企業(yè)內(nèi)部管理審計(jì)探析

文/馬詠濤

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企業(yè)內(nèi)部管理審計(jì)探析

文/馬詠濤

摘要：管理審計(jì)是內(nèi)部審計(jì)轉(zhuǎn)型后一種新興的審計(jì)類(lèi)型，在企業(yè)內(nèi)審中占有越來(lái)越重要的地位。文章分析了管理審計(jì)在審計(jì)對(duì)象、審計(jì)重點(diǎn)、審計(jì)方法上的特點(diǎn)，從人員素質(zhì)、資料采集、評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)等方面對(duì)管理審計(jì)在實(shí)施過(guò)程中遇到的困難進(jìn)行了探析，提出了提高審計(jì)人員素質(zhì)，重視審前調(diào)研分析，創(chuàng)新審計(jì)方式的建議。

關(guān)鍵詞：內(nèi)部審計(jì)轉(zhuǎn)型；財(cái)務(wù)收支審計(jì) ；管理審計(jì)；創(chuàng)新

隨著現(xiàn)代企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的轉(zhuǎn)型與發(fā)展，內(nèi)部審計(jì)也從財(cái)務(wù)收支審計(jì)為主要審計(jì)模式向管理審計(jì)等新型審計(jì)轉(zhuǎn)變。管理審計(jì)作為一種新興的審計(jì)類(lèi)型，是企業(yè)內(nèi)部審計(jì)轉(zhuǎn)型后迅速發(fā)展起來(lái)的一項(xiàng)審計(jì)成果，顯示內(nèi)部審計(jì)扮演的角色由過(guò)去的糾錯(cuò)防弊為主向企業(yè)管理層的參謀、助手方向發(fā)展。

關(guān)于管理審計(jì)，審計(jì)教材沒(méi)有統(tǒng)一的定義。綜述來(lái)說(shuō)，管理審計(jì)是指審計(jì)人員運(yùn)用系統(tǒng)、規(guī)范的方法，獨(dú)立、客觀地審查和評(píng)價(jià)被審計(jì)單位的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)、管理行為、內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)管理等方面的有效性和恰當(dāng)性，以促進(jìn)被審計(jì)單位改進(jìn)管理，提升管理效率和水平，提高風(fēng)險(xiǎn)防范能力，減少不必要的損失浪費(fèi)的審計(jì)活動(dòng)。既可對(duì)管理部門(mén)開(kāi)展審計(jì)，也可對(duì)管理過(guò)程或業(yè)務(wù)流程開(kāi)展審計(jì)。按審計(jì)范圍分，比較常見(jiàn)的有價(jià)格審計(jì)，合同審計(jì)，內(nèi)部控制審計(jì)，采購(gòu)或銷(xiāo)售業(yè)務(wù)審計(jì)等。與傳統(tǒng)財(cái)務(wù)審計(jì)相比，管理審計(jì)在審計(jì)對(duì)象、審計(jì)重點(diǎn)、審計(jì)方法上具有自身的特點(diǎn)。

一、管理審計(jì)的特點(diǎn)

