學(xué),2012.

    作者簡(jiǎn)介:

    陳浩,1983年生,碩士學(xué)歷,在中國(guó)科學(xué)院武漢分院工作,研究方向是內(nèi)部審計(jì)及資產(chǎn)管理。

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