審計(jì)服務(wù)異質(zhì)路徑框架與因素分析

孫永軍++商松昊++李婧

【摘 要】 針對(duì)我國(guó)審計(jì)服務(wù)“規(guī)模誤區(qū)”和“協(xié)同盲區(qū)”現(xiàn)象，文章采用文獻(xiàn)資料分析法明確異質(zhì)的不可轉(zhuǎn)移性和系統(tǒng)性?xún)蓚€(gè)維度，提出“四輪驅(qū)動(dòng)”模型和增強(qiáng)審計(jì)內(nèi)化外化能力、個(gè)體與組織權(quán)變以及福利推動(dòng)等提高審計(jì)服務(wù)異質(zhì)的基本路徑。

【關(guān)鍵詞】 審計(jì)服務(wù)； 異質(zhì)路徑； 市場(chǎng)協(xié)同； “四輪驅(qū)動(dòng)”模型

中圖分類(lèi)號(hào)：F239.6 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：1004-5937（2016）11-0105-03

一、引言

國(guó)際化競(jìng)爭(zhēng)與國(guó)內(nèi)資源整合產(chǎn)生了審計(jì)服務(wù)創(chuàng)新和異質(zhì)化發(fā)展的高層次需求[ 1 ]，而研發(fā)和資源是公認(rèn)的需要再配置因素。通過(guò)創(chuàng)新學(xué)習(xí)過(guò)程，實(shí)現(xiàn)組織內(nèi)化和異質(zhì)創(chuàng)新的關(guān)鍵是資源協(xié)同模式和路徑機(jī)制，這既是組織優(yōu)勢(shì)問(wèn)題，也是產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)和市場(chǎng)機(jī)制優(yōu)化問(wèn)題，但審計(jì)異質(zhì)的關(guān)鍵資源、異質(zhì)計(jì)量模型仍然存在廣泛爭(zhēng)議。

二、審計(jì)服務(wù)異質(zhì)性：文獻(xiàn)評(píng)述

伊迪絲·彭羅斯（2007）曾形象地描述異質(zhì)：“外部購(gòu)入的同質(zhì)資源進(jìn)入企業(yè)參與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的過(guò)程中附上了企業(yè)的專(zhuān)有資源，變得異質(zhì)了?！彼^“資源”既具有純粹“自然資源”的內(nèi)涵（聯(lián)合國(guó)環(huán)境規(guī)劃署），也有把自然資源的客觀存在和人的因素融合（包括勞動(dòng)力和技術(shù)）視作不可或缺的財(cái)富之意。資源的同質(zhì)性和異質(zhì)性所帶來(lái)的超額回報(bào)不同，人們借助異質(zhì)性提高競(jìng)爭(zhēng)力或者增加財(cái)富。Barney（1985）認(rèn)為異質(zhì)性資源必須是有價(jià)值的、稀缺的、不能完全被仿制的、其他資源無(wú)法替代的、以低于其價(jià)值的價(jià)格為企業(yè)所得的[ 2 ]。

（一）國(guó)外關(guān)于審計(jì)異質(zhì)形成的研究

1.異質(zhì)（heterogeneity）來(lái)自于不可完全轉(zhuǎn)移特性

異質(zhì)的專(zhuān)業(yè)服務(wù)是組織競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)的主要來(lái)源（Sherer，1995；Hitt，Bierman，Shimizu和Kochhar，2001）。異質(zhì)是組織擁有的資源具有歧義性，使其具有優(yōu)越性和生產(chǎn)效率（Bamey，1991；Peteraf，1993a）。Lundvall和Borrás（1998）認(rèn)為通過(guò)新知識(shí)的生產(chǎn)和分配來(lái)重塑服務(wù)行為能力并形成特有的功能[ 3 ]。不過(guò)，Aranda和Molina-Fernandez（2002）基于知識(shí)理論開(kāi)發(fā)出決定服務(wù)創(chuàng)新程度的模型，提出組織成員的知識(shí)流和知識(shí)融合能力是創(chuàng)新成功實(shí)現(xiàn)的關(guān)鍵。

