全面推進“營改增”對傳統(tǒng)服務(wù)業(yè)的影響分析

■/杜燁旻

全面推進“營改增”對傳統(tǒng)服務(wù)業(yè)的影響分析

■/杜燁旻

傳統(tǒng)服務(wù)業(yè)人工成本高、商品難定價等特點，導(dǎo)致了全面推進“營改增”政策對傳統(tǒng)服務(wù)業(yè)及其相關(guān)行業(yè)產(chǎn)生深遠(yuǎn)影響。該政策的實施促進了稅收公平和行業(yè)良性循環(huán)，也將可長期減輕企業(yè)稅負(fù)，提高經(jīng)濟效益。但在實際運行中也出現(xiàn)一些新問題，值得我們進一步探討。

營改增 傳統(tǒng)服務(wù)業(yè)

一、相關(guān)概述

（一）傳統(tǒng)服務(wù)業(yè)概述

所謂傳統(tǒng)服務(wù)業(yè)，是指為人們?nèi)粘Ｉ钐峁└鞣N服務(wù)的行業(yè)，大都?xì)v史悠久，如飲食業(yè)、旅店業(yè)、商業(yè)等?！皞鹘y(tǒng)服務(wù)業(yè)”主要是指商業(yè)、修理、理發(fā)、餐飲和其他能增進和改善人體體能的服務(wù)行業(yè)，而不同于現(xiàn)代服務(wù)業(yè)，“現(xiàn)代服務(wù)業(yè)”，如金融、保險、旅游、信息和其他能增進和改善人體智能的服務(wù)。

（二）“營改增”概述

營業(yè)稅改增值稅（營改增）是我國2012年在交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)開始試行的一個基本方案，其根本目的是為了避免重復(fù)納稅，構(gòu)建公平的稅收制度，推動服務(wù)業(yè)等相關(guān)行業(yè)的快速發(fā)展。營改增就是以前繳納營業(yè)稅的應(yīng)稅項目改成繳納增值稅，增值稅指對于產(chǎn)品或者服務(wù)的增值部分納稅。截至2013年年底，從營改增試點反饋的情況看，2013年減稅規(guī)模超過1400億元左右。

2016年5月1日，全國范圍內(nèi)全面推開了營改增試點，傳統(tǒng)服務(wù)業(yè)一般納稅人按6%的稅率、小規(guī)模納稅人按3%的稅率繳納增值稅。

二、“營改增”對傳統(tǒng)服務(wù)業(yè)本身的影響

（一）不利影響

首先，餐飲、修理等傳統(tǒng)服務(wù)行業(yè)大多為勞動密集型產(chǎn)業(yè)，人工成本在這些行業(yè)的運營成本中占了相當(dāng)可觀的比重，而這些成本不能產(chǎn)生進項稅，導(dǎo)致可抵扣的比重過低，無形中使稅基升高，增加了稅負(fù)。

以商業(yè)行業(yè)為例，分析證券市場A股商業(yè)百貨板塊的上市公司年報，商業(yè)行業(yè)的成本率一般在70%～80%左右，而人工成本占營業(yè)成本的30%左右；而一般制造業(yè)的成本率在30%～40%左右，人工成本所占比例試企業(yè)規(guī)模不同而有所浮動，一般在10%～20%左右。從上述數(shù)據(jù)可以看出，單就人工成本而言，如果一家商業(yè)企業(yè)和一家制造業(yè)企業(yè)的收入相近，那么商業(yè)行業(yè)的人工成本大約占總收入的21%～24%，而制造業(yè)的人工成本率大多數(shù)在10%以下。不考慮其他因素，商業(yè)行業(yè)所能抵扣的進項稅額稅基就比制造業(yè)少了10%以上，另外，制造業(yè)可以通過擴大生產(chǎn)規(guī)模、引進高科技設(shè)備減少人工成本的之處，但商業(yè)行業(yè)的很多人工成本都無法避免，如商場內(nèi)的銷售人員、服務(wù)人員、清潔人員、保全人員等?？傊?，人工成本的增加，間接增加了應(yīng)納增值稅的稅基，導(dǎo)致行業(yè)稅負(fù)增加。