（一）管理審計(jì)的對(duì)象需要審計(jì)人員經(jīng)過(guò)事先調(diào)查分析后進(jìn)行確定

審計(jì)對(duì)象包含兩個(gè)層面：一是指審計(jì)實(shí)體，即被審計(jì)單位，指企業(yè)中負(fù)有一定職責(zé)的組織機(jī)構(gòu)或部門(mén)；二是指限定的審計(jì)內(nèi)容和范圍。傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)審計(jì)是以被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)收支情況為主要對(duì)象。被審計(jì)單位和審計(jì)范圍均明確。而在管理審計(jì)中，除了對(duì)指定的管理部門(mén)開(kāi)展審計(jì)外，審計(jì)范圍多限于特定的業(yè)務(wù)或管理活動(dòng)，如采購(gòu)、銷(xiāo)售、倉(cāng)儲(chǔ)等。在明確對(duì)象前，審計(jì)人員需要對(duì)該項(xiàng)活動(dòng)開(kāi)展調(diào)查，結(jié)合實(shí)際設(shè)立審計(jì)目標(biāo)。在此基礎(chǔ)上，按照審計(jì)目標(biāo)，確定審計(jì)的業(yè)務(wù)板塊、流程和被審計(jì)單位。如開(kāi)展物資采購(gòu)業(yè)務(wù)專(zhuān)項(xiàng)審計(jì)，如果僅認(rèn)為是對(duì)實(shí)施物資采購(gòu)的部門(mén)開(kāi)展審計(jì)，而不去調(diào)查分析該業(yè)務(wù)活動(dòng)上的主要流程環(huán)節(jié)，則可能會(huì)遺漏應(yīng)納入審計(jì)的部門(mén)。對(duì)采購(gòu)業(yè)務(wù)全過(guò)程開(kāi)展審計(jì)，負(fù)責(zé)制定和下達(dá)采購(gòu)計(jì)劃的部門(mén)、負(fù)責(zé)大宗物資采購(gòu)的招標(biāo)部門(mén)、負(fù)責(zé)物資入庫(kù)管理的物管部門(mén)、負(fù)責(zé)支付預(yù)付款或貨款的財(cái)務(wù)部門(mén)，如果企業(yè)對(duì)采購(gòu)價(jià)格進(jìn)行了管控，負(fù)責(zé)制定和管理控制價(jià)格的部門(mén)都屬于被審計(jì)單位。

（二）管理審計(jì)的重點(diǎn)呈現(xiàn)多樣化

傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)審計(jì)注重被審計(jì)單位財(cái)務(wù)收支活動(dòng)及相關(guān)信息的真實(shí)性和可靠性，財(cái)務(wù)活動(dòng)有無(wú)違反財(cái)經(jīng)法規(guī)的行為。而管理審計(jì)基于審計(jì)目的不同導(dǎo)致審計(jì)關(guān)注的重點(diǎn)也不一樣。對(duì)單一管理部門(mén)的審計(jì)，注重對(duì)該部門(mén)所承擔(dān)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任及其履職狀況開(kāi)展審查和評(píng)價(jià)，用以促進(jìn)部門(mén)改進(jìn)管理，提高工作水平和效率。如對(duì)實(shí)施物資采購(gòu)部門(mén)的審計(jì)，應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注下達(dá)的采購(gòu)計(jì)劃是否得到執(zhí)行，采購(gòu)方式是否合規(guī)，審批是否在制度的授權(quán)范圍內(nèi)，采購(gòu)價(jià)格是否合理，采購(gòu)成本是否經(jīng)濟(jì)，是否存在舞弊及重大違規(guī)違紀(jì)等。對(duì)某一業(yè)務(wù)或管理活動(dòng)的審計(jì)，應(yīng)注重對(duì)該業(yè)務(wù)或管理活動(dòng)的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效益性開(kāi)展審查和評(píng)價(jià)，檢查有無(wú)降低管理效率，阻礙效果的瓶頸。審查和評(píng)價(jià)業(yè)務(wù)或管理活動(dòng)中的各有關(guān)部門(mén)，管理職能是否健全，是否有效履行了職責(zé)，有無(wú)人浮于事，不執(zhí)行規(guī)章制度的情況。如內(nèi)部控制審計(jì)，應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注企業(yè)的內(nèi)部控制制度是否健全，是否覆蓋了高風(fēng)險(xiǎn)區(qū)域內(nèi)的關(guān)鍵控制點(diǎn)，制度的執(zhí)行是否有效，是否存在重大缺陷等。

