營業(yè)稅改征增值稅對內(nèi)河航道疏浚施工事業(yè)單位的影響及對策研究

陳龍橋

【摘 要】為服務(wù)于我國的產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整升級，促進(jìn)社會生產(chǎn)分工協(xié)作，減少重復(fù)稅收，減輕企業(yè)負(fù)擔(dān)，我國在“十二五”期間提出了營業(yè)稅改為征收增值稅（以下簡稱“營改增”）的稅改重大舉措。2012年以來，我國先后在部分地區(qū)和行業(yè)開展了“營改增”的試點(diǎn)工作，截止2015年底，“營改增”已推廣到全國，涉及交通運(yùn)輸業(yè)、部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)、郵政服務(wù)業(yè)、電信業(yè)等行業(yè)。當(dāng)前，建筑業(yè)“營改增”政策的出臺也呼之欲出，該項(xiàng)政策的出臺勢必對建筑業(yè)這個(gè)國民經(jīng)濟(jì)的重大產(chǎn)業(yè)產(chǎn)生重大影響。本文從筆者所在的航道疏浚施工事業(yè)單位的角度淺析“營改增”這一稅改政策給單位可能帶來的影響，以及在“營改增”政策實(shí)行過程中的對策研究。

【關(guān)鍵詞】營業(yè)稅 增值稅 施工事業(yè)單位 稅制改革

隨著經(jīng)濟(jì)全球化和分工專業(yè)化的進(jìn)程，在社會生產(chǎn)過程中經(jīng)濟(jì)產(chǎn)業(yè)生產(chǎn)要素融合和產(chǎn)業(yè)間交融的現(xiàn)象越發(fā)普遍，這種趨勢對國家稅收管理提出了更高的要求。而營業(yè)稅改征增值稅正是在這個(gè)大背景下應(yīng)運(yùn)而生，它對于整合延伸不同經(jīng)濟(jì)產(chǎn)業(yè)間稅收管理利益鏈條，促進(jìn)社會生產(chǎn)專業(yè)化、協(xié)同化，降低產(chǎn)品成本，提高企業(yè)競爭力等方面都會產(chǎn)生良好的調(diào)控引導(dǎo)作用。

1營業(yè)稅和增值稅的基本概念

課稅對象為在我國境內(nèi)提供應(yīng)稅勞動(dòng)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)以及銷售不動(dòng)產(chǎn)所產(chǎn)生的營業(yè)額的稅種就是我們常說的營業(yè)稅，營業(yè)稅屬于商品勞務(wù)稅的一種。營業(yè)稅的征收范圍非常廣，以全部的營業(yè)額為基礎(chǔ)計(jì)算應(yīng)納稅額，應(yīng)交稅額不受企業(yè)成本的影響，稅率一般比較低。課稅對象為商品在流通過程中產(chǎn)生的增值額的稅種就是我們熟知的增值稅，增值稅屬于流轉(zhuǎn)稅的一種，增值稅的計(jì)稅銷售額不包括增值稅稅額，這是增值稅的特有計(jì)稅標(biāo)準(zhǔn)，也是增值稅區(qū)別與營業(yè)稅的顯著特點(diǎn)。

營業(yè)稅和增值稅作為我國財(cái)政稅收的兩大主要稅源，在新中國以來的經(jīng)濟(jì)建設(shè)中特別是“利改稅”和分稅制改革后，對于明確中央和地方事權(quán)和財(cái)權(quán)，充分調(diào)動(dòng)各方積極性搞建設(shè)、搞發(fā)展起到了重要作用。同時(shí)，我們也看到營業(yè)稅和增值稅并存的局面帶來的一些弊端，如重復(fù)征稅增加企業(yè)成本，固定資產(chǎn)投資不能抵稅導(dǎo)致投資意愿下降、企業(yè)稅收管理主體二元導(dǎo)致納稅人納稅成本上升等等。

