房地產(chǎn)營(yíng)改增實(shí)務(wù)探討

姚云

摘 要：從2016年5月1日起，全國(guó)實(shí)行全面營(yíng)改增，這對(duì)房地產(chǎn)行業(yè)稅務(wù)管理而言，產(chǎn)生了巨大的挑戰(zhàn)。本文通過(guò)分析房地產(chǎn)營(yíng)業(yè)稅與增值稅的特點(diǎn)，從實(shí)踐角度出發(fā)，房地產(chǎn)企業(yè)如何應(yīng)對(duì)營(yíng)改增的挑戰(zhàn)提出針對(duì)性建議。

關(guān)鍵詞：房地產(chǎn) 營(yíng)改增 增值稅

從2016年5月1日起，根據(jù)國(guó)務(wù)院相關(guān)指示，我國(guó)正式施行營(yíng)改增，營(yíng)業(yè)稅退出了歷史舞臺(tái)。營(yíng)改增的目的是為了降低相關(guān)制造業(yè)等行業(yè)的增值稅稅負(fù)率，降低現(xiàn)有的制造業(yè)所面臨的困境，推動(dòng)制造業(yè)的發(fā)展。但是，營(yíng)改增影響最大的行業(yè)，卻是房地產(chǎn)行業(yè)，營(yíng)改增的核心在于不動(dòng)產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅抵扣。因此，在營(yíng)改增來(lái)臨之際，房地產(chǎn)行業(yè)對(duì)于如何應(yīng)對(duì)營(yíng)改增將成為一項(xiàng)重要的任務(wù)。

一、增值稅相關(guān)理論分析

1.增值稅的定義。增值稅是以商品（含應(yīng)稅勞務(wù)）在流轉(zhuǎn)過(guò)程中產(chǎn)生的增值額作為計(jì)稅依據(jù)而征收的一種流轉(zhuǎn)稅。從計(jì)稅原理上說(shuō)，增值稅是對(duì)商品生產(chǎn)、流通、勞務(wù)服務(wù)中多個(gè)環(huán)節(jié)的新增價(jià)值或商品的附加值征收的一種流轉(zhuǎn)稅。增值稅是價(jià)外稅，也就是由消費(fèi)者負(fù)擔(dān)，有增值才征稅沒(méi)增值不征稅。

2.貨物與勞務(wù)。

從表中我們可以看出，所有的交易可以分為三大類(lèi)，分別是貨物貿(mào)易、勞務(wù)貿(mào)易、資本投資與分配轉(zhuǎn)移。其中關(guān)稅協(xié)定的出現(xiàn)，解決了全球性的貨物貿(mào)易體系，隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，服務(wù)貿(mào)易的興起導(dǎo)致世界貿(mào)易組織對(duì)國(guó)際貿(mào)易的規(guī)則進(jìn)行了調(diào)整，逐漸形成了《世界貿(mào)易組織投資自由化》，將服務(wù)貿(mào)易納入到世界貿(mào)易體系中來(lái)。目前美國(guó)主導(dǎo)的TPP在這兩者的基礎(chǔ)之上，將資本投資與分配轉(zhuǎn)移作為進(jìn)一步的拓展，實(shí)現(xiàn)整體交易的自由化。

在營(yíng)改增之前，我國(guó)貨物貿(mào)易增收增值稅，勞務(wù)貿(mào)易征收營(yíng)業(yè)稅，資本投資與貿(mào)易分配從理論上來(lái)說(shuō)是不納稅流轉(zhuǎn)稅的，但實(shí)際上我國(guó)的現(xiàn)狀卻是不徹底的不課稅原則，例如利息征收利息稅。營(yíng)改增后，所有交易均改為增收增值稅，包括資本投資與分配轉(zhuǎn)移的部分。

3.營(yíng)業(yè)稅與增值稅對(duì)比分析。除了定義存在差別外，營(yíng)業(yè)稅與增值稅最大的區(qū)別就是直接稅與間接稅。營(yíng)業(yè)稅是一種直接稅，納稅義務(wù)人和稅收承擔(dān)者兩者是一致的，而增值稅屬于間接稅，納稅義務(wù)人和納稅主體是不同的，消費(fèi)者為最終的稅費(fèi)承擔(dān)者。

