上市公司變更會計師事務所的原因分析

白立娜

摘要：上市公司頻繁變更會計師事務所的行為已引起學術界和社會公眾的廣泛關注。上市公司變更事務所行為影響到財務報告的質(zhì)量，關系到財務報告使用者的切身利益。為此本文分析了事務所變更的原因并提出了相應的監(jiān)管建議。

關鍵詞：會計師事務所變更；原因分析；監(jiān)管建議

一、引言

從中注協(xié)發(fā)布的2014年年報審計情況快報（第十五期）中看出，截至2016年4月30日，共有37家事務所向中注協(xié)報備了上市公司財務報表審計機構(gòu)變更信息，共涉及上市公司222家。從事務所報備的變更原因看，有81家是因前任事務所提供審計服務年限較長或聘期屆滿，有31家是因客戶發(fā)生重大資產(chǎn)重組。但有的前后任事務所披露的原因不一致，致使披露原因的可信度令人質(zhì)疑。那么變更會計師事務所的真正原因或者說變更會計師事務所是否另有隱情呢？這是接下來要分析的問題。

二、上市公司變更事務所原因分析

會計師事務所變更的原因復雜多樣，通過查閱中注協(xié)相關信息，變更事務所的上市公司年報、公告等相關資料，將事務所變更的原因歸結(jié)為三方面：上市公司方面、事務所方面和外部環(huán)境的原因。

（一）上市公司方面

一些上市公司為了避免損害公司形象和利益而從主觀上采取某些手段，比如強行更換事務所。當然，有時更換事務所并非上市公司意愿，而是由于控股股東要求、前任事務所提供審計服務年限較長或聘期屆滿、前任事務所失去執(zhí)業(yè)資格等客觀原因所致。下面著重介紹從主觀上來說，上市公司更換事務所的意圖。

1、購買審計意見。上市公司希望通過審計報告向市場傳遞樂觀積極的信息。然而，當公司的經(jīng)營狀況不佳，甚至處于財務困境和面臨破產(chǎn)時，事務所出具的非標準審計意見并不一定能迎合公司的需求。當與前任事務所溝通無果，為了實現(xiàn)掩蓋或推遲傳遞不利信息的目的，上市公司選擇更換事務所，尋找那些能滿足管理層需求的“更好的”合作伙伴。

四川水井坊股份有限公司（*ST水井）2015年由畢馬威華振會計師事務所變更為普華永道中天會計師事務所，隨著事務所的變更，事務所出具的審計報告也由14年的保留意見變更為15年的標準無保留意見。這不得不讓我們懷疑*ST水井通過更換事務所來購買審計意見。

2、高質(zhì)量的審計服務。事務所的聲譽、行業(yè)專長及特殊技術、地域分布、規(guī)模以及提供非審計服務的能力影響著事務所審計服務質(zhì)量。當上市公司認為事務所提供的服務不能滿足其發(fā)展需求時，通常會選擇更換大型事務所。延華智能2015年因業(yè)務規(guī)模擴大由普華天健會計師事務所變更為天職國際會計師事務所，以滿足公司長期的發(fā)展要求。

（二）事務所方面

1、主動請辭。訴訟風險是事務所主動辭聘的一個因素。訴訟風險主要是由于財務報表使用者，事務所自身及社會方面的原因。

2、審計成本。上市公司經(jīng)營業(yè)務的復雜性等原因使得審計業(yè)務難度增加，事務所可能需要付出巨大的成本才能獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)以支持審計結(jié)論。當審計成本大于審計收益時致使事務所與上市公司審計業(yè)務委托關系的終結(jié)，上市公司更換事務所。

（三）外部環(huán)境因素

外部環(huán)境因素主要是政府的影響。一方面，國家監(jiān)管部門規(guī)定，同一會計師事務所連續(xù)承擔企業(yè)財務決算審計業(yè)務不應該超過5年，達到規(guī)定年限的上市公司必須強制輪換。另一方面，在地方保護主義政策的作用下，上市公司所在地的地方主管部門為了保護本地會計師事務所，可能要求上市公司選擇本地事務所。

三、上市公司更換事務所的監(jiān)管建議

從數(shù)據(jù)來看，近些年變更事務所行為總體呈下降趨勢。說明證監(jiān)會等部門頒布的監(jiān)管措施起了作用。但是與國際成熟市場3%～4%的平均標準水平相比，還有一定差距。我國審計市場仍然需要不斷約束上市公司更換事務所的行為。