2“營改增”之前內(nèi)河航道維護(hù)疏浚施工事業(yè)單位的稅收狀況

按照我國當(dāng)前的公共服務(wù)機(jī)構(gòu)設(shè)置機(jī)制，政府購買服務(wù)尚未完全展開，作為履行公益服務(wù)的職能補(bǔ)充，事業(yè)單位成為我國公共服務(wù)組織機(jī)構(gòu)的一個(gè)特色存在。筆者所在的內(nèi)河航道維護(hù)疏浚施工型事業(yè)單位就是其中的一個(gè)例子，單位主要職能之一是長江航道的疏浚維護(hù)、長江航道整治建筑業(yè)維護(hù)等疏浚保暢業(yè)務(wù)，服務(wù)長江流域經(jīng)濟(jì)發(fā)展需要。作為內(nèi)河航道維護(hù)的疏浚施工型事業(yè)單位，其具有一些特點(diǎn)：一是有一定的財(cái)政撥款收入作為開展航道維護(hù)業(yè)務(wù)的經(jīng)費(fèi)來源；二是財(cái)政撥款收入不足以支撐單位的整個(gè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，特別是近年來，長江干線航道維護(hù)管理的任務(wù)不斷加重，投入需求不斷增加，這就需要航道維護(hù)的疏浚施工型事業(yè)單位在積極完成自身職能任務(wù)時(shí)，還需要積極對外創(chuàng)收，彌補(bǔ)單位經(jīng)費(fèi)不足，實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)收支平衡；三是在航道維護(hù)生產(chǎn)過程中，存在重復(fù)征稅的情況。由于航道維護(hù)疏浚等業(yè)務(wù)在目前的稅收征管體系下作為建筑業(yè)的應(yīng)稅項(xiàng)目，應(yīng)按照工程結(jié)算收入全額征收營業(yè)稅及其附加稅費(fèi)。從航道維護(hù)疏浚生產(chǎn)過程的成本構(gòu)成來看，整個(gè)生產(chǎn)涉及征收營業(yè)稅的勞務(wù)成本、征收增值稅的材料成本、征收營業(yè)稅的施工分包成本、征收營業(yè)稅的施工器械租賃成本等等。既有營業(yè)稅的征稅成本項(xiàng)目，又有增值稅的征稅成本項(xiàng)目，在當(dāng)前的稅收管理規(guī)定下，營業(yè)稅征收成本項(xiàng)目已經(jīng)繳納的營業(yè)稅額可以在工程總結(jié)算價(jià)款的范圍內(nèi)抵扣，但增值稅征收成本項(xiàng)目已經(jīng)繳納的增值稅額卻不能抵扣，這就增加了航道維護(hù)疏浚施工的總成本。在進(jìn)行“營改增”稅制改革之前，航道維護(hù)疏浚施工事業(yè)單位在施工過程中的這種重復(fù)納稅行為，加大了單位的運(yùn)營成本，限制了其公益職能的有效發(fā)揮。另一方面，受市場因素的影響，對外創(chuàng)收收入的不確定性很難保證這些差額撥款的事業(yè)單位能夠獲得足夠的經(jīng)費(fèi)來實(shí)現(xiàn)航道的充分維護(hù)和管理。因此，實(shí)行“營改增”稅制改革，在一定程度上可以減少航道疏浚維護(hù)事業(yè)單位稅金支出成本，有利于航道維護(hù)疏浚事業(yè)單位在發(fā)揮本身基本職能時(shí)獲得更大的經(jīng)費(fèi)保障彈性。

3 “營改增”可能對內(nèi)河航道維護(hù)疏浚施工事業(yè)單位的影響

2015年10月20日，財(cái)政部副部長史耀斌在第十九屆中韓稅收政策交流會上表示，積極穩(wěn)妥推進(jìn)增值稅改革，研究擬定建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)和生活服務(wù)業(yè)的營改增試點(diǎn)方案，之前計(jì)劃于2015年全面完成的包括建筑業(yè)在內(nèi)的“營改增”工作再次延后，主要還是基于四大行業(yè)涉及的稅額巨大、業(yè)務(wù)多樣、納稅人眾多、涉稅利益格局負(fù)責(zé)等因素考量。盡管建筑業(yè)“營改增”的政策尚未正式出臺，但是我們也可以基于目前獲得的信息分析探討“營改增”政策實(shí)行后給單位帶來的系列影響。

3.1降低航道維護(hù)疏浚施工的納稅負(fù)擔(dān)

內(nèi)河航道維護(hù)疏浚具有建筑業(yè)施工的行業(yè)特點(diǎn)，按照工程合同或?qū)嶋H結(jié)算總額繳納營業(yè)稅。航道維護(hù)疏浚一般成本構(gòu)成主要有船機(jī)設(shè)備運(yùn)行成本、人工勞務(wù)成本及材料成本三個(gè)方面，其中，船機(jī)設(shè)備運(yùn)行成本中的燃料、潤料，人工勞務(wù)成本以及材料成本基本都靠外購所得。在現(xiàn)行的稅收管理體系下，燃料、潤料及部分外購材料成本包括了繳納了的增值稅，但這部分已繳納的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額不能作為在應(yīng)交的營業(yè)稅中進(jìn)行抵扣，這就加大了內(nèi)河航道維護(hù)疏浚業(yè)務(wù)在生產(chǎn)過程中的實(shí)際納稅負(fù)擔(dān)。

