不動產(chǎn)登記對稅收的影響

鄒莉婷+胡東宇

摘要：我國自2013年整合不動產(chǎn)登記部門以來，不動產(chǎn)統(tǒng)一登記工作已歷經(jīng)三年有余。本文基于《不動產(chǎn)登記暫行條例》及其《實施細則》和其他相關(guān)的法律法規(guī)、政策文件，并結(jié)合相關(guān)稅收制度，從不動產(chǎn)統(tǒng)一登記的意義和沿革、不動產(chǎn)統(tǒng)一登記的內(nèi)容、不動產(chǎn)稅收政策概要和沿革以及統(tǒng)一登記前后稅收政策的對比四個方面探求不動產(chǎn)統(tǒng)一登記對稅收可能造成的影響。

關(guān)鍵詞：不動產(chǎn)統(tǒng)一登記；稅收政策；影響

一、不動產(chǎn)統(tǒng)一登記的意義和沿革

不動產(chǎn)登記指的是不動產(chǎn)登記機構(gòu)依法將不動產(chǎn)權(quán)利歸屬和其他法定事項記載于不動產(chǎn)登記簿的行為。①在我們狹義的理解中，很容易把“不動產(chǎn)”直接等同于“房地產(chǎn)”，但事實上其范圍遠不止于此。不動產(chǎn)，是指不能移動或者移動后會引起性質(zhì)、形狀改變的財產(chǎn)，包括建筑物、構(gòu)筑物等。②根據(jù)《不動產(chǎn)登記暫行條例》（以下簡稱“條例”）的規(guī)定，不動產(chǎn)指“土地、海域以及房屋、林木等定著物”，《不動產(chǎn)登記暫行條例實施細則》（以下簡稱“細則”）又進一步明確“房屋等建筑物、構(gòu)筑物和森林、林木等定著物應(yīng)當(dāng)與其所依附的土地、海域一并登記，保持權(quán)利主體一致”。

2007年《物權(quán)法》第十條規(guī)定：“國家對不動產(chǎn)實行統(tǒng)一登記制度。統(tǒng)一登記的范圍、登記機構(gòu)和登記辦法，由法律、行政法規(guī)規(guī)定”。在該規(guī)定出臺之前，我國不動產(chǎn)物權(quán)實行分散登記模式，不動產(chǎn)登記法律法規(guī)主要由各不動產(chǎn)登記管理部門頒發(fā)，登記職責(zé)也是由各個機構(gòu)分別履行。③分散登記的管理機制及工作方式可能導(dǎo)致不動產(chǎn)權(quán)屬界線不明，甚至引發(fā)矛盾糾紛。從2013年我國整合不動產(chǎn)登記部門職責(zé)，再到2015年3月1日《條例》頒布，以及之后相配套的法律法規(guī)、政策文件的出臺和相關(guān)的具體措施比如設(shè)立登記機構(gòu)、建立信息平臺落實到實處，我國不動產(chǎn)統(tǒng)一登記制度正式確立。這個過程充滿了艱辛，其未來也還有很長的路要走。

二、不動產(chǎn)統(tǒng)一登記的內(nèi)容

作為不動產(chǎn)統(tǒng)一登記最主要的文件之一，《條例》全文共六章35條，與其相配套的《細則》，全文共八章108條，對統(tǒng)一登記范圍、類型、信息平臺、機構(gòu)、程序，登記簿證，登記資料的查詢、保護和利用等作出了明確的規(guī)定。接下來，就登記涉及的主要對稅收產(chǎn)生潛在影響的內(nèi)容進行詳細論述。