其次，與普通制造業(yè)不同，傳統(tǒng)服務(wù)業(yè)提供的商品的增值額較難界定。普通制造業(yè)商品的價格在很大程度上依托于其原材料的價格，而勞動力等其他因素則決定了其增值額，但傳統(tǒng)服務(wù)業(yè)提供的商品是各種服務(wù)，這些無形的商品往往較難定價。

以商業(yè)行業(yè)為例，許多商品在經(jīng)銷企業(yè)手中只是多了一次流轉(zhuǎn)，并沒有創(chuàng)造新的價值，但由于在這過程中這些商業(yè)企業(yè)賺取了差價，因此需要以差價部分為稅基繳納增值稅。這里所說的稅基，卻不是商品的增值部分，因為商業(yè)企業(yè)中的人力、物力的投入是為了使顧客獲得更好的服務(wù)。例如，某顧客可以直接從廠家購買一臺電視機，也可以從商場以更高的價格購買，但電視機的價值在這一流通過程中卻沒有任何改變，顧客加價購買的不是電視機提升的價值，而是更為方便的交通、更好的服務(wù)介紹和更舒適的購物環(huán)境。

最后，與交通運輸業(yè)和現(xiàn)代服務(wù)業(yè)一樣，傳統(tǒng)服務(wù)業(yè)“營改增”面臨的最大的問題就是財務(wù)核算上的困難。

以餐飲企業(yè)為例，一方面，不少餐飲企業(yè)所使用的原料來源于農(nóng)戶和個體商戶，他們大多無法提供增值稅專用發(fā)票，使得餐飲企業(yè)的進項稅額難以抵扣；另一方面，餐飲企業(yè)混業(yè)經(jīng)營情況在現(xiàn)代服務(wù)中比較常見，因為中小型企業(yè)較多，這些企業(yè)往往通過擴大經(jīng)營范圍增加公司整體收益。而按營改增的有關(guān)規(guī)定“混合經(jīng)營行為在不能明確區(qū)分各類業(yè)務(wù)明細(xì)賬的前提下，稅率從高征收”，這給中小型服務(wù)業(yè)的會計核算帶了許多難題，需要分類核算才能降低稅負(fù)。

（二）有利影響

一方面，從長期來看，營業(yè)稅轉(zhuǎn)變?yōu)樵鲋刀惡?，企業(yè)可以通過進項扣除抵扣部分的生產(chǎn)經(jīng)營成本，傳統(tǒng)服務(wù)業(yè)的整體稅負(fù)將會下降。

以修理行業(yè)為例，某修理企業(yè)20x5年主營業(yè)務(wù)收入為500萬元，實施增值稅后，稅收籌劃的空間增大了，企業(yè)根據(jù)需要購置固定設(shè)備，加強集團內(nèi)的關(guān)聯(lián)交易等，使可抵扣的生產(chǎn)經(jīng)營成本增加到了200萬元。如果以營業(yè)稅核算，則企業(yè)需交納500×5%=25萬元的營業(yè)稅；如果以增值稅核算，企業(yè)就只需交納（500-200）÷（1+5%）×5%=14.28萬元的增值稅，大大降低了該企業(yè)的稅負(fù)。

另一方面，“營改增”有利于企業(yè)加強經(jīng)濟核算，從而提高單位的經(jīng)濟效益。

生產(chǎn)成本核算、生產(chǎn)成果核算、資金核算、財務(wù)成果核算是經(jīng)濟核算的主要內(nèi)容，這些核算的結(jié)果一般通過具體的經(jīng)濟指標(biāo)來體現(xiàn)，例如設(shè)備利用率、固定資金利潤率、流動資金利潤率、資金利潤率、產(chǎn)值利潤率、單位產(chǎn)品消耗量等。為確保經(jīng)濟核算工作的有序開展，傳統(tǒng)服務(wù)企業(yè)的財務(wù)管理就必須做好原始記錄、清查核資、定額管理等基礎(chǔ)性工作，建立明晰的增值稅賬目，這樣才能生成準(zhǔn)確的增值稅相關(guān)明細(xì)。