2.異質(zhì)具有系統(tǒng)性和協(xié)同性特性

Gadrey（1995）認(rèn)為除了技術(shù)之外，人和組織的能力對(duì)于提供服務(wù)來(lái)說(shuō)也很重要。Den Hertog（2000）提出服務(wù)創(chuàng)新的五種模式，即供應(yīng)者支配的創(chuàng)新、內(nèi)部的創(chuàng)新、客戶(hù)主導(dǎo)的創(chuàng)新、服務(wù)過(guò)程的創(chuàng)新和全面創(chuàng)新。英國(guó)財(cái)務(wù)報(bào)告委員會(huì)（FRC）（2008）強(qiáng)調(diào)了事務(wù)所文化、合伙人、員工的專(zhuān)業(yè)技術(shù)及個(gè)人素質(zhì)、影響審計(jì)服務(wù)質(zhì)量的不可控因素五個(gè)方面對(duì)審計(jì)服務(wù)質(zhì)量的影響作用。Liao Y，F(xiàn)an Y和Xi Y（2011）分析了技術(shù)創(chuàng)新管理的地位，用系統(tǒng)工程方法建立了概念模型。不過(guò)，Erik W.Hallgen（2009）認(rèn)為少有研究涉及檢驗(yàn)其創(chuàng)新效果，甚至極少檢驗(yàn)審計(jì)創(chuàng)新的協(xié)同性。

3.市場(chǎng)資源配置與組織學(xué)習(xí)互動(dòng)

Yam（2004）的研究為異質(zhì)不可完全轉(zhuǎn)移性和系統(tǒng)性間的機(jī)理提供了依據(jù)。Yam分析了審計(jì)技術(shù)創(chuàng)新能力（TICs），即研發(fā)和資源配置對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)績(jī)效的影響。服務(wù)本身具有較高的被模仿性和普遍性（Johnson和Scholes，2002），異質(zhì)體現(xiàn)在知識(shí)產(chǎn)品與創(chuàng)新能力之上（迪爾克思等，2000）[ 4 ]。一種典型的觀點(diǎn)支持市場(chǎng)集中推動(dòng)技術(shù)與異質(zhì)的形成（Schumpeter，1942）。但差異化戰(zhàn)略需要考慮市場(chǎng)營(yíng)銷(xiāo)能力和員工創(chuàng)新性，取決于權(quán)變因素的作用，如戰(zhàn)略、環(huán)境、規(guī)模、技術(shù)和組織文化（Richard，2003），或者可能歸因?yàn)閮?nèi)部知識(shí)和能力促進(jìn)企業(yè)成長(zhǎng)（Penrose，1959）。不過(guò)Thomas J. Kull和Ram Narasimhan（2010）認(rèn)為現(xiàn)行文獻(xiàn)關(guān)于質(zhì)量管理和協(xié)同價(jià)值的內(nèi)在關(guān)系仍不清楚，管理者要著眼于質(zhì)量創(chuàng)新過(guò)程中的資源應(yīng)分配何處。Namrata Malhotra和Timothy Morris（2009）關(guān)注了跨不同專(zhuān)業(yè)領(lǐng)域的異質(zhì)性、不同規(guī)模的專(zhuān)業(yè)服務(wù)公司和跨不同專(zhuān)業(yè)部門(mén)的公司組織對(duì)專(zhuān)業(yè)人員之間影響的差異，但未強(qiáng)調(diào)個(gè)體專(zhuān)業(yè)對(duì)組織的影響[ 5 ]。

本文發(fā)現(xiàn)：（1）異質(zhì)具有不可轉(zhuǎn)移性和系統(tǒng)性特征，兩者的因素體系與兩者間的關(guān)系在異質(zhì)機(jī)理研究中存在缺陷。（2）國(guó)外研究者更關(guān)注異質(zhì)過(guò)程創(chuàng)新（David Y.，Chan，Miklos A.），主張市場(chǎng)、組織、知識(shí)的協(xié)同和微觀技術(shù)能力的作用，少有專(zhuān)業(yè)多樣化以及組織與個(gè)體間的互動(dòng)研究。（3）核心要素的非對(duì)稱(chēng)發(fā)展以及協(xié)同推動(dòng)的系統(tǒng)障礙，形成了市場(chǎng)、規(guī)模水平（知識(shí)與技能）、組織資源配置的宏觀與微觀路徑與機(jī)理重新審視的需求。

（二）國(guó)內(nèi)關(guān)于審計(jì)異質(zhì)形成的研究

1.異質(zhì)是核心能力的體現(xiàn)

