制造企業(yè)精益會(huì)計(jì)信息決策系統(tǒng)構(gòu)建與應(yīng)用

秦琴

隨著中國制造業(yè)薄利時(shí)代的到來，越來越多的企業(yè)選擇精益制造方式來替代傳統(tǒng)擴(kuò)大產(chǎn)量的生產(chǎn)模式，以此謀求企業(yè)的全面轉(zhuǎn)型升級。在近幾年的實(shí)踐中，精益制造正逐漸成為解救制造企業(yè)擺脫困境的出路。本文將以SJ公司為例，在研究傳統(tǒng)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)與精益生產(chǎn)的不適用性基礎(chǔ)上，初步構(gòu)建企業(yè)精益會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)，并探討其實(shí)際應(yīng)用性。

一、SJ公司簡介

SJ公司成立于1993年，主要經(jīng)營機(jī)械設(shè)備制造，機(jī)械加工等業(yè)務(wù)。經(jīng)過近20年的發(fā)展，SJ公司的資產(chǎn)規(guī)模已達(dá)200億，SJ公司的高速增長始于2007年的產(chǎn)業(yè)群重組搬遷，公司在重組搬遷后以精益思想為指導(dǎo)，重新布局廠房、生產(chǎn)線與相關(guān)人員。同時(shí)，借助于精益生產(chǎn)的方法和工具，對實(shí)施精益生產(chǎn)方式中的企業(yè)文化、組織結(jié)構(gòu)、營銷以及質(zhì)量管理等進(jìn)行設(shè)計(jì)。通過調(diào)整組織結(jié)構(gòu)、員工精益生產(chǎn)培訓(xùn)、強(qiáng)化生產(chǎn)現(xiàn)場管理、推行全面質(zhì)量管理等手段，走出一條獨(dú)特的又切合實(shí)際的精益之路。在SJ公司精益生產(chǎn)深入推廣過程中，原有的會(huì)計(jì)核算方式與管理模式就突顯出了不足與缺失，在很多情況下無法滿足日趨精益化的管理要求。

二、SJ公司實(shí)施精益會(huì)計(jì)前的會(huì)計(jì)信息決策系統(tǒng)

（一）基于標(biāo)準(zhǔn)成本的成本核算體系

SJ公司成本管理以產(chǎn)品為導(dǎo)向、以標(biāo)準(zhǔn)BOM和工藝路線為核心、以標(biāo)準(zhǔn)成本核算為手段。標(biāo)準(zhǔn)成本系統(tǒng)是由標(biāo)準(zhǔn)成本、差異分析和差異處理三個(gè)部分組成，當(dāng)標(biāo)準(zhǔn)成本制定好后，就需要進(jìn)行差異分析，將實(shí)際成本分解為標(biāo)準(zhǔn)成本和成本差異部分兩部分。設(shè)備利用率和人員利用率在標(biāo)準(zhǔn)成本系統(tǒng)是衡量業(yè)績的關(guān)鍵，半成品和產(chǎn)成品都是庫存作為資產(chǎn)。為了符合成本控制的要求，管理者就必須讓生產(chǎn)設(shè)備全部用于快速生產(chǎn)，產(chǎn)量越大，單位成本就越低，機(jī)器人工使用效率越高，以生產(chǎn)推動(dòng)銷售，從而獲得利潤。

在精益生產(chǎn)逐步推進(jìn)的過程中，SJ公司發(fā)現(xiàn)傳統(tǒng)的成本核算突顯兩個(gè)方面的問題：一是忽略了庫存的潛在成本，把庫存作為順利生產(chǎn)的保障，甚至用庫存來緩解生產(chǎn)中發(fā)現(xiàn)的問題。而精益思想認(rèn)為，企業(yè)應(yīng)根據(jù)客戶需求保留存貨，庫存的存在掩蓋了企業(yè)中的問題，阻礙經(jīng)營結(jié)果的改善。二是忽略了其他流程的成本問題，只關(guān)注生產(chǎn)環(huán)節(jié)上的成本問題，在日趨激烈的市場環(huán)境下，競爭已經(jīng)從單件產(chǎn)品或服務(wù)的成本競爭向整個(gè)價(jià)值流的成本競爭擴(kuò)展。精益思想認(rèn)為，企業(yè)價(jià)值流中各環(huán)節(jié)如供應(yīng)商采購、分銷商、顧客等應(yīng)該合理且有效地安排和配置資源，使企業(yè)整個(gè)價(jià)值流的成本低于其他競爭者。

（二）基于傳統(tǒng)評價(jià)指標(biāo)的業(yè)績評價(jià)系統(tǒng)