三、“營改增”對相關(guān)行業(yè)的影響

（一）有利影響

一方面，“營改增”政策避免了行業(yè)間的重復(fù)征稅問題，整體稅負(fù)得到降低。

以某商業(yè)企業(yè)為例，20x5年年收入為1000萬元，可取得增值稅專用發(fā)票的成本總額為200萬元。在實施“營改增”之前，該企業(yè)雖然能夠從上游企業(yè)取得增值稅專用發(fā)票，但由于該企業(yè)不是增值稅納稅企業(yè)，所以不能抵扣200萬元中的進項稅額，只能以1000萬元的稅基計算營業(yè)稅。這樣一來，該企業(yè)既接受了上游企業(yè)的稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁，又不能在自身的繳稅環(huán)節(jié)扣除進項稅額，相當(dāng)于針對這200萬交了兩道稅，形成了重復(fù)征稅。在實施營改增后，該企業(yè)開展相關(guān)業(yè)務(wù)時得到的增值稅專用發(fā)票，可以直接抵扣進項稅額，稅負(fù)壓力得到了明顯緩解。

另一方面，“營改增”政策的推出，有利于大客戶之間開展合作。

同樣以上述公司為例，該公司取得增值稅專用發(fā)票開具資格之后，客戶能從增值稅納稅人業(yè)務(wù)中得到進項稅額抵扣，因而客戶的成本會減少；而企業(yè)為了轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)，就必須挖掘更多的客戶資源，尤其加強和大客戶的深入合作將有助于進一步降低行業(yè)各企業(yè)的運營管理成本。由此，產(chǎn)業(yè)鏈上的二三產(chǎn)業(yè)之間界限不再那么分明，上下游企業(yè)共同發(fā)展，統(tǒng)一發(fā)展步調(diào)，有利于產(chǎn)業(yè)鏈經(jīng)濟的健康和諧發(fā)展。

（二）不利影響

一方面，“營改增”政策的推出，對產(chǎn)業(yè)鏈有提價風(fēng)險和價格壟斷的風(fēng)險。

以上述商業(yè)企業(yè)為例，由于業(yè)務(wù)的特點，該企業(yè)用于人工和差旅的費用就占據(jù)成本開支的一大半，可以抵扣的進項稅額并不多，企業(yè)要想把稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁到下游企業(yè)，直接的辦法就是提價。通過稅負(fù)的轉(zhuǎn)嫁作用，企業(yè)總體成本會降低，可以使增值稅產(chǎn)業(yè)鏈條上的所有企業(yè)同時受利。所以，如果缺乏必要價格監(jiān)督機制，難免會有不法企業(yè)投機取巧，借此來壟斷價格和擾亂市場。因為無論是進項稅額的抵扣，還是銷項稅額的提價，兩者都應(yīng)將稅負(fù)作為企業(yè)成本的一部分，企業(yè)才能做出準(zhǔn)確的決策實現(xiàn)成本和負(fù)擔(dān)的降低。

另一方面，“營改增”的推出，會引起傳統(tǒng)服務(wù)業(yè)的上下游產(chǎn)業(yè)鏈當(dāng)期會計核算的計算沖突。例如，營改增后企業(yè)按完工進度確認(rèn)的各項收入是否可以作為增值稅銷項稅額的計稅基數(shù)是一個爭議的問題；納稅義務(wù)的發(fā)生時間確定，也影響其應(yīng)繳稅金的計算；有的已開具營業(yè)稅發(fā)票但還沒有收到回款的一些客戶，可能會要求退回原先已開據(jù)的營業(yè)稅發(fā)票，要求重新開出增值稅發(fā)票以抵扣進項稅額，這些行為都給產(chǎn)業(yè)鏈的良性互動造成不利影響。

四、對“營改增”政策在傳統(tǒng)服務(wù)業(yè)推出的發(fā)展建議

（一）要擴大傳統(tǒng)服務(wù)業(yè)進項稅可抵扣范圍

傳統(tǒng)服務(wù)業(yè)在“營改增”政策推出之后稅負(fù)增加的主要原因是進項稅額抵扣比例不夠，如果政策擴大傳統(tǒng)服務(wù)業(yè)進項稅額可抵扣范圍，如將勞務(wù)費用、機器折舊費、維修費、租金、物業(yè)管理費等列入可抵扣范圍之內(nèi)，就可以減少企業(yè)稅務(wù)負(fù)擔(dān)，使服務(wù)企業(yè)的成本降低到稅改之前的水平，促進第二、三產(chǎn)業(yè)之間橫向的稅收公平。