核心能力是組織中共享的知識(shí)，特別是協(xié)調(diào)分散的生產(chǎn)技巧及綜合多樣化技術(shù)的能力（易法敏，2006；葉茂林，2003）；技術(shù)創(chuàng)新創(chuàng)造了企業(yè)之間的異質(zhì)性，包括產(chǎn)品與過(guò)程創(chuàng)新（孫曉華、周玲玲，2010）[ 6 ]；非審計(jì)業(yè)務(wù)的多樣性可以說(shuō)明異質(zhì)性的專(zhuān)業(yè)知識(shí)或?qū)ｉT(mén)技術(shù)能力（羅希寧，2009）[ 7 ]。

2.規(guī)模差異與異質(zhì)間的調(diào)控

以智力資本的協(xié)同為基礎(chǔ)，通過(guò)人力資本——結(jié)構(gòu)資本——員工激勵(lì)——員工貢獻(xiàn)——組織績(jī)效來(lái)實(shí)現(xiàn)“非同質(zhì)化”，環(huán)境、資源、能力和制度是最為關(guān)鍵的四個(gè)要素。服務(wù)性組織結(jié)構(gòu)中具有較多的地域性分布、較低的決策分權(quán)化和行為規(guī)范化特征，并且具有明顯的技術(shù)特點(diǎn)（Richard L.Daft，2003）[ 8 ]。規(guī)模差異體現(xiàn)出核心要素（技術(shù)、人員以及市場(chǎng)專(zhuān)長(zhǎng)等）的變化，但異質(zhì)不是高集中度的單純結(jié)果，陳艷萍（2011）認(rèn)為我國(guó)審計(jì)服務(wù)為壟斷競(jìng)爭(zhēng)的市場(chǎng)態(tài)勢(shì)是很不利的，建議調(diào)整市場(chǎng)結(jié)構(gòu)、優(yōu)化定位和促進(jìn)協(xié)調(diào)[ 9 ]。彭桃英和劉繼存（2008）、郭穎和柯大綱（2008）認(rèn)為我國(guó)市場(chǎng)集中是由外資擴(kuò)大引發(fā)的，換位與競(jìng)爭(zhēng)使審計(jì)服務(wù)優(yōu)勢(shì)不足[ 10 ]。

3.異質(zhì)與組織學(xué)習(xí)能力有關(guān)

易法敏（2006）認(rèn)為“企業(yè)再造”和“轉(zhuǎn)化為學(xué)習(xí)型組織”是核心能力的兩個(gè)基本途徑[ 11 ]，是人力、環(huán)境、制度、物資的綜合。這與國(guó)外研究中的研發(fā)能力是一致的。

事實(shí)上：（1）我國(guó)審計(jì)服務(wù)具有“扭曲”、“壟斷”、“同質(zhì)”的特殊性，存在市場(chǎng)協(xié)同不力、實(shí)現(xiàn)路徑不清以及資源配置和學(xué)習(xí)制度“誤區(qū)”。（2）目前主流研究集中在技術(shù)轉(zhuǎn)化與學(xué)習(xí)能力上，少有不可完全轉(zhuǎn)移性與系統(tǒng)性角度的異質(zhì)效果綜合研究。（3）異質(zhì)衡量、審計(jì)組織與個(gè)人專(zhuān)業(yè)化異質(zhì)關(guān)系以及組織資源、市場(chǎng)、規(guī)模、員工福利等環(huán)節(jié)存在不可避免的缺陷。

三、審計(jì)服務(wù)異質(zhì)機(jī)理：現(xiàn)實(shí)與微觀解析

（一）不可轉(zhuǎn)移性的滯后產(chǎn)生“規(guī)模誤區(qū)”

不可轉(zhuǎn)移性主要表現(xiàn)為價(jià)值性、非競(jìng)爭(zhēng)性、難以模仿性，是企業(yè)持續(xù)競(jìng)爭(zhēng)能力的根本，是基于企業(yè)內(nèi)部差異的不可轉(zhuǎn)移而形成的可持續(xù)優(yōu)勢(shì)（Prahalad和Hamel，1990；Barney，1991）。曹興和陳琦（2009）認(rèn)為在有限理性行為下，每個(gè)企業(yè)知識(shí)和能力的長(zhǎng)期積累使核心能力存在差異，企業(yè)間專(zhuān)業(yè)化分工與競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)的不同因此顯現(xiàn)。不過(guò)，兩種因素使不可轉(zhuǎn)移性具有滯后性：一是異質(zhì)形成需要持續(xù)的資源和人本優(yōu)化過(guò)程；二是要素市場(chǎng)的不完全性使這些非競(jìng)爭(zhēng)性資源難以從市場(chǎng)上直接獲?。˙arney，1991；Langlois，1994）。

