土地增值稅中普通標準住宅的稅收籌劃研究及探討

江蘇省蘇中建設集團股份有限公司 韓海波

土地增值稅中普通標準住宅的稅收籌劃研究及探討

江蘇省蘇中建設集團股份有限公司 韓海波

本文主要針對土地增值稅中普通標準住宅的免稅優(yōu)惠政策，剖析各個制度中關于普通標準住宅的定義，并從工作實務角度解讀其在實際運用中的差異。

普通標準住宅 土地增值稅 政策 實務

1　對普通標準住宅研究的意義

我國房產(chǎn)開發(fā)市場上，普通住宅還是占主要的開發(fā)及銷售的份額，也是受國家積極鼓勵開發(fā)的。從財務角度考慮，最有利的就是土地增值稅減免稅政策中對普通標準住宅的免稅優(yōu)惠。我國土地增值稅方面的重要參考依據(jù)《土地增值稅暫行條例》中的第八條明確規(guī)定：“納稅人建造普通標準住宅出售，其增值額未超過扣除項目金額20%的，免征土地增值稅?！绷硗?，在另一部土地增值稅管理方面的重要參考依據(jù)《土地增值稅暫行條例實施細則》中的第十一條對這一方面進行了更進一步的規(guī)定：納稅人在建造普通標準的住宅進行出售時，如果增值的價值沒有超過本條例的第七條的(一)、(二)、(三)、(五)、(六)項中規(guī)定需要扣除的總金額20%，就可以對其施行免稅政策；但如果增值額超過這個界限，就必須要嚴格按照規(guī)定計算增值稅。所以，合理把握這個政策對房產(chǎn)企業(yè)的價值不言而喻，首先應從理解普通標準住宅為何物，它的定義是什么？要深知圍繞它有哪些相關制度政策。

2　普通標準住宅定義的由來

從上文可以看出《土地增值稅暫行條例》中特定了一個“普通標準住宅”的定義?！锻恋卦鲋刀悤盒袟l例實施細則》中的第十一條對這個概念進行了定義：條例第八條(一)項所稱的普通標準住宅，只能是按照所在地一般居民居住的住宅標準建造住宅。而別墅、度假村等高等的住宅設施則不在這個范圍中。那這個普通標準住宅的定義是從哪兒來的？在哪些相關制度中有呢？

國辦發(fā)[2005]26號《國務院辦公廳轉(zhuǎn)發(fā)建設部等部門關于做好穩(wěn)定住房價格工作意見的通知》中第五條“明確享受優(yōu)惠政策普通住房標準，合理引導住房建設與消費”條款中明確了普通標準住宅的詳細定義，“要對中小套型、中低價位普通住房給予優(yōu)惠政策支持。享受優(yōu)惠政策的住房原則上應同時滿足以下條件：住宅小區(qū)建筑容積率在1.0以上、單套建筑面積在120平方米以下、實際成交價格低于同級別土地上住房平均交易價格1.2倍以下?！必敹怺2006]141號《財政部 國家稅務總局關于土地增值稅普通標準住宅有關政策的通知》中進一步明確要按以上的國辦發(fā)[2005]26號文件制定的“普通住房標準”的范圍內(nèi)從嚴掌握。由此可見，在住建部及國務院相關文件及轉(zhuǎn)發(fā)中只有普通住房這個概念，而在財政部、國家稅務總局的文件中才有普通標準住宅這一概念，這兩個名詞從相關文件的具體表述來看，指定的應是同一事物，但在文件中具體名稱上又不盡相同，難免讓人以為是有不同含義及指定對象的兩個名詞。

3　普通標準住宅在各地執(zhí)行的差異性

除了在相關文件中對普通標準住宅運用的差異外，影響更大的是對普通住宅或普通標準住宅的界定區(qū)間，中央并沒有完全限死，而是給各省市地方留有權(quán)限。如《土地增值稅暫行條例實施細則》具體劃分界限由各地來確定，要根據(jù)各個地區(qū)自身的實際情況制定出最符合當?shù)匦枰恼邇?yōu)惠標準。國辦發(fā)[2005]26號文中也有規(guī)定單套建筑的建筑面積和以及建筑的價格標準可以在浮動比例不超過上述標準的20%的范圍內(nèi)進行適當?shù)母?。財稅[2006]141號也是說要各地要按國辦發(fā)[2005]26號文件制定的“普通住房標準”的范圍內(nèi)從嚴掌握。這就造成各地對普通標準住宅在實際定義及執(zhí)行中存在較大差異性，有的地方就是按國家對普通住宅的相關定義來定義土地增值稅中普通標準住宅的，這樣在執(zhí)行土地增值稅減免政策時就沒有差異性。但有些地方，比如江蘇省一直以來對普通標準住宅的定義是：蘇地稅發(fā)［2004］58號中“普通標準住宅是指由政府指定的房地產(chǎn)開發(fā)公司開發(fā)、按照當?shù)卣块T規(guī)定的建筑標準建造、建成后的商品房實行國家定價或限價、為解決住房困難戶住房困難、由政府指定銷售對象的住宅。普通標準住宅須由房地產(chǎn)開發(fā)公司憑有關文件，經(jīng)當?shù)刂鞴芏悇詹块T審核后確認?！币源私忉尀闃藴?，當時江蘇各地地方稅務機關的內(nèi)部口徑是：“關于土地增值稅清算時‘普通標準住宅’的掌握口徑，普通標準住宅僅限于經(jīng)濟適用房，其他開發(fā)項目不享受‘增值率低于20%的免征’規(guī)定(土地增值稅暫行條例第八條)，按適用稅率計征?！敝钡?013下半年這個政策才有所松動，對于符合財稅[2006]141號中規(guī)定的三個條件的項目可以認定為普通標準住宅，而不是只有經(jīng)濟適用房才適用。對符合以上條件的項目，才開始執(zhí)行相關土地增值稅減免稅政策。所以除了研究國家及部委相關政策外，研究當?shù)貙ζ胀藴首≌亩x及執(zhí)行情況，也十分有必要。

