我國資產(chǎn)減值準(zhǔn)則對盈余管理影響分析

摘 要：在商場競爭越來越激烈的環(huán)境中，企業(yè)所面對的風(fēng)險和不確定性越來越大，企業(yè)長期投資、無形資產(chǎn)、商譽(yù)等長期資產(chǎn)的風(fēng)險也增大。涉及到資產(chǎn)如何判斷減值、計量標(biāo)準(zhǔn)和轉(zhuǎn)回等問題，會計準(zhǔn)則也重新給出了定義和規(guī)范。本論文通過闡述我國會計資產(chǎn)減值新舊準(zhǔn)則的特點(diǎn)及變化，分析企業(yè)不規(guī)范計提資產(chǎn)減值和轉(zhuǎn)回的現(xiàn)象，通過不當(dāng)?shù)挠喙芾韥聿倏v利潤，提出相應(yīng)的控制策略。

關(guān)鍵詞：資產(chǎn)減值；盈余管理

一、我國資產(chǎn)減值準(zhǔn)則的規(guī)定和特點(diǎn)

為了適應(yīng)日以增進(jìn)的市場環(huán)境，更準(zhǔn)確反映企業(yè)資產(chǎn)的信息，新的準(zhǔn)則全面闡述了資產(chǎn)減值的相關(guān)概念，資產(chǎn)減值損失的確認(rèn)及計量、商譽(yù)減值的處理等問題。更為準(zhǔn)確合理計提減值。

1.準(zhǔn)則對減值跡象的說明更加清晰

在減值跡象判斷上，新準(zhǔn)則的特點(diǎn)：一是在資產(chǎn)負(fù)債表日，根據(jù)市場情況，結(jié)合企業(yè)資產(chǎn)基本情況進(jìn)行判斷，減值跡象存在的可能性。例如：資產(chǎn)由于市場競爭被擱置、商品賣不出去等，才需要根據(jù)實(shí)際情況進(jìn)行減值測試。二是對于資產(chǎn)減值的跡象，如果企業(yè)根據(jù)內(nèi)外環(huán)境來判斷并不存在，說明資產(chǎn)沒有減值，則不需要進(jìn)行減值的估值和計算。

2.對資產(chǎn)減值計算基礎(chǔ)嚴(yán)格規(guī)定

要想確定資產(chǎn)是否減值，除明確資產(chǎn)出現(xiàn)減值跡象外，還要準(zhǔn)確計算資產(chǎn)減值的額度，所以最基礎(chǔ)且最重要的事情首先是計量和評估可回收金額。準(zhǔn)則引入“公允價值”的說法，同時對其計算標(biāo)準(zhǔn)作了詳細(xì)指導(dǎo)以及說明。

3.明確了如何處理資產(chǎn)組的認(rèn)定和減值

在現(xiàn)實(shí)經(jīng)營間，許多固定資產(chǎn)（例如：辦公樓、研究室等）都是服務(wù)于產(chǎn)品制造或者企業(yè)等，而不能獨(dú)自直接創(chuàng)造現(xiàn)金流量，所以，在現(xiàn)實(shí)中對于某些資產(chǎn)是難以判斷是否存在減值跡象和計算減值。為了解決此問題，“資產(chǎn)組”的規(guī)定應(yīng)運(yùn)而生，資產(chǎn)組確定的核心依據(jù)是：資產(chǎn)組是否能夠獨(dú)立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組，在實(shí)際經(jīng)營中創(chuàng)造收入、產(chǎn)生現(xiàn)金流。應(yīng)結(jié)合企業(yè)實(shí)際經(jīng)營狀況以及未來資產(chǎn)使用情況，合理評估和判斷歸屬的資產(chǎn)組。再此基礎(chǔ)上評定和判斷減值是否發(fā)生，然后在資產(chǎn)之間所占比例進(jìn)行分?jǐn)?，來間接計量。

4.明晰了減值損失的轉(zhuǎn)回

由于長期資產(chǎn)的自身屬性，在市場經(jīng)濟(jì)中，減值損失發(fā)生之后，在以后很難再升值，所以準(zhǔn)則規(guī)定計提了資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的，在以后生產(chǎn)經(jīng)營、會計期間是不得沖回減值準(zhǔn)備。另一方面，這樣規(guī)定避免企業(yè)操縱利潤，符合會計謹(jǐn)慎些的要求，使會計信息更加真實(shí)、客觀，提高會計信息的可靠性。