規(guī)模經(jīng)濟(jì)理論認(rèn)為技術(shù)的不可分性決定了生產(chǎn)規(guī)模，以解決規(guī)模變動(dòng)產(chǎn)生的投入和產(chǎn)出間的關(guān)系?，F(xiàn)代企業(yè)理論關(guān)于邊界的論述主要圍繞兩條線索：一是契約論視角；二是能力論視角（Nicolai J. Foss，1997；Hodgson，1998）。企業(yè)能力理論強(qiáng)調(diào)資源對(duì)競(jìng)爭(zhēng)能力具有決定作用，流程、信息、知識(shí)及文化使企業(yè)能力存在差異——特殊能力。理查森（1972）用特殊能力解釋企業(yè)邊界——企業(yè)的特殊能力處于不斷調(diào)整之中，曾經(jīng)屬于核心能力范疇的活動(dòng)因?yàn)槟撤N原因適于外部化，而某些外部市場(chǎng)資源變化又引起內(nèi)部?jī)r(jià)值挖掘和拓展，導(dǎo)致企業(yè)規(guī)模隨之變化。規(guī)模與審計(jì)質(zhì)量間具有內(nèi)在的協(xié)調(diào)性，同時(shí)又體現(xiàn)出橫向比較的差異性。在我國(guó)，不可轉(zhuǎn)移異質(zhì)性的因素界定、指標(biāo)選擇以及模型應(yīng)用將會(huì)明確我國(guó)審計(jì)服務(wù)異質(zhì)具體“路徑”，規(guī)模擴(kuò)張并不一定能體現(xiàn)出異質(zhì)特性[ 12 ]。

（二）質(zhì)量系統(tǒng)性的缺陷導(dǎo)致“協(xié)同肓區(qū)”

系統(tǒng)被認(rèn)為是若干相互作用和相互依賴(lài)組合而成的具有某種特定功能的整體?，F(xiàn)代管理理論認(rèn)為組織是一個(gè)開(kāi)放的社會(huì)技術(shù)系統(tǒng)，包括組織結(jié)構(gòu)、技術(shù)、管理、心理和社會(huì)因素。異質(zhì)的系統(tǒng)性最終體現(xiàn)在協(xié)同不同組織部門(mén)和管理環(huán)節(jié)的專(zhuān)業(yè)人員利用知識(shí)、管轄權(quán)、資源激勵(lì)，甚至市場(chǎng)的能力。員工專(zhuān)業(yè)差異、組織異質(zhì)優(yōu)勢(shì)互動(dòng)才會(huì)促進(jìn)整體異質(zhì)水平，但這還需要管理權(quán)分配、資源獲取以及資源融合與利用、顧客導(dǎo)向的宏觀和微觀調(diào)控。

本文認(rèn)為資源配置和學(xué)習(xí)互動(dòng)機(jī)理、異質(zhì)協(xié)同理論與運(yùn)行機(jī)理、宏觀調(diào)控與微觀引導(dǎo)協(xié)同機(jī)理應(yīng)當(dāng)協(xié)同運(yùn)用，其核心是資源配置和學(xué)習(xí)互動(dòng)機(jī)理。從不可轉(zhuǎn)移性和系統(tǒng)性角度，國(guó)內(nèi)外的研究尚未涉及個(gè)體差異與組織異質(zhì)優(yōu)勢(shì)間的內(nèi)生性協(xié)同尤其是組織權(quán)變研究，忽略異質(zhì)框架下的系統(tǒng)因素檢驗(yàn)。