4　圍繞普通標準住宅稅收籌劃的運用分析

《土地增值稅暫行條例實施細則》是當前我國在土地增值稅管理方面的重要參考依據(jù)。在土地增值稅計算方面存在著六大扣除項目，在此條例中有如下規(guī)定：(1)為了獲得土地使用權(quán)所付的費用；(2)征用土地及進行居民拆遷所付的補償費、工程前期所花費的費用、進行建筑安裝所花費的金額、購置基礎設備所花費的費用基礎、購置以及安裝配套的公共設施所消耗的費用以及進行土地開發(fā)的費用等房地產(chǎn)開發(fā)活動所必須的成本；(3)進行房地產(chǎn)開發(fā)活動所必須的費用開支，包括銷售費用、管理費用、財務費用。這其中財務費用中的利息支出部分只有在擁有金融機構(gòu)的相關證明的情況下才能依據(jù)實際情況進行扣除，而其余的開發(fā)費用都必須嚴格遵循本條例(1)、(2)項的規(guī)定來進行計算，并且最終扣除的金額之和不能超過計算總金額的5%。對于那些無法提供相關的金融機構(gòu)證據(jù)的開發(fā)費用則必須按照本條例中的(1)、(2)項規(guī)定來進行計算，并且最終扣除的金額不能超過總計算額的10%；(4)對老舊的房屋等建筑物進行評估后給出的價格；(5)進行房產(chǎn)轉(zhuǎn)讓時所要支付的稅務支出金；(6)按本條(1)、(2)項規(guī)定計算的金額之和，加計20%的扣除。我們可以把上面的扣除項目內(nèi)容簡單化理解，除了(1)、(2)項實際的發(fā)生的土地及開發(fā)成本，還可以再加上10%的開發(fā)費用和20%的加計扣除。對符合普通標準住宅的項目，在以上這個合計的扣除基礎上，增值率要再超過20%才會納稅。

實際上在三四線及以下城市，在正常的項目開發(fā)周期內(nèi)如果銷售價格的上漲幅度平穩(wěn)，其增值額要超過以上扣除項目(1)、(2)項的50%還是有一定空間的，絕大多數(shù)項目的土地增值稅增值率會是小于20%的，免稅政策得到運用也體現(xiàn)了國家對中小套型、中低價位普通住房鼓勵開發(fā)政策的落實。當然，在這個大框架下也要視項目具體情況及當?shù)厍闆r來進行測算。如果增值額較大，在項目開發(fā)前或是前期，可以做個測算。對于增值率在20%左右的，應盡量控制在20%以下一定幅度，要為稅務機關最終清算口徑的不同留有一定余量。

如果是省會及一二線城市或是房價上漲較快的地區(qū)，就有必要對項目增值率進行更為精細地測算，這將涉及到項目的銷售定價策略。目前，相關稅收籌劃主要圍繞20%這個土地增值稅免征稅率臨界點來進行，具體可分為對售價的控制、對開發(fā)成本的控制、對利息費用的控制等。也有一些有關銷售與土地增值稅關系的計算公式，但相關計算論證大部分過于理論，實際上土地增值稅清算本身就是一個受多種因素影響、比較復雜的過程，再加上實務中土地增值稅清算在各地的實際執(zhí)行中更是面臨各種情況，這些理論算法也只能是一個參考。

5　結(jié)語

在房產(chǎn)稅務的實務中，土地增值稅清算計算相對復雜，各地運用和執(zhí)行不一。圍繞普通標準住宅這一定義，我們首先要理清其在一切相關制度中的由來，解構(gòu)各相關制度間這個名詞的關聯(lián)與不同，深入了解在各地的實際運用情況，才會為實務中相關決策及具體的稅務籌劃及操作打下基礎。

[1] 國務院.中華人民共和國土地增值稅暫行條例[S].

[2] 財政部.中華人民共和國土地增值稅暫行條例實施細則[S].

[3] 國務院.國務院辦公廳轉(zhuǎn)發(fā)建設部等部門關于做好穩(wěn)定住房價格工作意見的通知國辦發(fā)[2005]26號[S].

[4] 財政部,稅務總局.財政部 國家稅務總局關于土地增值稅普通標準住宅有關政策的通知財稅[2006]141號[S].

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2096-0298(2016)11(a)-144-02