（一）統(tǒng)一登記范圍

國家實行不動產(chǎn)統(tǒng)一登記制度，明確不動產(chǎn)登記的范圍是該制度的前提和基礎(chǔ)。涉及下列不動產(chǎn)權(quán)利，將依照《條例》的規(guī)定辦理統(tǒng)一登記，包括：（一）集體土地所有權(quán)；（二）房屋等建筑物、構(gòu)筑物所有權(quán)；（三）森林、林木所有權(quán)；（四）耕地、林地、草地等土地承包經(jīng)營權(quán)；（五）建設(shè)用地使用權(quán)；（六）宅基地使用權(quán)；（七）海域使用權(quán)；（八）地役權(quán)；（九）抵押權(quán)；（十）法律規(guī)定需要登記的其他不動產(chǎn)權(quán)利。不動產(chǎn)統(tǒng)一登記的范圍繼承了當(dāng)前法律規(guī)定的不動產(chǎn)物權(quán)，最后的兜底條款還為日后擴大不動產(chǎn)權(quán)利登記范圍留下了空間。比如，在采礦權(quán)和探礦權(quán)方面，目前《條例》里沒有規(guī)定，但作為《物權(quán)法》規(guī)定的用益物權(quán)，從長遠看應(yīng)納入統(tǒng)一登記。統(tǒng)一登記范圍的明確，也為征稅提供便利條件。

（二）統(tǒng)一登記類型

明確不動產(chǎn)登記的業(yè)務(wù)類型是對不動產(chǎn)統(tǒng)一登記整個環(huán)節(jié)全方位的把控。這些類型包括首次登記、變更登記、轉(zhuǎn)移登記、注銷登記、異議登記、預(yù)告登記、查封登記等④。《細則》對上述登記類型的適用情形和登記辦理的程序有很清晰的規(guī)定，這將很大程度有利于指導(dǎo)不動產(chǎn)權(quán)利人根據(jù)具體情形申請相應(yīng)的登記；與此同時，這也有助于不動產(chǎn)登記機構(gòu)統(tǒng)一和規(guī)范其行政行為，并且更好地發(fā)揮機構(gòu)的統(tǒng)一監(jiān)管作用。

（三）統(tǒng)一登記機構(gòu)

為了“簡政”，整合職責(zé)，《條例》明確由國土資源部負責(zé)指導(dǎo)、監(jiān)督全國不動產(chǎn)登記工作，縣級以上地方人民政府應(yīng)當(dāng)確定一個部門為本行政區(qū)域的不動產(chǎn)登記機構(gòu)，負責(zé)不動產(chǎn)登記工作。不動產(chǎn)登記由不動產(chǎn)所在地的縣級人民政府不動產(chǎn)登記機構(gòu)辦理，跨縣級行政區(qū)域的不動產(chǎn)登記，由所跨縣級行政區(qū)域的不動產(chǎn)登記機構(gòu)分別辦理。這將使得登記機構(gòu)在登記過程中更加全面、準確獲取不動產(chǎn)的交易現(xiàn)狀及供求關(guān)系，從而更好預(yù)判市場走向，有利于在宏觀調(diào)控中作出更明智的決策。

（四）建立統(tǒng)一登記的信息平臺

《條例》明確了國務(wù)院國土資源主管部門應(yīng)當(dāng)會同有關(guān)部門建立統(tǒng)一的不動產(chǎn)登記信息管理基礎(chǔ)平臺。⑤各級不動產(chǎn)登記機構(gòu)登記的信息應(yīng)當(dāng)納入統(tǒng)一平臺，確保國家、省、市、縣四級登記信息的實時共享。⑥不動產(chǎn)登記有關(guān)信息與住房城鄉(xiāng)建設(shè)、農(nóng)業(yè)、林業(yè)、海洋等部門審批信息、交易信息等應(yīng)當(dāng)實時互通共享；國土資源、公安、民政、財政、稅務(wù)、工商、金融、審計、統(tǒng)計等部門也應(yīng)加強彼此之間不動產(chǎn)登記有關(guān)信息的互通共享。⑦