（三）管理審計(jì)的方法更加靈活

傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)審計(jì)根據(jù)財(cái)務(wù)部門(mén)提供的會(huì)計(jì)憑證、賬薄等主要財(cái)務(wù)資料，采取查閱原始憑證，復(fù)核核算分錄，核實(shí)賬表、表表數(shù)據(jù)，盤(pán)點(diǎn)賬面資產(chǎn)等手段實(shí)施審計(jì)。審計(jì)方法更注重于對(duì)財(cái)務(wù)資料的收集和分析，而管理審計(jì)需要采集企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)管理多方面的信息和資料。采集渠道多樣，不僅局限于對(duì)財(cái)務(wù)資料的審查。如開(kāi)展某單位的內(nèi)部控制審計(jì)，可以通過(guò)提前設(shè)計(jì)內(nèi)控調(diào)查問(wèn)卷，對(duì)單位內(nèi)控制度建立的健全性，設(shè)計(jì)的合理性，執(zhí)行的有效性開(kāi)展整體狀況調(diào)查，然后抽查制度的執(zhí)行狀況對(duì)其遵循性開(kāi)展實(shí)質(zhì)性測(cè)試，最后通過(guò)對(duì)測(cè)試結(jié)果進(jìn)行統(tǒng)計(jì)、歸納、對(duì)比、分析，給出該單位內(nèi)控的健全性、有效性的綜合分?jǐn)?shù)，直觀反映單位內(nèi)控的整體狀況，也讓內(nèi)控的薄弱環(huán)節(jié)（即分?jǐn)?shù)較低部分）一目了然。

二、管理審計(jì)實(shí)施中面臨的問(wèn)題

開(kāi)展管理專(zhuān)項(xiàng)審計(jì)已日益成為企業(yè)管理層關(guān)注高風(fēng)險(xiǎn)業(yè)務(wù)領(lǐng)域中的風(fēng)險(xiǎn)防控，深入分析經(jīng)營(yíng)管理上的瓶頸、難點(diǎn)熱點(diǎn)問(wèn)題，研究解決措施的重要手段之一。但管理審計(jì)隨著漸入企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的“深水區(qū)”，也面臨著諸多問(wèn)題。

（一）內(nèi)審人員的綜合素質(zhì)不能適應(yīng)管理審計(jì)的要求

目前企業(yè)的內(nèi)審人員大部分來(lái)自財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)崗位或是從財(cái)會(huì)專(zhuān)業(yè)畢業(yè)，由于自身工作崗位的關(guān)系，對(duì)企業(yè)的管理、技術(shù)、工藝、生產(chǎn)等方面的知識(shí)達(dá)不到日益深入的專(zhuān)項(xiàng)審計(jì)要求。人才結(jié)構(gòu)上更是缺乏法律、計(jì)算機(jī)、金融、科技英語(yǔ)等專(zhuān)業(yè)人才。人員素質(zhì)的不全面和專(zhuān)業(yè)人才的缺乏給審計(jì)帶來(lái)了較大的困難。如對(duì)公司生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)中實(shí)施的經(jīng)濟(jì)責(zé)任制考核效果開(kāi)展專(zhuān)項(xiàng)審計(jì)，因?yàn)轫?xiàng)目涉及公司的經(jīng)濟(jì)責(zé)任制考核體系和生產(chǎn)組織管理流程等多個(gè)方面知識(shí)，審計(jì)人員必須在短時(shí)間內(nèi)熟悉和掌握相關(guān)知識(shí)，并適當(dāng)運(yùn)用于實(shí)際中，這給審計(jì)增加了額外的難度，也影響了審計(jì)質(zhì)量。

