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      淺析進出口免抵退稅的會計處理

      2016-04-29 00:00:00趙倩
      今日財富 2016年2期

      摘 要:“免抵退”是日常會計處理上的難點,特別是一些中小企業(yè)對于“免抵退”的會計處理極不重視,盡管納稅申報過程中不存在偷稅漏稅的行為,但是不規(guī)范的會計核算,將無法真實反映企業(yè)的財務狀況。因此本文結(jié)合具體案例,從實務角度分析了進出口企業(yè)免抵退稅的計算方法及會計處理,為企業(yè)日常進行出口免抵退的會計處理提供借鑒。

      關(guān)鍵詞:免抵退稅 ;會計核算 ;會計處理

      出口退稅就是對出口商品實行零稅率,主要是讓我國的出口商品以不含稅的價格進入國際市場。其中免抵退稅就是出口退稅的一種方式。根據(jù)我國稅法的規(guī)定,“免”稅,是指對生產(chǎn)企業(yè)出口的自產(chǎn)貨物,免征企業(yè)銷售環(huán)節(jié)增值稅;“抵”稅,是指生產(chǎn)企業(yè)出口自產(chǎn)貨物所耗用的原材料、零部件、燃料、動力等所含應退還的進項稅額,抵減內(nèi)銷貨物的應納稅額;“退”稅,是指生產(chǎn)企業(yè)出口自產(chǎn)貨物在當月內(nèi)應退還的進項稅額 大于內(nèi)銷貨物的應納稅額時,對未抵減完的進項稅額部分予以退稅。

      一、免抵退稅的計算方法

      免抵退稅的計算方法主要有兩種:

      (一)出口企業(yè)的全部原材料都來自于國內(nèi)

      免抵退稅的計算主要分為五個基本計算步驟:第一,計算不得免征和抵扣稅額。公式:免抵退稅不得免征和抵扣的稅額=離岸價格×外匯人民幣牌價×(增值稅稅率—出口退稅率);第二,計算當期應納增值稅額。公式:當期應納稅額=當期內(nèi)銷貨物的銷項稅額—(當期進項稅額—當期免抵退稅不得免征和抵扣稅額)—上期期末留抵稅額;第三,計算免抵退稅額。公式:免抵退稅額=出口貨物離岸價×外匯人民幣牌價×出口貨物退稅率;第四,確定應退稅額。主要是比較當期應納稅額和免抵退稅額兩者的大小,取較小者;第五,確定免抵稅額。

      (二)出口企業(yè)有進料加工業(yè)務

      免抵退稅的計算主要分為七個基本計算步驟:第一,計算不得免征和抵扣稅額的抵減額。公式:免抵退稅不得免征和抵扣稅額抵減額(視同進項)=免稅購進原材料價格×(出口貨物征稅率—出口貨物退稅率);第二,計算不得免征和抵扣稅額。公式:當期免抵退稅不得免征和抵扣的稅額=出口貨物離岸價格×外匯人民幣牌價×(出口貨物征稅率—出口貨物退稅率)— 免抵退稅不得免征和抵扣稅額抵減額;第三,計算當期應納增值稅額。公式:當期應納稅額=當期內(nèi)銷貨物的銷項稅額—(當期進項稅額—當期免抵退稅不得免征和抵扣稅額)—上期期末留抵稅額;第四,計算免抵退稅額抵減額。公式:免抵退稅額抵減額=免稅購進原材料價格×進口貨物退稅率;第五,計算免抵退稅額。公式:免抵退稅額=出口貨物離岸價×外匯人民幣牌價×出口貨物退稅率—免抵退稅額抵減額;第六,比較確定應退稅額 ;第七,確定免抵稅額:如果當期期末留抵稅額≤當期免抵退稅額,則當期應退稅額=當期期末留抵稅額,當期免抵稅額=當期免抵退稅額-當期應退稅額;如果當期期末留抵稅額>當期免抵退稅額,則當期應退稅額=當期免抵退稅額,當期免抵稅額=0。

      二、免抵退稅的會計處理

      案例1:某自營出口的生產(chǎn)企業(yè)為增值稅一般納稅人,出口貨物的征稅率為 17%,退稅率為13%。20×4年8月的有關(guān)經(jīng)營業(yè)務為:購進原材料一批,取得的增值稅專用發(fā)票上注明的價款為 250萬元,外購貨物準予抵扣的進項稅額 35 萬元通過認證。5月末留抵稅款4萬元,本月內(nèi)銷貨物不含稅銷售額100萬元,收款117萬元存入銀行,本月出口貨物的銷售額折合人民幣200萬元。要求計算當期的免抵退稅額并做相關(guān)會計分錄。