統(tǒng)一登記信息平臺的建立，促使多部門信息進行聯(lián)網(wǎng)，這打破了以往單部門信息的局限性，消除了“信息孤島”。這將更好地實現(xiàn)不動產(chǎn)登記信息成果的共享和公開查詢制度的建設(shè)。全國不動產(chǎn)統(tǒng)一登記信息平臺建成后，權(quán)屬人名下的不動產(chǎn)都可以被一并查詢到，例如甲在A市購買一套房，當(dāng)其打算在B市炒房就能明確知曉其已有一套房，第二套房應(yīng)按其標準納稅。但是，關(guān)于不動產(chǎn)的房產(chǎn)數(shù)據(jù)采集標準、統(tǒng)計口徑如何統(tǒng)一，以及信息平臺的使用規(guī)則如何制定，還需要有更明確的規(guī)定加以要求。

三、不動產(chǎn)稅收政策概要和沿革

稅收是國家根據(jù)法律，依靠國家強制力，對居民或非居民的財產(chǎn)或特定的行為進行課稅，從而實現(xiàn)國家財政收入最主要的一種形式。其職能作用主要表現(xiàn)在以下幾方面：一是財政收入的主要來源；二是調(diào)控經(jīng)濟運行的重要手段；三是調(diào)節(jié)收入分配的重要工具。⑧新中國成立以來，不動產(chǎn)稅收政策幾經(jīng)變遷，特別是近些年來房地產(chǎn)不斷吸引公眾視線，價格猛漲，再加上營改增、資源稅改革、“費改稅”等的實現(xiàn)，包括房產(chǎn)在內(nèi)的不動產(chǎn)稅收政策也出現(xiàn)了比較大的變化。但總體來說，對不動產(chǎn)持有環(huán)節(jié)和交易環(huán)節(jié)征稅，能夠有效地監(jiān)督不動產(chǎn)經(jīng)濟活動，有利于不動產(chǎn)交易市場的穩(wěn)定發(fā)展，是減少貧富差距與囤貨倒賣的有效舉措。

最早是在1951年8月8日，政務(wù)院頒布了《城市房地產(chǎn)稅暫行條例》，緊接著《房產(chǎn)稅暫行條例》、《耕地占用稅暫行條例》、《城鎮(zhèn)土地使用稅暫行條例》、《土地增值稅暫行條例》等相關(guān)法律法規(guī)相繼發(fā)布。其中有的條例沿用至今，有的已經(jīng)被新法所更替。早在1993年《營業(yè)稅稅目注釋（試行稿）》（現(xiàn)已失效）就對不動產(chǎn)銷售征收營業(yè)稅，征收的范圍包括：銷售建筑物或構(gòu)筑物，銷售其他土地附著物。然而這些年來，稅收改革力度頗大，2016年起開始全面推行的“營改增”，不動產(chǎn)在其范圍之內(nèi)，也就意味著不動產(chǎn)持有環(huán)節(jié)和交易環(huán)節(jié)不再繳納營業(yè)稅，取而代之的是增值稅。

同時，對于礦產(chǎn)資源是否屬于不動產(chǎn)，不管是在學(xué)術(shù)界還是實務(wù)界，都頗受爭議。目前，從眾多關(guān)于礦產(chǎn)資源和不動產(chǎn)的法律法規(guī)和政策中了解到，該問題始終沒有一個定論。當(dāng)?shù)V產(chǎn)資源深埋于地底或海底，個人認為應(yīng)屬于不動產(chǎn)，那么其也應(yīng)受不動產(chǎn)統(tǒng)一登記約束。因而，對于開采銷售礦產(chǎn)資源是按照增值稅繳納還是按照資源稅繳納，還有待探討。2016年7月1日正式實施的資源稅改革也并沒有給我們提供一個答案。