（二）管理審計(jì)中采集非財(cái)務(wù)資料存在困難

按照國(guó)家、企業(yè)的財(cái)會(huì)制度，財(cái)務(wù)資料的記錄、保管都有明確的規(guī)范。財(cái)會(huì)等職能部門(mén)也有完整保管資料、培訓(xùn)經(jīng)辦人員規(guī)范記錄的責(zé)任。這對(duì)于審計(jì)人員來(lái)說(shuō)，需要的財(cái)務(wù)資料除了有關(guān)部門(mén)有意隱瞞外，基本都能順利調(diào)閱。非財(cái)務(wù)資料因?yàn)樯婕捌髽I(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)管理的多個(gè)部門(mén)和基層單位，內(nèi)部管理制度對(duì)資料的記錄、保管、移交等方面不如財(cái)務(wù)資料明晰規(guī)范。而且基層單位的經(jīng)辦人員往往對(duì)原始記錄重視不夠，加上大多都沒(méi)有受過(guò)基本培訓(xùn)，導(dǎo)致原始記錄要素不全，登記不完整，不準(zhǔn)確，甚至有的根本沒(méi)有記錄。經(jīng)常因人員換崗交接發(fā)生資料遺失，損毀的情況。這都給審計(jì)人員在資料信息的收集和獲取上存在較大的困難。

（三）管理審計(jì)的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)缺乏

對(duì)企業(yè)的管理或業(yè)務(wù)活動(dòng)的效果、效益開(kāi)展專(zhuān)項(xiàng)審計(jì)的過(guò)程中，由于缺乏具體的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，特別是定量標(biāo)準(zhǔn)，給審計(jì)評(píng)價(jià)上的定性造成了比較大的困擾。如對(duì)企業(yè)在生產(chǎn)管理上實(shí)施降本增效措施產(chǎn)生的效益開(kāi)展審計(jì)時(shí)，由于對(duì)優(yōu)化技術(shù)、工藝、生產(chǎn)所產(chǎn)生的效益如何計(jì)算缺乏具體標(biāo)準(zhǔn)，導(dǎo)致對(duì)降本增效成果的評(píng)價(jià)只能根據(jù)手頭掌握的資料或日常積累的經(jīng)驗(yàn)，從主觀上給出職業(yè)判斷。而這類(lèi)判斷在很大程度上依賴(lài)于審計(jì)人員的專(zhuān)業(yè)知識(shí)和職業(yè)素養(yǎng)水平的高低。主觀評(píng)判過(guò)多，使審計(jì)人員綜合素質(zhì)的高低會(huì)對(duì)審計(jì)結(jié)論的客觀性造成干擾，無(wú)形中影響了審計(jì)質(zhì)量的穩(wěn)定性，增大了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

（四）審計(jì)發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題和提出建議較為表面化，難以觸及問(wèn)題核心

企業(yè)內(nèi)審人員大多習(xí)慣于財(cái)務(wù)審計(jì)思路，拘泥于審計(jì)過(guò)程中的微觀表象，更多表現(xiàn)為就事論事，就問(wèn)題說(shuō)問(wèn)題，而未能立足微觀、著眼宏觀，去認(rèn)識(shí)問(wèn)題存在的普遍性、苗頭性和傾向性，深入分析問(wèn)題形成的深層次原因，從宏觀層面提出能夠促進(jìn)企業(yè)完善管理、降低風(fēng)險(xiǎn)、增收節(jié)支的管理建議，為企業(yè)健康有序的發(fā)展出謀劃策。

過(guò)多關(guān)注微小問(wèn)題，提出的審計(jì)意見(jiàn)和建議就不能觸動(dòng)管理層，受到應(yīng)有的重視，也得不到被審計(jì)單位的理解和配合整改，審計(jì)反被認(rèn)為過(guò)于吹毛求疵。而過(guò)多精力追查于賬面上的一毛一分，也使本不寬裕的審計(jì)資源更加緊張，讓審計(jì)人員疲于應(yīng)對(duì)。

三、應(yīng)對(duì)建議

（一）積極學(xué)習(xí)，加強(qiáng)審計(jì)人員全面素質(zhì)