（三）“規(guī)模誤區(qū)”與“協(xié)同肓區(qū)”下的機(jī)理再造

1.審計(jì)服務(wù)異質(zhì)的微觀機(jī)理

規(guī)模與異質(zhì)間應(yīng)當(dāng)存在某種因素關(guān)系。Thomas J. Kull和Ram Narasimhan（2010）認(rèn)為現(xiàn)行文獻(xiàn)研究關(guān)于質(zhì)量管理和協(xié)同價(jià)值內(nèi)在關(guān)系仍不清楚。基于多因素模型，他們認(rèn)為管理者應(yīng)著眼于質(zhì)量創(chuàng)新過(guò)程中的資源應(yīng)分配何處，至于如何分配則未提及。Kyriakos Drivas和 Konstantinos Giannakas（2010）通過(guò)農(nóng)業(yè)異質(zhì)消費(fèi)者博弈模型，認(rèn)為創(chuàng)新活動(dòng)中福利最大化的協(xié)同可以改變不同產(chǎn)品差異的性質(zhì)和市場(chǎng)結(jié)構(gòu)，協(xié)同作用程度依賴(lài)于創(chuàng)新成本規(guī)模和消費(fèi)者異質(zhì)程度。Namrata Malhotra和Timothy Morris（2009）對(duì)專(zhuān)業(yè)服務(wù)公司的研究強(qiáng)調(diào)了組織和管理的相似性以及區(qū)別于其他類(lèi)型組織的特殊性。他們借鑒專(zhuān)業(yè)文化的社會(huì)學(xué)理論，通過(guò)三個(gè)主要方面（知識(shí)、管轄權(quán)、委托代理關(guān)系）與法律服務(wù)、審計(jì)服務(wù)和工程服務(wù)咨詢(xún)比較，提出了若干命題來(lái)解釋知識(shí)、管轄權(quán)和委托代理關(guān)系的本質(zhì)差異影響組織方式、團(tuán)隊(duì)合作和定價(jià)系統(tǒng)。

從微觀層面，審計(jì)服務(wù)異質(zhì)的基礎(chǔ)在于組織提供了某種“官僚式的規(guī)則”，而審計(jì)師判斷力提供了另一規(guī)則。Namrata Malhotra和Timothy Morris（2009）認(rèn)為：相比較而言，社會(huì)學(xué)關(guān)注了異質(zhì)，依據(jù)它們配置資源知識(shí)屬性、管轄權(quán)、客戶(hù)間的資源，強(qiáng)調(diào)專(zhuān)業(yè)間的差異。同時(shí)，他們關(guān)注到大型專(zhuān)業(yè)組織對(duì)管轄權(quán)邊界的影響，但沒(méi)有強(qiáng)調(diào)專(zhuān)業(yè)對(duì)組織的影響，沒(méi)有將市場(chǎng)、規(guī)模以及內(nèi)在驅(qū)力與專(zhuān)業(yè)差異一同考慮。

總體上，服務(wù)異質(zhì)是規(guī)模差異、組織管轄權(quán)差異、市場(chǎng)需求差異以及由此形成的員工福利驅(qū)動(dòng)差異的結(jié)果，本文稱(chēng)為“四輪驅(qū)動(dòng)系統(tǒng)”。具體而言，協(xié)同結(jié)果最終體現(xiàn)于審計(jì)師專(zhuān)業(yè)知識(shí)差異（含跨專(zhuān)業(yè)差異）、組織內(nèi)部各跨專(zhuān)業(yè)工作組差異以及事務(wù)所總體異質(zhì)水平差異三個(gè)層次。

2.異質(zhì)能力的基本要素

（1）“四輪驅(qū)動(dòng)”系統(tǒng)協(xié)同因素。影響異質(zhì)力協(xié)同的因素有四個(gè)：市場(chǎng)因素、組織配置、事務(wù)所規(guī)模、審計(jì)師福利。

1）事務(wù)所規(guī)模，包括專(zhuān)業(yè)技術(shù)、人員構(gòu)成和行業(yè)專(zhuān)長(zhǎng)等。其中，專(zhuān)業(yè)技術(shù)是指服務(wù)組織中的突出技能；人員構(gòu)成是年齡、專(zhuān)業(yè)人才的比重；行業(yè)專(zhuān)長(zhǎng)是在同行業(yè)市場(chǎng)中的份額等。

2）組織配置，包括治理機(jī)構(gòu)的管轄權(quán)和對(duì)異質(zhì)推動(dòng)的分權(quán)，屬于內(nèi)生性驅(qū)力。主要包括事務(wù)所文化社會(huì)封閉的強(qiáng)弱、專(zhuān)業(yè)組織形式和區(qū)域管轄權(quán)邊界。其中，專(zhuān)業(yè)組織形式包括官僚組織形式、團(tuán)隊(duì)結(jié)構(gòu)、制度導(dǎo)向等。