四、統(tǒng)一登記前后不動產(chǎn)稅收政策對比分析

此前，不少專家、不少新聞媒體預(yù)測不動產(chǎn)統(tǒng)一登記后，房價會馬上回落，房產(chǎn)稅的開征也指日可待。對此，小百姓真是喜憂參半，喜的是終于盼來房價要下降了，憂的是卻要交不少房產(chǎn)稅。但時至今日，還未有相關(guān)規(guī)定出臺。不動產(chǎn)稅收政策在統(tǒng)一登記前后或多或少都發(fā)生了一些變化，但不動產(chǎn)統(tǒng)一登記和這些稅收政策的出臺并沒有明確的直接聯(lián)系。以下是關(guān)于不動產(chǎn)稅收的規(guī)定以及不動產(chǎn)統(tǒng)一登記對其造成的可能性影響。

（一）增值稅

增值稅征稅的范圍包括有償提供服務(wù)、有償轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)的經(jīng)營活動。銷售不動產(chǎn)（營改增前繳納營業(yè)稅），指的是轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)所有權(quán)的業(yè)務(wù)活動，包括轉(zhuǎn)讓建筑物（包括住宅、商業(yè)營業(yè)用房、辦公樓等可供居住、工作或者進行其他活動的建造物）有限產(chǎn)權(quán)或者永久使用權(quán)的，轉(zhuǎn)讓在建的建筑物或者構(gòu)筑物（包括道路、橋梁、隧道、水壩等建造不動產(chǎn)物）所有權(quán)的，以及在轉(zhuǎn)讓建筑物或者構(gòu)筑物時一并轉(zhuǎn)讓其所占土地的使用權(quán)的。提供不動產(chǎn)租賃服務(wù)，銷售不動產(chǎn)，轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)，增值稅稅率為11%。⑨

（二）房產(chǎn)稅

現(xiàn)行的房產(chǎn)稅是第二步利改稅以后開征的，自1986年10月1日《房產(chǎn)稅暫行條例》實施以來，幾經(jīng)改革，經(jīng)歷了“開征物業(yè)稅”到“推進房產(chǎn)稅改革”再到“加快房地產(chǎn)稅立法”的改變。現(xiàn)在，房產(chǎn)稅以城市、縣城、建制鎮(zhèn)和工礦區(qū)范圍內(nèi)的房屋為征稅對象，按房產(chǎn)余值或租金收入為計稅依據(jù)。其稅率分兩類：按房產(chǎn)余值計算應(yīng)納稅額的，適用稅率1.2%；按照房產(chǎn)租金收入計算應(yīng)納稅額的，適用稅率為12%，但個人按市場價格出租的居民住房，減按4%征收。房產(chǎn)稅按年征收、分期繳納。

（三）城鎮(zhèn)土地使用稅

城鎮(zhèn)土地使用稅是以開征范圍的土地為征稅對象，以實際占用的土地面積為計稅標準，按規(guī)定稅額對在城市、縣城、建制鎮(zhèn)、工礦區(qū)范圍內(nèi)擁有土地使用權(quán)的單位和個人征收的一種資源稅。⑩其稅額標準依大城市、中等城市、小城市和縣城、建制鎮(zhèn)、工礦區(qū)分別確定，在每平方米0.6元-30元之間。城鎮(zhèn)土地使用稅按年計算、分期繳納，具體納稅期限由各省、自治區(qū)、直轄市人民政府根據(jù)當(dāng)?shù)氐膶嶋H情況確定。不動產(chǎn)統(tǒng)一登記前后，該稅種并未發(fā)生任何變化。

（四）土地增值稅

以納稅人轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上建筑物及其附著物所取得的增值額為征稅對象，依照規(guī)定的稅率征收。它實行4級超率累進稅率，稅率分別為30%、40%、50%、60%。該稅種與作為流轉(zhuǎn)稅的增值稅理論基礎(chǔ)完全不一樣，其實質(zhì)是國家要走了土地增值的價值。不動產(chǎn)統(tǒng)一登記實現(xiàn)后，一方面能夠方便國家清算存在的國有土地，另一方面也有助于減少國有資產(chǎn)的流失。