內(nèi)部審計(jì)人員只有積極學(xué)習(xí)，擴(kuò)大自身的知識(shí)面和知識(shí)結(jié)構(gòu)才能打好審計(jì)工作的基礎(chǔ)。除了學(xué)習(xí)國(guó)家新的法律法規(guī)、政策以及企業(yè)內(nèi)部新出臺(tái)的制度、規(guī)范外，還應(yīng)重視對(duì)企業(yè)經(jīng)濟(jì)發(fā)展形勢(shì)、戰(zhàn)略規(guī)劃、產(chǎn)業(yè)布局、產(chǎn)品知識(shí)、生產(chǎn)工藝的學(xué)習(xí)，要了解產(chǎn)品的種類(lèi)、結(jié)構(gòu)、主要材料、核心部件、設(shè)計(jì)工藝特點(diǎn)等，熟悉企業(yè)生產(chǎn)、銷(xiāo)售、采購(gòu)主要業(yè)務(wù)內(nèi)容和管理流程，了解企業(yè)重要客戶(hù)及供應(yīng)商的情況及特點(diǎn)。還應(yīng)加強(qiáng)計(jì)算機(jī)技術(shù)的學(xué)習(xí)，利用計(jì)算機(jī)技術(shù)作為審計(jì)數(shù)據(jù)分析的輔助手段。學(xué)習(xí)方式有不定期參加企業(yè)組織的有關(guān)知識(shí)培訓(xùn)，或邀請(qǐng)有關(guān)部門(mén)的專(zhuān)家前來(lái)單位授課，也可由擅長(zhǎng)某類(lèi)知識(shí)的審計(jì)人員組織講座。

重視審計(jì)人員在審計(jì)項(xiàng)目開(kāi)展前的學(xué)習(xí)。對(duì)專(zhuān)業(yè)性較強(qiáng)的專(zhuān)項(xiàng)審計(jì)，組織企業(yè)內(nèi)專(zhuān)家對(duì)審計(jì)組人員進(jìn)行臨時(shí)培訓(xùn)，使審計(jì)人員能短時(shí)間熟悉和掌握相關(guān)業(yè)務(wù)或管理的基本知識(shí)，提高審計(jì)能力。

通過(guò)學(xué)習(xí)，提高審計(jì)人員發(fā)現(xiàn)問(wèn)題，剖析問(wèn)題本質(zhì)的能力，能從企業(yè)的產(chǎn)業(yè)發(fā)展、風(fēng)險(xiǎn)管理、內(nèi)控建設(shè)、增收節(jié)收方面提出真正有用的意見(jiàn)和建議。

（二）重視審前調(diào)研分析和實(shí)施方案的制定

重視審前對(duì)相關(guān)部門(mén)的走訪(fǎng)，理順基本流程，了解管理整體狀況。運(yùn)用多種調(diào)查表，采集審計(jì)基礎(chǔ)數(shù)據(jù)和資料。設(shè)計(jì)調(diào)查表時(shí)，注意采集信息的范圍要包括審計(jì)內(nèi)容，填寫(xiě)的要素要符合審計(jì)的基本要求。表內(nèi)各項(xiàng)目的設(shè)計(jì)應(yīng)簡(jiǎn)單明確，方便被審計(jì)單位的填寫(xiě)和審計(jì)人員的匯總分析。盡量不要設(shè)計(jì)相互之間有勾稽關(guān)系的表格，以免增加填寫(xiě)的難度和后期核實(shí)的工作量。重視對(duì)表格的按時(shí)收回。被審計(jì)單位不能按時(shí)填寫(xiě)報(bào)送，要及時(shí)了解原因督促對(duì)方填報(bào)。如果企業(yè)建立有ERP管理信息系統(tǒng)，要做好向管理層申請(qǐng)權(quán)限，調(diào)閱系統(tǒng)內(nèi)相關(guān)信息的準(zhǔn)備。