3.2增加了航道維護(hù)疏浚施工固定資產(chǎn)投資的彈性

航道維護(hù)疏浚作業(yè)需要使用大量船舶機(jī)械，而船舶機(jī)械通常價(jià)值較高，在“營改增”之前，航道維護(hù)疏浚施工單位作為營業(yè)稅的納稅主體無法將船舶、機(jī)械等大型固定資產(chǎn)購建過程中實(shí)際承擔(dān)的稅費(fèi)進(jìn)行抵扣。按照《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于全國實(shí)施增值稅轉(zhuǎn)型改革若干問題的通知》（財(cái)稅〔2008〕170號）第一條明確規(guī)定：自2009年1月1日起，增值稅一般納稅人購進(jìn)（包括接受捐贈(zèng)、實(shí)物投資，下同）或者自制（包括改擴(kuò)建、安裝，下同）固定資產(chǎn)發(fā)生的進(jìn)項(xiàng)稅額，可根據(jù)《增值稅暫行條例》和《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》的有關(guān)規(guī)定，憑增值稅專用發(fā)票、海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書和運(yùn)輸費(fèi)用結(jié)算單據(jù)從銷項(xiàng)稅額中抵扣。若建筑業(yè)實(shí)現(xiàn)“營改增”后，航道維護(hù)疏浚事業(yè)單位即可在購建固定資產(chǎn)（不包括不動(dòng)產(chǎn)）時(shí)獲得增值稅抵扣稅額，減少了固定資產(chǎn)投資的實(shí)際成本和固定資產(chǎn)投資通過折舊回收的資金時(shí)間成本，增加了單位固定資產(chǎn)（不包括不動(dòng)產(chǎn)）投資的意愿和彈性，有利于固定資產(chǎn)的更新?lián)Q代，增加單位和行業(yè)競爭力。

4航道維護(hù)疏浚施工事業(yè)單位“營改增”政策實(shí)行的對策研究

4.1加強(qiáng)稅務(wù)籌劃，切實(shí)將“營改增”政策紅利落到實(shí)

按照“營改增”試點(diǎn)方案，建筑業(yè)在改革后將適用11%的增值稅率。盡管增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣，但本單位生產(chǎn)流程產(chǎn)值的“凈增值”部分卻要按照11%的稅率繳納增值稅，這與以前按照收入總額的3%（分包部分繳納營業(yè)稅可以抵扣）計(jì)提繳納營業(yè)稅相比，不一定能確保單位在“營改增”后繳納的稅收金額小于改革前的納稅金額。單位要想真正地降低稅負(fù)成本，享受政策紅利，就必須加強(qiáng)稅務(wù)策劃：如認(rèn)真篩選上游供應(yīng)商，盡可能增加上游供應(yīng)商可提供的增值稅抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額、如根據(jù)增值稅繳納現(xiàn)金流情況在直接購買有形動(dòng)產(chǎn)和租賃動(dòng)產(chǎn)之間（稅率17%）進(jìn)行抉擇、又如航道疏浚工程工期長，工程款收支與增值稅繳納抵扣的合理匹配等，同時(shí)還要做好增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣認(rèn)證、按期納稅申報(bào)等納稅管理環(huán)節(jié)基礎(chǔ)工作，減少稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，爭取最大利益地享受到“營改增”的政策實(shí)惠。

4.2加強(qiáng)經(jīng)營管理，切實(shí)做好“營改增”配套基礎(chǔ)工作

航道維護(hù)疏浚行業(yè)按照建筑業(yè)歸屬進(jìn)行“營改增”后，勢必對納稅人的經(jīng)營管理產(chǎn)生重大影響。在現(xiàn)行稅法規(guī)定中，建筑業(yè)納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)，應(yīng)在納稅人當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)取得外出經(jīng)營稅收管理許可證明后，在勞務(wù)發(fā)生地繳納營業(yè)稅。在“營改增”后，若繼續(xù)按照當(dāng)前模式在勞務(wù)發(fā)生地申報(bào)繳納增值稅，勢必要求納稅人按項(xiàng)目進(jìn)行獨(dú)立核算，以便于抵扣認(rèn)證，提高財(cái)務(wù)核算水平。若是在單位機(jī)構(gòu)所在地繳納增值稅，稅務(wù)機(jī)關(guān)對于掌握異地施工工程進(jìn)度及稅收抵扣情況等信息會提出更好的要求，這勢必要求納稅人提高異地施工項(xiàng)目的管理水平和信息披露水平以滿足稅務(wù)征管機(jī)關(guān)的要求。

5結(jié)語

綜上所述，在國家即將實(shí)行建筑業(yè)“營改增”的稅收改革、減輕企業(yè)負(fù)擔(dān)的良好愿景下，內(nèi)河航道維護(hù)疏浚事業(yè)單位只有準(zhǔn)確把握國家實(shí)行“營改增”的稅改精神實(shí)質(zhì)，不斷優(yōu)化航道維護(hù)疏浚生產(chǎn)業(yè)務(wù)流程，整合延伸價(jià)值創(chuàng)造和稅收抵扣的利益鏈條，加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營管理，做好航道維護(hù)疏浚工程收支和稅收繳納及抵扣認(rèn)證的各項(xiàng)基礎(chǔ)工作，加強(qiáng)稅務(wù)籌劃，減少稅負(fù)成本，才能真正享受國家稅改的政策紅利，助力航道維護(hù)疏浚事業(yè)單位單位在事業(yè)單位分類改革后的轉(zhuǎn)型發(fā)展。

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