（五）耕地占用稅

對占用耕地建房或者從事其他非農(nóng)業(yè)建設(shè)的單位和個人，依其占用耕地的面積征收。其稅額標準在每平方米5元-50元之間。納稅人必須在經(jīng)土地管理部門批準占用耕地之日起30日內(nèi)繳納耕地占用稅。

（六）契稅

契稅是以所有權(quán)發(fā)生轉(zhuǎn)移變動的不動產(chǎn)為征稅對象。單位和個人出讓、轉(zhuǎn)讓、買賣、贈與、交換土地、房屋，需要繳納契稅。出讓、轉(zhuǎn)讓、買賣土地、房屋的稅基為成交價格，贈與土地、房屋的稅基由征收機關(guān)核定，交換土地、房屋的稅基為交換價格的差額。稅率為3%～5%。納稅人應(yīng)當(dāng)自納稅義務(wù)發(fā)生之日起10日內(nèi)辦理納稅申報，并在契稅征收機關(guān)核定的期限內(nèi)繳納稅款。⑩不動產(chǎn)所有權(quán)發(fā)生變動需要經(jīng)過登記才具備效力，契稅以此為征收對象，其實是依據(jù)統(tǒng)一登記中的內(nèi)容變動進行了征稅。顯而易見，契稅的征收因為有統(tǒng)一登記而更容易把握。

（七）印花稅

對在經(jīng)濟活動和經(jīng)濟交往中書立、領(lǐng)受稅法規(guī)定的應(yīng)稅憑證的單位和個人征收。印花稅根據(jù)應(yīng)稅憑證的性質(zhì)，分別按合同金額依比例稅率或者按件定額計算應(yīng)納稅額。例如，對房屋產(chǎn)權(quán)證、土地使用證等憑證征稅，對土地使用權(quán)出讓合同、土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓合同、商品房銷售合同按照產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)征收印花稅。

五、結(jié)語

從不動產(chǎn)統(tǒng)一登記以來，關(guān)于其可能產(chǎn)生的影響就有頗多猜想和預(yù)測，其作用甚至被過度地放大了。然而，在該制度歷經(jīng)一年多之后，筆者通過回顧不動產(chǎn)統(tǒng)一登記發(fā)展的經(jīng)過，研究現(xiàn)行統(tǒng)一登記制度的內(nèi)容，探求了統(tǒng)一登記的意義。與此同時，筆者又探究了不動產(chǎn)稅收政策的沿革、主要內(nèi)容、現(xiàn)存問題以及登記前后稅收差異，發(fā)現(xiàn)不動產(chǎn)統(tǒng)一登記并非對稅收政策的改革起到?jīng)Q定性的作用，僅是存在一些潛在的影響。因而，對于該登記制度功能所在，我們不可否認，但也不能夸大其詞。至于如何提升該制度對稅收的影響力，筆者認為應(yīng)先修其身，才能普度他人。

（作者單位：北京工商大學(xué)）

（指導(dǎo)教師：郝琳琳教授）

本文為北京工商大學(xué)2015年研究生科研能力提升計劃項目資助。

注解：

① 參照《不動產(chǎn)登記暫行條例》第二條。

② 參照《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》附：銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)注釋。

③ 具體參照表1：不動產(chǎn)分散登記。

④ 參照《不動產(chǎn)登記暫行條例》第三條。

⑤ 參照《不動產(chǎn)暫行條例》第二十三條第一款。

⑥ 參照《不動產(chǎn)暫行條例》第二十三條第二款。

⑦ 參照《不動產(chǎn)暫行條例》第二十四條、第二十五條。

⑧ 參照《營業(yè)稅改增值稅試點實施辦法》。

⑨ 參照《中華人民共和國城鎮(zhèn)土地使用稅暫行條例》。

⑩ 參照《中華人民共和國契稅暫行條例實施細則》。