資產(chǎn)減值新舊會計準(zhǔn)則變更對上市公司的影響

摘 要：在世界經(jīng)濟迅猛發(fā)展的當(dāng)下，通貨膨脹正以各種形式?jīng)_擊著產(chǎn)品市場，上市公司所面臨的資產(chǎn)減值風(fēng)險也日益增強。自1998年來，我國就開始逐步加強對資產(chǎn)減值的關(guān)注，使之日趨完善。但是，由于其規(guī)定的不完善性，便為上市公司的投機倒把創(chuàng)造了契機，也為其提供了操縱盈余的便利。新準(zhǔn)則的出臺，雖然在一定程度上遏制了上市公司蓄意操縱盈余的途徑，為會計信息使用者提供了更加可靠的會計信息，但是其中部分規(guī)定卻有違于國際會計準(zhǔn)則，這便降低了大公司的信息相關(guān)性，同時導(dǎo)致了企業(yè)利潤的降低。因此，立足于新會計準(zhǔn)則對資產(chǎn)減值的規(guī)定，粗略分析了其對上市公司所帶來的影響。

關(guān)鍵詞：資產(chǎn)減值；新會計準(zhǔn)則；上市公司；盈余管理

一、資產(chǎn)減值準(zhǔn)備在新舊會計準(zhǔn)則下的理論基礎(chǔ)

1.資產(chǎn)減值在舊會計準(zhǔn)則中的規(guī)定及其對上市公司產(chǎn)生的影響

自1998年，我國就開始了對資產(chǎn)減值方面的初步規(guī)定，即在《投資》準(zhǔn)則中首次提出了要對長期投資計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的理念，隨后，在1999年就開始明確要求對短期投資、存貨、應(yīng)收賬款、長期投資這四項資產(chǎn)進行減值確認，并于2001年正式出臺舊版《企業(yè)會計制度》，將計提資產(chǎn)減值的資產(chǎn)范圍擴大到包括固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、委托貸款、在建工程八項內(nèi)容，并規(guī)定長期資產(chǎn)在有確鑿的證據(jù)表明以前年度計提的減值準(zhǔn)備價值回升時允許轉(zhuǎn)回，這一改革使得資產(chǎn)減值的規(guī)定進一步得到完善，并為會計信息使用者提供了更加完善的會計信息。

2.資產(chǎn)減值在新會計準(zhǔn)則中的規(guī)定及其對上市公司產(chǎn)生的影響

2006年2月15日頒布了新的會計準(zhǔn)則，新準(zhǔn)則中第一次將資產(chǎn)減值單獨列示為《企業(yè)會計準(zhǔn)則第8號---資產(chǎn)減值》，引進了單項資產(chǎn)和資產(chǎn)組的概念，同時，對資產(chǎn)減值的確認、計量和相關(guān)信息披露等也做了較為詳細的規(guī)定，比如第二條規(guī)定，對于按照公允價值計量的投資性房地產(chǎn)、交易性金融資產(chǎn)不再計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，趨同于國際會計準(zhǔn)則，新準(zhǔn)則第十七條規(guī)定資產(chǎn)減值一經(jīng)確認，在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回，并規(guī)范了可回收金額的確定程序。

新準(zhǔn)則引進了大量完整的理論體系，使得會計處理過程中相關(guān)數(shù)據(jù)的來源更加真實可靠，實踐操作性更強，大大削弱了上市公司利用資產(chǎn)減值調(diào)節(jié)利潤，以達到操縱盈余的手段，并保證了會計信息的真實性，雖然在資產(chǎn)減值的計提與轉(zhuǎn)回等方面的規(guī)定減少了操縱盈余的手段，但是對公允價值和折現(xiàn)率等的規(guī)定又為企業(yè)開辟了新的途徑。