（二）試點省市應(yīng)該撥付一定的資金對賦稅增高的企業(yè)實施補貼

對于部分服務(wù)企業(yè)來說，由于會計核算方面的原因，可能會因“營改增”政策的推出而在短期內(nèi)承擔(dān)較高的稅負(fù)。為了減輕這些企業(yè)的負(fù)擔(dān)，降低提價風(fēng)險，保證市場穩(wěn)定運行，政府應(yīng)在不斷的修改、完善政策的同時，給予一定的資金支持，或?qū)Ψe極配合的企業(yè)基于物質(zhì)和精神獎勵，以樹立正確的模范。

（三）應(yīng)盡快擴大“營改增”政策的地域范圍

目前為止，交通業(yè)營改增和電信業(yè)營改增都是通過地區(qū)試點，逐步推行的，各地區(qū)“營改增”實施的時間表不一致，導(dǎo)致了不同地區(qū)間同類企業(yè)的稅收不公平，并且，由于異地采購、銷售等因素，如果不進行全國范圍的政策普及，不僅會加大跨省市企業(yè)內(nèi)部會計核算的困難，而且很可能達(dá)不到想象中的經(jīng)濟效果。推行傳統(tǒng)服務(wù)業(yè)營改增也是同樣，試點地區(qū)服務(wù)業(yè)由于獲得了進項稅額抵扣稅負(fù)和成本支出低于未實施稅務(wù)轉(zhuǎn)型的地區(qū)形成“稅收洼地”效應(yīng)，給各個試點帶來優(yōu)惠，但是非試點地區(qū)卻在遭受損失。所以，政府應(yīng)充分吸收交通業(yè)營改增和電信業(yè)營改增的經(jīng)驗和教訓(xùn)，加快該政策的實施步伐，盡快使傳統(tǒng)服務(wù)業(yè)“營改增”全國范圍內(nèi)實行。

（四）積極開展“營改增”政策的培訓(xùn)工作

“營改增”政策的推出，增加了會計核算的難度。營改增涉及會計核算的科目大大增加，核算要求也比較嚴(yán)格。例如，銷項稅額和進項稅額要求分別通過應(yīng)交稅金核算，取得的服務(wù)收入要先減去銷項稅額，成本則按扣減進項稅額確認(rèn)。可見，營改增后無論是收入核算還是服務(wù)成本核算，會計處理方式都會發(fā)生明顯變化。在會計核算難度加大的背景下，一些小型的現(xiàn)代服務(wù)企業(yè)由于會計制度不全、財務(wù)人員配置不足，可能會通過聘請兼職會計人員的方式處理賬務(wù)，而不熟悉企業(yè)情況的核算人員在新政策下可能會出現(xiàn)錯誤，導(dǎo)致偷漏稅款行為。因此，在加強監(jiān)督的同時，對于會計人員，特別是稅務(wù)人員的培訓(xùn)工作勢在必行。

［1］李偉榮.現(xiàn)代服務(wù)業(yè)“營改增”中存在的問題及對策分析〔J〕.現(xiàn)代營銷（學(xué)苑版），2016（4）.

［2］劉文忠.營改增對企業(yè)稅負(fù)影響的量化分析〔J〕.企業(yè)改革與管理，2016（5）.

［3］張菁.“營改增”后中小型服務(wù)企業(yè)財務(wù)稅務(wù)籌劃〔J〕.現(xiàn)代商貿(mào)工業(yè)，2016（6）.

［4］張惠玲."營改增"對企業(yè)稅負(fù)的影響及應(yīng)對措施〔J〕.企業(yè)改革與管理，2015（4）.

［5］崔淑芬，孫立恒."營改增"對企業(yè)稅負(fù)的影響及財務(wù)對策〔J〕.財會月刊，2014（1）.

［6］夏斌.中國經(jīng)濟改革的“兩大核心”和“四大重點”〔J〕.清華金融評論，2014（7）.

◇作者信息：中南財經(jīng)政法大學(xué)會計學(xué)院

◇責(zé)任編輯：羅敏

◇責(zé)任校對：羅敏

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1004-6070（2016）06-0023-03