SJ公司發(fā)現(xiàn)基于傳統(tǒng)評價(jià)指標(biāo)的業(yè)績評價(jià)通常只關(guān)注歷史結(jié)果，無法及時(shí)滿足公司對主要財(cái)務(wù)信息的需求，且易導(dǎo)致非精益行為的產(chǎn)生，如通過大批量生產(chǎn)，促銷的形式，增加利潤。同時(shí)產(chǎn)生大量存貨，這會(huì)減緩產(chǎn)品流動(dòng)并延長生產(chǎn)周期。與此同時(shí)，要浪費(fèi)大量的時(shí)間收集相關(guān)數(shù)據(jù)，當(dāng)公司實(shí)施精益生產(chǎn)時(shí)，信息收集任務(wù)更加繁重。傳統(tǒng)業(yè)績報(bào)告每月公布一次，報(bào)告頻率小不利于實(shí)時(shí)監(jiān)管。

三、SJ公司精益會(huì)計(jì)決策信息系統(tǒng)的構(gòu)建與應(yīng)用

（一）精益成本核算體系構(gòu)建與應(yīng)用

精益會(huì)計(jì)的核心是價(jià)值流效益最大化，SJ公司以客戶價(jià)值增值為導(dǎo)向，融合精益設(shè)計(jì)成本管理、精益采購成本管理、精益生產(chǎn)成本管理、精益物流成本管理、精益服務(wù)成本管理等價(jià)值鏈創(chuàng)造各個(gè)環(huán)節(jié)，利用ERP為技術(shù)手段，對企業(yè)價(jià)值流成本進(jìn)行核算。

1.精益設(shè)計(jì)成本管理。SJ公司為最大限度地壓縮成本，從產(chǎn)品設(shè)計(jì)源頭入手，著眼于企業(yè)目標(biāo)利潤，在產(chǎn)品開發(fā)階段重點(diǎn)推進(jìn)精益設(shè)計(jì)，將精益理念貫穿于產(chǎn)品設(shè)計(jì)的全過程。

2.精益采購成本管理。近幾年，SJ公司致力于采購供應(yīng)鏈整合，結(jié)合供應(yīng)商供貨質(zhì)量、技術(shù)、服務(wù)和價(jià)格等綜合競爭實(shí)力，評定供應(yīng)商選擇范圍，打造供應(yīng)商戰(zhàn)略聯(lián)盟合作，建立健全采購體系，規(guī)范采購行為，在保證供貨質(zhì)量的前提下，使采購成本降到最低。

3.精益生產(chǎn)成本管理。SJ公司注重推行精益生產(chǎn)管理，對生產(chǎn)人員定期開展精益培訓(xùn)，傳輸精益生產(chǎn)管理理念。同時(shí)，依賴精益生產(chǎn)管理，尋找并消除生產(chǎn)環(huán)節(jié)中的一切浪費(fèi)行為，實(shí)現(xiàn)精益生產(chǎn)成本管理。

4.精益物流成本管理。SJ公司堅(jiān)持以客戶為中心，確定不間斷、不等待、不發(fā)出廢品的行動(dòng)理念。為實(shí)現(xiàn)物流成本最小化，公司將各產(chǎn)品線物流資源進(jìn)行整合，實(shí)行歸口部門管理，即成品物流部。成品物流部對物流公司進(jìn)行擇優(yōu)篩選，統(tǒng)一管理和考核，在產(chǎn)品存儲、運(yùn)輸線路、時(shí)間節(jié)點(diǎn)、車輛及人員配備等各方面做到成本最優(yōu)控制，實(shí)現(xiàn)精益物流成本管理。

5.精益服務(wù)成本管理。SJ公司堅(jiān)持以客戶需求為中心的服務(wù)理念，打造由傳統(tǒng)機(jī)床制造商向現(xiàn)代工業(yè)服務(wù)商的全面轉(zhuǎn)型。公司整合服務(wù)資源，在滿足客戶價(jià)值需求的基礎(chǔ)上，做到服務(wù)成本最小值，減少服務(wù)成本的浪費(fèi)，實(shí)現(xiàn)精益服務(wù)成本管理。

從價(jià)值流的重要性角度來看，價(jià)值流又分為“主要價(jià)值流”和“支持價(jià)值流”，主要價(jià)值流包括：產(chǎn)品設(shè)計(jì)、顧客約定、分銷后勤、生產(chǎn)及營銷。支持價(jià)值流包括：采購、經(jīng)營融資、人力資源、設(shè)備管理及信息技術(shù)服務(wù)。價(jià)值流成本是整個(gè)價(jià)值流中的所有耗費(fèi)，所有成本都是直接成本，沒有直接成本和間接成本之分。價(jià)值流之外的成本不包括在價(jià)值流成本內(nèi)，它們被看作是企業(yè)的維系成本。SJ公司對維系成本同樣進(jìn)行預(yù)算和控制，但并不進(jìn)行分?jǐn)?，這些成本將在損益表中作為維系成本予以報(bào)告。