二、資產(chǎn)減值準(zhǔn)則在盈余管理中的作用

在以前舊會計準(zhǔn)則中，企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營或者管理層決策，當(dāng)企業(yè)發(fā)現(xiàn)大幅虧損導(dǎo)致企業(yè)經(jīng)營環(huán)境很差時，決策者常常會利用以前規(guī)定中關(guān)于資產(chǎn)減值計提中漏洞，利用盈余管理對某些長期資產(chǎn)（例如：大型制造產(chǎn)品的固定資產(chǎn)、樓房等）進(jìn)行大額計提資產(chǎn)減值損失，然后在接下來一年或者幾年內(nèi)沖回資產(chǎn)減值，來達(dá)到企業(yè)較好的修飾利潤表，使企業(yè)表面上出現(xiàn)利潤上升、經(jīng)營良好的假象。而而企業(yè)通過這種方法，來進(jìn)行不當(dāng)?shù)挠喙芾?，常常對財?wù)報表的使用者獲取可靠信息。進(jìn)行決策是很不利的。在新的準(zhǔn)則頒布以后，結(jié)合現(xiàn)實(shí)經(jīng)營環(huán)境中，轉(zhuǎn)回長期股權(quán)投資等長期資產(chǎn)計提的資產(chǎn)減值損失是不允許的，這樣企業(yè)在正常情況下，新準(zhǔn)則很大范圍的影響了企業(yè)利用盈余管理來沖回長期資產(chǎn)壞賬的方式。

1.資產(chǎn)減值準(zhǔn)則對企業(yè)盈余管理的控制

（1）禁止部分資產(chǎn)減值損失轉(zhuǎn)回

在經(jīng)過我國關(guān)于轉(zhuǎn)回資產(chǎn)減值損失準(zhǔn)則和規(guī)定變更之后，固定資產(chǎn)、長期股權(quán)投資等在確認(rèn)了減值后，禁止轉(zhuǎn)回，這條要求符合會計謹(jǐn)慎性原則。所以財務(wù)人員或者管理者再也不能利用沖回減值損失來粉飾利潤表，以來顯示利用盈余管理調(diào)整利潤的目的。但是準(zhǔn)則并沒有規(guī)定流動資產(chǎn)，如：存貨等不可以轉(zhuǎn)回資產(chǎn)減值損失，所以企業(yè)目前可以通過計提流動資產(chǎn)的減值和轉(zhuǎn)回來調(diào)整利潤，但是流動資產(chǎn)自身屬性限制了減值的計提，也達(dá)不到財務(wù)報表披露信息的要求，這樣限制了調(diào)整的空間。

（2）減值披露更加詳細(xì)

以前舊準(zhǔn)則，在企業(yè)對外發(fā)布財務(wù)報告時，只需要說明哪些資產(chǎn)在當(dāng)期進(jìn)行了計提減值，以及資產(chǎn)減值損失的轉(zhuǎn)回。披露的資產(chǎn)減值損失內(nèi)容過于簡單，對于報表使用者的經(jīng)濟(jì)決策是很不利的，在某種程度上，給了企業(yè)利用資產(chǎn)減值調(diào)整很大的空間。在以前，上市公司經(jīng)常會利用準(zhǔn)則的漏斗來計提和沖回大額資產(chǎn)減值損失，導(dǎo)致企業(yè)正常業(yè)務(wù)經(jīng)營表現(xiàn)不錯，最后在年度在財務(wù)報表卻出現(xiàn)了資產(chǎn)的大量減少，甚至出現(xiàn)資不抵債的惡劣情況?，F(xiàn)行準(zhǔn)則的出現(xiàn)，為了遏制這種情況恣意出現(xiàn)，首先企業(yè)在計提資產(chǎn)減值損失時，必須詳細(xì)在附注中說明原因，對于目前資產(chǎn)的基本情況及出現(xiàn)的減值跡象。同時還需要闡述關(guān)于如何計算出減值的額度，關(guān)于目前關(guān)于此資產(chǎn)在市場經(jīng)濟(jì)下的說明以及計算依據(jù)?？梢杂行У亩糁破髽I(yè)不規(guī)范、沒依據(jù)計量資產(chǎn)減值。

2.資產(chǎn)減值準(zhǔn)則還有企業(yè)操縱的漏洞

（1）部分資產(chǎn)減值準(zhǔn)備可以轉(zhuǎn)回

在準(zhǔn)則變更后，也同時對減值準(zhǔn)備計提范圍的擴(kuò)大。市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展下，越來越多的企業(yè)合并以及企業(yè)之間的投資，在企業(yè)合并繁雜的業(yè)務(wù)環(huán)境下，且母公司和子公司之間信息存在的不透明，常常給計提和沖回減值提供溫床，而且不易被發(fā)現(xiàn)。這樣企業(yè)就可以通過信息不透明、不公開化進(jìn)行舞弊及調(diào)整利潤。

（2）商譽(yù)減值的新規(guī)定給予企業(yè)盈余管理的空間

商譽(yù)本身的虛擬化就已經(jīng)存在高難度的計量，對于通過企業(yè)合并形成的商譽(yù)，新準(zhǔn)則為了更好的提供企業(yè)在合并報表信息的準(zhǔn)確性，都必須進(jìn)行測試資產(chǎn)減值于資產(chǎn)負(fù)債表日。商譽(yù)需要分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合，而在進(jìn)行判斷資產(chǎn)組是否準(zhǔn)確、合理時，準(zhǔn)則并沒有詳細(xì)規(guī)定，更多的是靠企業(yè)經(jīng)營者以及財務(wù)人員進(jìn)行主觀判斷和決策。一旦資產(chǎn)組的減值判斷不準(zhǔn)確，那間接就會大大影響商譽(yù)的計量，進(jìn)而影響合并報表的披露。