（一）完善事務所變更的信息披露制度并使之得到執(zhí)行

雖然中國證監(jiān)會要求上市公司變更事務所要予以披露，部分上市公司也執(zhí)行了披露要求，但披露的原因要么過于含糊不清，要么明顯不合理。因此，完善上市公司會計信息披露制度并使之得到有效執(zhí)行仍是首要任務。

1、完善事務所變更事項的披露制度

一方面，完善變更事務所披露的內(nèi)容且采取自愿披露和強制披露相結(jié)合的披露方式。例如上市公司陳述變更原因。另外，為了防止購買審計意見行為，證監(jiān)會等監(jiān)管部門還應要求上市公司就變更前后的審計意見一并披露。另一方面，還要加強事務所變更信息披露的及時性。及時就變更事務所事項通知前任事務所并向證監(jiān)會和中注協(xié)報送備案。

2、采取強有力措施保證披露制度得到執(zhí)行

證監(jiān)會和中注協(xié)等監(jiān)管機構(gòu)，不僅要進一步完善事務所變更的相關披露制度，更重要的是，建立相應的獎懲機制以保證制度得到有效執(zhí)行。比如對嚴格執(zhí)行披露制度的上市公司進行相應獎勵，而對違反披露制度的上市公司和事務所做出實質(zhì)性的處罰。

（二）完善上市公司的治理結(jié)構(gòu)

上市公司幾乎是管理層掌握著主審事務所的聘請權，公司管理層就有動機利用對事務所的聘請選擇權來滿足管理層的某種利益需求。當管理層與事務所出現(xiàn)意見分歧時，還能以更換事務所相威脅。為了避免這種行為，可以學習美國的做法：引入獨立董事組成的審計委員會制度，由其聘任和辭聘事務所。獨立審計委員會的存在使得管理層不能隨便變更事務所，這就從需求角度防止了管理層通過變更事務所來購買審計意見的違法行為。

（三）增強會計師事務所的獨立性

1、擴大事務所的經(jīng)營規(guī)模，提高事務所的服務質(zhì)量

擴大審計市場中會計師事務所的規(guī)模，提高事務所的服務質(zhì)量，使其不僅擁有更大的聲譽利益和更小的尋找成本，還擁有因聲譽利益帶來的競價優(yōu)勢。因此，上市公司不能以依靠更具實力事務所實現(xiàn)長遠發(fā)展為由而更換大型事務所。

2、提高注冊會計師的職業(yè)道德水平

事務所應建立有效的內(nèi)部培訓制度，更新完善注冊會計師的專業(yè)知識體系并提高他們的職業(yè)道德素養(yǎng)，并不斷對其進行考察。此外，事務所還應定期組織經(jīng)驗交流，分享業(yè)務心得，提升注冊會計師的專業(yè)勝任能力；使得注冊會計師開展審計業(yè)務工作時，嚴格遵守審計準則等財經(jīng)法律法規(guī)的要求，秉持公正客觀等職業(yè)道德要求.

（四）增強社會公眾的監(jiān)督

應發(fā)揮社會公眾的監(jiān)督作用，通過正確的社會輿論導向來監(jiān)督注冊會計師的執(zhí)業(yè)過程，一旦發(fā)現(xiàn)上市公司或事務所有弄虛作假的行為，社會公眾應負擔起舉報并揭露違法行為的責任，使上市公司與事務所利用虛假財務信息欺瞞利益相關者的合謀行為無處可藏。（作者單位：遼寧大學）

參考文獻：

[1]曹曼.2015.真實盈余管理與會計師事務所變更的關系研究.碩士論文：北京交通大學

[2]蘭鳳云，蘇夢，葛書.2014.我國上市公司變更會計師事務所現(xiàn)狀淺析.會計之友

[3]趙保卿，溫韶丹，黃譯賢.2013.會計師事務所變更影響因素的實證分析.北京工商大學學報（社會科學版）

[4]謝盛紋，閆煥民.2012.隨簽字注冊會計師流動而發(fā)生的會計師事務所變更問題研究.會計研究

[5]王宇.2014.會計師事務所變更及其影響因素的分析.中國鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)會計