二、營(yíng)改增的內(nèi)容分析

1.房地產(chǎn)營(yíng)改增內(nèi)容。房地產(chǎn)行業(yè)營(yíng)改增后，增值稅率分為兩檔，分別是5%、11%。分別是簡(jiǎn)易計(jì)稅方法和一般計(jì)稅方法，簡(jiǎn)易計(jì)稅方法稅率為5%，一般計(jì)稅方法稅率為11%。一般計(jì)稅方法應(yīng)稅收入為不動(dòng)產(chǎn)銷(xiāo)售收入扣除受讓土地時(shí)向政府、土地管理部門(mén)或者受政府委托收取土地價(jià)款的單位直接支付的土地價(jià)款后的余額為銷(xiāo)售額，其中為該項(xiàng)目采購(gòu)而取得的增值稅專(zhuān)用發(fā)票上注明的進(jìn)項(xiàng)稅可以抵扣。簡(jiǎn)易計(jì)稅方法稅率為5%，符合以下條件的項(xiàng)目可以采取簡(jiǎn)易征收：《建筑工程施工許可證》注明的合同開(kāi)工日期在2016年4月30日前的項(xiàng)目或者《建筑工程施工許可證》未注明合同開(kāi)工日期或者未取得《建筑施工許可證》，但建筑工程承包合同注明的開(kāi)工日期在2016年4月30日前的建筑工程項(xiàng)目。一經(jīng)選擇，36個(gè)月內(nèi)不得變更。為該項(xiàng)目采購(gòu)而取得的增值稅專(zhuān)用發(fā)票上注明的進(jìn)項(xiàng)稅不可以抵扣，且向政府部門(mén)支付的價(jià)款不能扣除。

2.房地產(chǎn)項(xiàng)目簡(jiǎn)易征收與一般征收案例選擇分析。假定根據(jù)項(xiàng)目銷(xiāo)售測(cè)算，A項(xiàng)目銷(xiāo)售總額約為8.3億元，目前截止2016年4月底，收款金額約1.3億元，尚余7億元銷(xiāo)售回款未實(shí)現(xiàn)。根據(jù)成本預(yù)測(cè)，項(xiàng)目建安成本為5.8億元（不含地價(jià)、營(yíng)銷(xiāo)費(fèi)用以及資本化利息），目前已發(fā)生成本4.4億元，尚余1.4億元可獲得增值稅專(zhuān)用發(fā)票。不同情況下納稅金額如下表：

3.建筑行業(yè)營(yíng)改增內(nèi)容分析。建筑行業(yè)是與房地產(chǎn)行業(yè)關(guān)系最為密切的行業(yè)，我們有必要對(duì)其營(yíng)改增內(nèi)容進(jìn)行了解，以便于我們?cè)诜康禺a(chǎn)項(xiàng)目稅務(wù)管理時(shí)提供便利，建筑行業(yè)營(yíng)改增內(nèi)容詳見(jiàn)下表：

對(duì)于《建筑工程施工許可證》注明的合同開(kāi)工日期在2016年4月30日前的建筑工程項(xiàng)目或者建筑工程承包合同注明的開(kāi)工日期在2016年4月30日前的建筑工程項(xiàng)目，施工單位可以選擇簡(jiǎn)易征收的模式進(jìn)行，按3%的征收率進(jìn)行稅款繳納。此外清包工模式以及甲供工程也可以按照簡(jiǎn)易征收的模式進(jìn)行，清包工是指施工方不采購(gòu)建筑工程所需的材料或只采購(gòu)輔助材料，并收取人工費(fèi)、管理費(fèi)或者其他費(fèi)用的建筑服務(wù)，甲供工程指的是全部或部分設(shè)備、材料、動(dòng)力由工程發(fā)包方自行采購(gòu)的建筑工程。。除了小規(guī)模納稅人需要前往稅務(wù)機(jī)關(guān)代開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票外，其他均可自行開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票。對(duì)于采取簡(jiǎn)易計(jì)稅方式征收的項(xiàng)目，不得抵扣任何進(jìn)項(xiàng)稅。采取一般計(jì)稅征收的建筑項(xiàng)目，其稅率為11%，可以抵扣進(jìn)項(xiàng)發(fā)票以及自行開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票。