（3）資產(chǎn)變現(xiàn)時會影響當(dāng)期利潤

企業(yè)在經(jīng)營不好或者資產(chǎn)被閑置的情況下，常常會通過變賣資產(chǎn)進(jìn)行獲利，同時，也可以轉(zhuǎn)回以前計提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，來增加當(dāng)年的營業(yè)務(wù)收入，以及間接減少了費(fèi)用。不管準(zhǔn)則如何變化，并沒有什么措施可以閑置企業(yè)進(jìn)行資產(chǎn)的變賣，以來獲得高額利潤。

三、限制企業(yè)利用資產(chǎn)減值進(jìn)行不當(dāng)盈余管理的對策

企業(yè)之所以要進(jìn)行規(guī)范的計提資產(chǎn)減值，是要向所有使用財務(wù)報表的相關(guān)者提供準(zhǔn)確且合理的信息，以助于他們進(jìn)行判斷企業(yè)的經(jīng)營狀況，以及自己的決策。合理的計提資產(chǎn)減值損失是披露財務(wù)報告的重要之一。下面就幾點(diǎn)關(guān)于防范企業(yè)不規(guī)范計提減值影響利潤的幾點(diǎn)建議，僅供參考：

1.改善經(jīng)濟(jì)體制下的市場和定價策略

資產(chǎn)是否出現(xiàn)減值跡象，很大程度取決于市場經(jīng)濟(jì)信息，市場決定了資產(chǎn)的公允價值，如果沒有完善的市場和價格信息，那樣資產(chǎn)的公允價值則不可能可靠地計量的，企業(yè)判斷資產(chǎn)減值損失則不會準(zhǔn)確，企業(yè)就會利用這樣信息不對稱就行調(diào)整減值損失，這樣連鎖反應(yīng)財務(wù)報告則不能提供可靠的經(jīng)濟(jì)信息。所以國家應(yīng)改善經(jīng)濟(jì)體制下的市場和定價策略 建立合理的現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)實(shí)務(wù)定價系統(tǒng)，利用現(xiàn)代科技技術(shù)網(wǎng)絡(luò)經(jīng)常發(fā)布關(guān)于資產(chǎn)減值的現(xiàn)實(shí)跡象，以及判斷的基礎(chǔ)、計量的標(biāo)準(zhǔn)，合理的披露信息，減弱人為的操縱。

2.建立有效的內(nèi)控制度和強(qiáng)有力的社會監(jiān)督

企業(yè)不規(guī)范的減值判斷，以及信息不完整的披露，都來源企業(yè)內(nèi)控的缺失和不完善。企業(yè)應(yīng)在完善內(nèi)控制度，規(guī)范和監(jiān)督對于財務(wù)人員、經(jīng)營人員以及管理者對資產(chǎn)判斷減值的依據(jù)，對于大額計提資產(chǎn)減值，應(yīng)獲得批準(zhǔn)，出示說明（包括審批書、計提標(biāo)準(zhǔn)等）。同時，從外部來說，企業(yè)的財務(wù)報告需要經(jīng)社會審計進(jìn)行專業(yè)審計，所以外部審計也是防止企業(yè)不正當(dāng)目的的計提資產(chǎn)減值。審計人員應(yīng)充分根據(jù)企業(yè)計提的資產(chǎn)減值的說明和額度進(jìn)行嚴(yán)格的審查，對財務(wù)報告關(guān)于資產(chǎn)減值信息披露是否符合企業(yè)經(jīng)營和市場經(jīng)濟(jì)狀況。如果企業(yè)出現(xiàn)沖回減值準(zhǔn)備，審計人員需結(jié)合市場公允價值進(jìn)行謹(jǐn)慎評估，升值的信息是否準(zhǔn)確。

3.培養(yǎng)合格的專業(yè)財務(wù)人員

雖然準(zhǔn)則闡述了較為詳細(xì)的資產(chǎn)減值的規(guī)定，但減值的判斷過程還主要是財企業(yè)財務(wù)人員和經(jīng)營人員的判斷，例如：存貨的減值，財務(wù)人員需要和銷售人員商談，結(jié)合市場信息進(jìn)行判斷是否存在減值跡象，之后再進(jìn)行計量減值。所以，財務(wù)人員的專業(yè)性以及對市場信息的了解很大程度的影響到資產(chǎn)減值的合理性和準(zhǔn)確度。培養(yǎng)合格的專業(yè)財務(wù)人員，提高財務(wù)人員的專業(yè)知識水平和職業(yè)操守，有利于做出合理、公正的判斷。

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作者簡介：梁安，男，漢族，碩士研究生，專業(yè)：會計專碩，單位：天津財經(jīng)大學(xué)