（二）精益業(yè)績評價(jià)體系的構(gòu)建與應(yīng)用

精益業(yè)績評價(jià)體系是精益財(cái)務(wù)體系的重要組成部分。傳統(tǒng)的精益業(yè)績評價(jià)體系通常包括員工工作效率，機(jī)器利用率和其他一些差異指標(biāo)（如人工工資率，制造費(fèi)用分?jǐn)偮剩杀静町惵实龋?，一般按月發(fā)布。因此，不論是在內(nèi)容的精細(xì)度還是考核信息的及時(shí)性方面都無法滿足企業(yè)精益生產(chǎn)的需求。

精益業(yè)績評價(jià)體系需要更精細(xì)化的考核，即單元考核系統(tǒng)。精益業(yè)績評價(jià)指標(biāo)的目的是進(jìn)行持續(xù)改進(jìn)，既反映企業(yè)價(jià)值流的運(yùn)營成果，又可以促進(jìn)改革。在精益生產(chǎn)環(huán)境下，SJ公司信息收集工作一般由單元內(nèi)的工作人員手工完成，由這些信息生產(chǎn)的報(bào)告就可以實(shí)時(shí)發(fā)布在單元內(nèi)的白板或可視屏上。這些指標(biāo)的形成直接源于公司的企業(yè)戰(zhàn)略，激勵(lì)企業(yè)員工實(shí)現(xiàn)公司的戰(zhàn)略目標(biāo)。SJ公司的戰(zhàn)略目標(biāo)主要體現(xiàn)在“降低成本，提高市場份額”、“為客戶提供最優(yōu)質(zhì)的產(chǎn)品和最優(yōu)質(zhì)的服務(wù)”、“縮短供貨時(shí)間，為客戶贏取時(shí)間價(jià)值”等方面，結(jié)合戰(zhàn)略目標(biāo)逐一制定價(jià)值流目標(biāo)，再匹配價(jià)值流指標(biāo)以及各作業(yè)單元指標(biāo)（包括采購單元、生產(chǎn)單元、銷售單元、售后服務(wù)單元和財(cái)務(wù)單元）。新的精益生產(chǎn)單元業(yè)績指標(biāo)包括生產(chǎn)效率、設(shè)備能力利用率、小時(shí)報(bào)告、產(chǎn)品入庫檢驗(yàn)合格率、廢品率、返工率、質(zhì)量事故、在產(chǎn)品/標(biāo)準(zhǔn)在產(chǎn)品、采購?fù)瓿陕省㈠e(cuò)誤采購次數(shù)、按時(shí)裝運(yùn)率、裝運(yùn)差錯(cuò)率、平均維修成本、客戶滿意度等等。此外，SJ公司較好的結(jié)合了財(cái)務(wù)指標(biāo)與非財(cái)務(wù)指標(biāo)，認(rèn)識到非財(cái)務(wù)指標(biāo)是對財(cái)務(wù)指標(biāo)的有益補(bǔ)充，且非財(cái)務(wù)指標(biāo)可以作為財(cái)務(wù)指標(biāo)的前導(dǎo)性指南，在一定程度上把握好財(cái)務(wù)指標(biāo)和非財(cái)務(wù)指標(biāo)之間存在一種平衡關(guān)系。

本文以SJ公司為例，對精益會(huì)計(jì)決策信息系統(tǒng)的構(gòu)建與初步應(yīng)用進(jìn)行論述，顯示出精益會(huì)計(jì)應(yīng)用于裝備制造業(yè)的實(shí)用性和有效性。精益會(huì)計(jì)成本系統(tǒng)克服了傳統(tǒng)成本核算的局限性，關(guān)注企業(yè)價(jià)值流及價(jià)值流中的各個(gè)環(huán)節(jié)。精益業(yè)務(wù)評價(jià)系統(tǒng)不僅包括財(cái)務(wù)信息（如成本、收益等），還包括非財(cái)務(wù)信息（如生產(chǎn)運(yùn)營能力等），這些信息將給企業(yè)帶來持續(xù)的競爭優(yōu)勢與獲利能力。同時(shí)，精益會(huì)計(jì)是以市場為導(dǎo)向的會(huì)計(jì)，有助于拓展會(huì)計(jì)核算、財(cái)務(wù)管理的視野，為現(xiàn)代企業(yè)管理提供一個(gè)全新的可選擇的視角。

（作者單位為沈陽機(jī)床股份有限公司）