3）審計(jì)師福利，包括審計(jì)師為保證獨(dú)立性和質(zhì)量異質(zhì)而進(jìn)行的激勵(lì)制度、后續(xù)培訓(xùn)與提高制度以及基本保障制度等。

4）市場(chǎng)需求，包括市場(chǎng)化程度以及定價(jià)系統(tǒng)等。

（2）異質(zhì)能力不可轉(zhuǎn)移要素。影響異質(zhì)的核心因素有三個(gè)：審計(jì)師專(zhuān)業(yè)知識(shí)差異、組織內(nèi)部各跨專(zhuān)業(yè)工作組差異以及事務(wù)所總體異質(zhì)水平差異。

1）審計(jì)師專(zhuān)業(yè)知識(shí)差異（含跨專(zhuān)業(yè)差異）。知識(shí)差異主要體現(xiàn)出審計(jì)師在既定管理制度下的個(gè)體差異狀態(tài)，包括審計(jì)師職業(yè)心理、執(zhí)業(yè)行為習(xí)慣以及審計(jì)質(zhì)量的控制能力，核心是“學(xué)習(xí)能力”。本文的審計(jì)師差異是既定組織制度下的互動(dòng)狀態(tài)。

2）組織內(nèi)部各跨專(zhuān)業(yè)工作組差異。圍繞組織工作組分工會(huì)作出十分謹(jǐn)慎的安排，其核心是合理配備審計(jì)資源并控制風(fēng)險(xiǎn)。

3）事務(wù)所總體異質(zhì)水平差異。形成總體異質(zhì)能力的關(guān)鍵是特有的文化個(gè)性，即形成制度優(yōu)勢(shì)的保障，尤其是核心制度。

四、審計(jì)服務(wù)異質(zhì)路徑

異質(zhì)路徑是資源協(xié)同的相互影響與制約的關(guān)系，圖1旨在厘清異質(zhì)能力的衡量基礎(chǔ)。

首先，異質(zhì)能力是外化與內(nèi)化的過(guò)程，市場(chǎng)、規(guī)模、組織以及福利的系統(tǒng)協(xié)同有助于異質(zhì)能力的形成。從計(jì)量角度，外界與組織間的主要問(wèn)題是合理“研發(fā)”，而組織內(nèi)化形成異質(zhì)的主要?jiǎng)恿υ谟凇凹?lì)”，三者的中介要素為“規(guī)?！贝笮?。因此，市場(chǎng)、規(guī)模、研發(fā)、激勵(lì)是四個(gè)主要的變量形式。

其次，異質(zhì)是審計(jì)師個(gè)體與組織資源合理結(jié)合的產(chǎn)物。以此為基礎(chǔ)的組織差異、個(gè)體差異是相互促進(jìn)的過(guò)程，如果個(gè)體差異以“學(xué)習(xí)能力”綜合體現(xiàn)，那么組織差異則會(huì)針對(duì)異質(zhì)要求合理量化資源，即“組織資源配置”，兩者間的互動(dòng)程度決定了異質(zhì)能力的高低，即制度“權(quán)變”的大小。因此，異質(zhì)能力是資源配置、學(xué)習(xí)能力、權(quán)變的綜合結(jié)果，也是不可轉(zhuǎn)移資源要素的終極表現(xiàn)。

最后，上述兩個(gè)層次均受到規(guī)模大小差異的限制，并體現(xiàn)出市場(chǎng)化的程度。不論如何衡量，其突出特征是體現(xiàn)系統(tǒng)協(xié)同性與核心資源不可轉(zhuǎn)移性。

五、研究結(jié)論

本文認(rèn)為，當(dāng)前研究的問(wèn)題在于忽視了組織資源異質(zhì)機(jī)理與過(guò)程，即市場(chǎng)、規(guī)模、組織、福利配置的協(xié)同認(rèn)知缺陷，尤其是宏觀、微觀因素下的組織權(quán)變和福利對(duì)異質(zhì)的推動(dòng)。提升審計(jì)服務(wù)異質(zhì)應(yīng)當(dāng)從不可轉(zhuǎn)移性和系統(tǒng)性?xún)纱筇卣鞒霭l(fā)，利用“四輪驅(qū)動(dòng)”模式和具體路徑增強(qiáng)異質(zhì)效果，以此優(yōu)化“做強(qiáng)做大”中的具體措施，克服異質(zhì)制度中的缺陷，重新理順和完善異質(zhì)形成機(jī)理與要素體系。

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