3.新舊準(zhǔn)則中相關(guān)規(guī)定的差異

（1）計提范圍擴大，適用范圍更加明確，從舊準(zhǔn)則中的短期投資、存貨、應(yīng)收賬款、長期投資、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、委托貸款、在建工程八項資產(chǎn)，又增加了投資性房地產(chǎn)、建造合同形成的資產(chǎn)、遞延所得稅資產(chǎn)、融資租賃中出租人未擔(dān)保余值、金融資產(chǎn)、未探明礦區(qū)權(quán)益等多項資產(chǎn)。同時，新準(zhǔn)則規(guī)定對于存貨、金融資產(chǎn)等資產(chǎn)減值的處理分別遵循其他相關(guān)規(guī)定。由于計提范圍的擴大，使得相關(guān)監(jiān)管部門可以更有效的獲得企業(yè)的財務(wù)信息，增強了監(jiān)管機制，從一定程度上有效抑制了通過資產(chǎn)虛增或虛減利潤的行為。

（2）首次提出了資產(chǎn)組的概念，準(zhǔn)則指出，資產(chǎn)組是指企業(yè)可以認定的最小資產(chǎn)組合，其產(chǎn)生的現(xiàn)金流入應(yīng)當(dāng)基本上獨立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組產(chǎn)生的現(xiàn)金流入。并且資產(chǎn)組一經(jīng)確定，不得隨意變更，舊會計準(zhǔn)則中規(guī)定，長期資產(chǎn)均應(yīng)按照單項資產(chǎn)的要求進行資產(chǎn)減值的確定，而新準(zhǔn)則規(guī)定，但難以確定單項資產(chǎn)減值準(zhǔn)備時，可以采用按照其所屬資產(chǎn)組的形式計提資產(chǎn)減值。

（3）已確認資產(chǎn)減值損失不允許轉(zhuǎn)回，這是新舊會計準(zhǔn)則在資產(chǎn)減值會計處理問題上最大的區(qū)別。這一改革是基于一定的現(xiàn)實基礎(chǔ)的，大量的研究結(jié)果表明，部分上市公司利用資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計提與轉(zhuǎn)回調(diào)節(jié)利潤操縱盈余，而這一規(guī)定恰恰切斷了管理層的操縱途徑，使得其無法通過減值的轉(zhuǎn)回快速的增加利潤，所以其在計提時也會更加的小心謹(jǐn)慎，這就大大增加了會計信息的真實性和可靠性，使得決策層的決策也更加合理有效。

三、新準(zhǔn)則下上市公司在計提資產(chǎn)減值過程中存在的問題

1.職業(yè)判斷性過強，執(zhí)業(yè)人員素質(zhì)不高

這一問題一直是新舊會計準(zhǔn)則暫時無法根除的主要問題之一，比如，如何劃分資產(chǎn)組；對于企業(yè)持有的各類存貨，在確定其可變現(xiàn)凈值時，由于要估計其售價，這表現(xiàn)出一定程度上依賴于某些人員的主觀判斷；此外，計提資產(chǎn)的可回收金額時，涉及到未來現(xiàn)金流量和折現(xiàn)率的科學(xué)合理確定，但由于對此我國尚沒有較為明確的要求，存在較強的主觀性，導(dǎo)致估計結(jié)果因人而異，其可回收金額的準(zhǔn)確性也難以把握，使得企業(yè)的選擇權(quán)增多，執(zhí)業(yè)人員會選擇有利于本企業(yè)乃至個人利益的方式進行操作，為企業(yè)調(diào)節(jié)盈余提供了一定的可操作空間。

2.折現(xiàn)率難以選擇

計提資產(chǎn)的可回收金額時，涉及折現(xiàn)率的確定，而準(zhǔn)則中并未說明折現(xiàn)率如何確定，這在很大程度上依賴于會計人員的職業(yè)判斷，從而會產(chǎn)生未來資產(chǎn)現(xiàn)金流量與折現(xiàn)率不匹配的問題發(fā)生，直接導(dǎo)致計算結(jié)果產(chǎn)生嚴(yán)重的偏差，即便上市公司沒有蓄意進行操縱，也有可能因缺乏相關(guān)參數(shù)而無法合理的確定折現(xiàn)利率導(dǎo)致可回收金額的計量缺乏可靠性。