三、房地產(chǎn)營(yíng)改增建議

1.公司管理架構(gòu)優(yōu)化建議。由于增值稅是以營(yíng)業(yè)執(zhí)照作為納稅單位，建議房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)盡量減少設(shè)立內(nèi)部分公司，對(duì)于必須獨(dú)立管理的項(xiàng)目，通過(guò)單獨(dú)設(shè)立賬套、內(nèi)部成立管理小組等方式進(jìn)行管控，避免出現(xiàn)母公司持有大量的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅無(wú)法抵扣，各分公司卻由于缺少進(jìn)項(xiàng)發(fā)票大量繳納稅款。（ 備注：增值稅只能抵扣，不得退還，即預(yù)交以及進(jìn)項(xiàng)稅只能夠抵減銷(xiāo)項(xiàng)稅）。由于物業(yè)公司大多數(shù)成本是人工成本，其進(jìn)項(xiàng)稅抵扣較低，采取小規(guī)模納稅人身份對(duì)其更為有利。年收入超過(guò)500萬(wàn)之后，物業(yè)公司將自動(dòng)轉(zhuǎn)換成為一般納稅人。增值稅納稅主體是以營(yíng)業(yè)執(zhí)照作為單位，建議物業(yè)公司可以通過(guò)增設(shè)不同的物業(yè)管理分公司來(lái)降低單個(gè)主體的收人，控制在年收入500萬(wàn)元以下，享受小規(guī)模納稅人的稅收優(yōu)惠。

2.營(yíng)銷(xiāo)預(yù)售制下預(yù)繳稅款的籌劃。預(yù)收賬款按照3%稅率預(yù)繳增值稅，待項(xiàng)目結(jié)轉(zhuǎn)收入之后，再按5%進(jìn)行清算。如果在收款的時(shí)候開(kāi)具發(fā)票，則需要按照5%稅率計(jì)稅。建議在預(yù)售階段，暫時(shí)不開(kāi)具發(fā)票，交房后一次性集中開(kāi)具。 2016年4月30日前已收房款已繳納營(yíng)業(yè)稅，根據(jù)財(cái)稅2016[36]號(hào)文規(guī)定，對(duì)于已繳納營(yíng)業(yè)稅的業(yè)務(wù)發(fā)生退款，已繳納的營(yíng)業(yè)稅不得抵扣增值稅，應(yīng)向原稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)退還多繳營(yíng)業(yè)稅。因此，對(duì)于已繳納稅款的房款，建議禁止退還（可換房），避免陷入地方稅務(wù)局漫長(zhǎng)的稅款退還審批流程。

3.成本發(fā)票管理。對(duì)于采取簡(jiǎn)易征收項(xiàng)目，相關(guān)建安發(fā)票即使合同簽署日期在2016年4月30日之后，也允許其采取建筑安裝簡(jiǎn)易征收模式，開(kāi)具3%增值稅專(zhuān)用發(fā)票或者普通發(fā)票。對(duì)于采取一般計(jì)稅方式的項(xiàng)目，施工合同簽署日期在2016年4月30日之前的，建議要求施工單位選擇一般計(jì)稅方法，按11%稅率計(jì)稅，開(kāi)具11%的增值稅專(zhuān)用發(fā)票。無(wú)論施工單位采取何種計(jì)稅方式，均必須開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票。

4.日常費(fèi)用管理建議。 職工福利、業(yè)務(wù)招待、個(gè)人交通費(fèi)、餐費(fèi)等均不可進(jìn)項(xiàng)抵扣：（1）職工福利包括食堂支出、為員工提供的住房、下午茶支出、購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)專(zhuān)用于職工福利，對(duì)于共用部分，如項(xiàng)目銀城綠洲辦公室租賃，用于食堂、辦公等，可全額進(jìn)項(xiàng)抵扣；（2）業(yè)務(wù)招待費(fèi)包括餐費(fèi)、娛樂(lè)場(chǎng)所支出等；（3）餐費(fèi)包括公司所有以餐票內(nèi)容體現(xiàn)的費(fèi)用；（4）個(gè)人交通費(fèi)指的是員工個(gè)人打的費(fèi)、車(chē)票、機(jī)票等，包括出差、外出培訓(xùn)等，不包括公司車(chē)輛使用、加油費(fèi)等；上述費(fèi)用發(fā)生時(shí)，均可開(kāi)具增值稅普通發(fā)票，除此之外全部費(fèi)用均需開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票。

參考文獻(xiàn)：

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[3]海曉鳳，營(yíng)改增對(duì)建筑行業(yè)的影響分析，江西建材，2016年第11期.