按照審計(jì)目標(biāo)，結(jié)合調(diào)研和審計(jì)基礎(chǔ)數(shù)據(jù)的采集情況，認(rèn)真分析制定審計(jì)實(shí)施方案。方案應(yīng)明確審計(jì)內(nèi)容、重點(diǎn)、人員分工、操作步驟等。較為重要的專(zhuān)項(xiàng)審計(jì)，重視審計(jì)組對(duì)審計(jì)方案的學(xué)習(xí)和討論，提高實(shí)施的可行性。對(duì)于缺乏具體的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，要重視行業(yè)內(nèi)的相關(guān)指標(biāo)，或集團(tuán)內(nèi)兄弟企業(yè)數(shù)據(jù)標(biāo)準(zhǔn)的了解和收集，根據(jù)掌握的資料和調(diào)查情況，經(jīng)過(guò)審計(jì)組的討論研究，提出合理的操作性較強(qiáng)的評(píng)判依據(jù)。

（三）創(chuàng)新審計(jì)方式，變審計(jì)機(jī)構(gòu)的“單兵作戰(zhàn)”為多部門(mén)聯(lián)合參與

在被審計(jì)單位較多，審計(jì)資源不足或?qū)徲?jì)內(nèi)容涉及的生產(chǎn)、技術(shù)、工藝專(zhuān)業(yè)性較強(qiáng)的情況下，也可創(chuàng)新地采取企業(yè)內(nèi)多部門(mén)聯(lián)合審計(jì)的方式。由企業(yè)內(nèi)審計(jì)機(jī)構(gòu)牽頭，組織其他負(fù)有檢查考核職責(zé)的部門(mén)，如紀(jì)檢監(jiān)察機(jī)構(gòu)，財(cái)務(wù)部門(mén)、企業(yè)管理部門(mén)或生產(chǎn)技術(shù)專(zhuān)業(yè)部門(mén)等多方力量開(kāi)展聯(lián)合審查。

多部門(mén)聯(lián)合的優(yōu)勢(shì)是，能充分借助參與部門(mén)在業(yè)務(wù)方面的優(yōu)勢(shì)，取長(zhǎng)補(bǔ)短，如技術(shù)方面的專(zhuān)家能夠?yàn)閷徲?jì)組提供產(chǎn)品技術(shù)上的意見(jiàn)；財(cái)務(wù)部門(mén)能為審計(jì)組進(jìn)行專(zhuān)業(yè)的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)分析；企業(yè)管理專(zhuān)家也能從企業(yè)戰(zhàn)略發(fā)展、經(jīng)濟(jì)考核、制度建設(shè)等方面幫助審計(jì)組發(fā)現(xiàn)問(wèn)題。

劣勢(shì)是其他部門(mén)人員對(duì)審計(jì)知識(shí)的缺乏。為此，內(nèi)審機(jī)構(gòu)應(yīng)負(fù)責(zé)將參與審計(jì)的其他部門(mén)人員培訓(xùn)為能基本勝任審計(jì)任務(wù)。將內(nèi)審人員與其他部門(mén)人員合理組合，統(tǒng)籌分工，通過(guò)工作中的指導(dǎo)或是審前統(tǒng)一向其他成員講解必要的審計(jì)技能，提高其他成員從審計(jì)人員的角度發(fā)現(xiàn)、分析問(wèn)題的能力，確保審計(jì)的質(zhì)量。

四、結(jié)束語(yǔ)

管理審計(jì)因?qū)徲?jì)范圍和重點(diǎn)往往直指企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理中的高風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)、重點(diǎn)難點(diǎn)問(wèn)題而具有一定的復(fù)雜性和難度。要做到加強(qiáng)內(nèi)審人員的全面素質(zhì)，重視審前的調(diào)研分析，做到審計(jì)方式、方法的創(chuàng)新，才能使管理審計(jì)真正發(fā)揮為企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理服務(wù)的作用，真正成為企業(yè)決策的參謀和助手。

（作者單位：東方電氣集團(tuán)東方電機(jī)有限公司審計(jì)室）