3.公允價值難以確定

新的會計準(zhǔn)則做出了關(guān)于運用公允價值進行計量的相關(guān)規(guī)定，但是并未對其具體的確定方法進行合理的規(guī)定，因此在具體的應(yīng)用當(dāng)中仍然存在諸多的問題，而且由于我國市場尚未完全成熟，這就很難踱定真正的公允價值，同時，對于新引進的資產(chǎn)組，是單項資產(chǎn)公允價值的簡單相加還是通過外部評估資產(chǎn)組的整體價值作為資產(chǎn)組的公允價值并未作出明確的規(guī)定，這在一定程度上給企業(yè)帶來了采用非正常的公允價值人為操縱資產(chǎn)減值、調(diào)節(jié)利潤的機會。

四、對新準(zhǔn)則下資產(chǎn)減值存在問題的建議

1.進一步完善相關(guān)法律法規(guī)，加強執(zhí)業(yè)人員培訓(xùn)

雖然說我國在這方面的相關(guān)法律法規(guī)已經(jīng)在逐步完善，但是所有的準(zhǔn)則都不可能一次性的解決全部的問題，隨著市場的變化，總會發(fā)現(xiàn)其規(guī)定的不合理性。因此，會計準(zhǔn)則的制定者們應(yīng)時刻關(guān)注市場變化，及時發(fā)現(xiàn)不足，并學(xué)習(xí)國際新形勢，結(jié)合我國實際，及時制定新的適合我國市場的準(zhǔn)則，這樣才能真正起到規(guī)范盈余管理的作用。另一方面，著重培養(yǎng)會計人員的職業(yè)技能和素質(zhì)也尤為重要，由于資產(chǎn)減值這一部分有很多方面涉及到執(zhí)業(yè)人員的職業(yè)判斷，所以，會計人員的素質(zhì)將在很大程度上影響會計準(zhǔn)則的執(zhí)行。因此，需要對會計人員及時培訓(xùn)和繼續(xù)教育，不斷提高其自身的能力，另一方面，要加大懲罰力度，對違反職業(yè)道德的會計人員進行嚴(yán)懲，以便提高會計信息的質(zhì)量。

2.加強內(nèi)部控制

上市公司之所以存在這樣或那樣的問題，一部分原因是因為法律法規(guī)的不完善，另一部分也取決于企業(yè)內(nèi)部控制制度的不科學(xué)性，比如一些經(jīng)營體系虛設(shè)，無法發(fā)揮其應(yīng)有的效應(yīng)，監(jiān)管機制不合理，或者機構(gòu)冗余等都會造成盈余管理問題的出現(xiàn)，為了使企業(yè)報表真實可靠，就必須首先完善公司治理結(jié)構(gòu)，在計提資產(chǎn)減值、披露相關(guān)信息等方面加強內(nèi)部審計監(jiān)督工作，及時發(fā)現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部存在的問題，并不斷提高其抗風(fēng)險能力，使企業(yè)管理者和所有者之間存在共同的目標(biāo)，此外，資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的整個過程都需要有內(nèi)部監(jiān)督，以防企業(yè)利用資產(chǎn)減值進行盈余管理。

五、結(jié)束語

由于我國會計準(zhǔn)則具有局限性，內(nèi)外部監(jiān)管力度不夠等因素的影響，因資產(chǎn)減值而形成的盈余管理還將長期存在，雖然新準(zhǔn)則的提出，控制了部分資產(chǎn)減值的轉(zhuǎn)回，有效遏制了企業(yè)管理者利用資產(chǎn)減值的計提與轉(zhuǎn)回進行盈余管理，但是公允價值以及折現(xiàn)率等相關(guān)部分的提出又為其開辟了新的途徑，仍然存在一定的弊端，因此我們?nèi)詰?yīng)進一步進行研究，找出一種合理的辦法，使其更加完善，此外，我們應(yīng)合理看待盈余管理，并不是說企業(yè)不進行任何形式的盈余管理才能達到最優(yōu)，其實只要將其控制在一個合理的范圍內(nèi)，就可以做到為會計信息使用者提供更加可靠相關(guān)的會計信息，從而保證市場的有效運行。當(dāng)然，本文的研究可能在專業(yè)性方面仍略有缺陷，有待進一步的深入分析和研究。

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作者簡介：左江濤，男，漢，河南省新鄭市，河南大學(xué)商學(xué)院，企業(yè)管理專業(yè)