      1.剔稅:當期免抵退稅不得免征和抵扣的稅額=250×(17%-13%)=10(萬元)。

      2.抵稅:當期應納稅額=100×17%-(35-10)-4=-12(萬元)。

      3.算尺度:出口貨物免抵退稅額=200×13%=26(萬元)。

      4.比較:如當期期末留抵稅額≤當期免抵退稅額,則當期應退稅額=當期期末留抵稅額,即該企業(yè)當期應退稅額為 12 萬元。

      5確定:如當期免抵稅額=當期免抵退稅額-當期應退稅額,則當期免抵稅額=26-12=14(萬元)。

      會計處理如下:

      (1)不予抵退的增值稅:借:主營業(yè)務成本 10 萬元;貸:應交稅費——應交增值稅(進項稅額轉(zhuǎn)出) 10萬元。

      (2)應退稅額部分:借:應收補貼款 12萬元;貸:應交稅費——應交增值稅(出口退稅)12萬元。

      (3)免抵稅額部分:借:應交稅費——應交增值稅(出口產(chǎn)品抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應納稅額)14萬元;貸:應交稅費——應交增值稅(出口退稅)14萬元。

      根據(jù)兩個會計分錄的貸方合計數(shù),12加上14就是企業(yè)的出口退稅限額 26萬元。

      案例2:某自營出口的生產(chǎn)企業(yè)為增值稅一般納稅人,出口貨物的征稅率為17%,退稅率為 13%。20×4年10月的有關(guān)經(jīng)營業(yè)務為:購進原材料一批,取得的增值稅專用發(fā)票上注明的價款為 200 萬元,外購貨物準予抵扣的進項稅額 34 萬元通過認證。當月進料加工免稅進口料件的組成計稅價格為 100 萬 元。上月末留抵稅款 6 萬元,本月內(nèi)銷貨物不含稅銷售額為 100 萬元,收款 117 萬元存入銀行,本月出口貨物的銷售額折合人民幣 200萬元。要求計算該企業(yè)當期的免抵退稅額并做相關(guān)會計分錄。

      (1)計算免抵退稅不得免征和抵扣稅額抵減額=免稅進口料件的組成計稅價格×(出口貨物征稅率-出口貨物退稅率)= 100×(17%-13%)=4(萬元)。

      (2)剔稅:免抵退稅不得免征和抵扣稅額=當期出口貨物離岸價×外匯人民幣牌價×(出口貨物征稅率-出口貨物退稅率)免抵退稅不得免征和抵扣稅額抵減額=200×(17%-13%)-4= 4 (萬元)。

      (3)抵稅:當期應納稅額=100×17%-(34-4)-6=-19(萬元)。

      (4)計算免抵退稅額抵減額=免稅購進原材料價格×出口貨物退稅率=100×13%=13(萬元)。

      (5)算尺度:出口貨物免抵退稅額=200×13%-13=13(萬元)。

      (6)比較:如當期期末留抵稅額>當期免抵退稅額,則當期應退稅額=當期免抵退稅額,即該企業(yè)應退稅額=13(萬元)。

      (7)確定:如當期免抵稅額=當期免抵退稅額-當期應退稅額, 則當期該企業(yè)免抵稅額=13-13=0(萬元)。

      (8) 8 月末留抵結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵扣稅額為 6萬元(1913)。

      會計處理如下:

      (1) 不予抵退的增值稅:借:主營業(yè)務成本4萬元;貸:應交稅費——應交增值稅(進項稅額轉(zhuǎn)出) 4 萬元。

      (2)應退稅額部分:借:應收補貼款 19 萬元;貸:應交稅費 ——應交增值稅(出口退稅)19萬元。

      根據(jù)第二個會計分錄的貸方數(shù)額19萬元減去8月末留抵結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵扣稅額 6 萬元就是企業(yè)的出口退稅限額13萬元。

      三、結(jié)語

      (一)無論是原材料均從國內(nèi)購進的出口企業(yè)還是有來料加工業(yè)務的出口企業(yè),在計算免抵退稅的過程中,大致都要經(jīng)過五個步驟,包括剔稅-抵稅-算尺度-比較-確定免抵稅額。根據(jù)這五個步驟得出來的結(jié)果做出會計處理,便也順理成章。

      (二)在會計處理的過程中,筆者認為在“應交稅費——應交增值稅”科目中的二級明細科目“出口產(chǎn)品抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應納稅額”,應該是核算出口退稅總額中以抵的方式退的那部分增值稅,而不是免稅和抵稅的合計數(shù)。所以,筆者建議,必須更改二級明細科目,將其改為“出口產(chǎn)品免稅和抵稅減少內(nèi)銷產(chǎn)品應納稅額”。這樣才更便于理解,更符合實際發(fā)生的經(jīng)濟業(yè)務。同時根據(jù)稅法的規(guī)定,企業(yè)的出口退稅免征企業(yè)所得稅。筆者建議,“應收補貼款——出口退稅”科目應在“其他應收款”科目下的二級科目核算。

      (三)為了使稅務處理與會計處理更一致,筆者建議,在做相應的會計處理時應當體現(xiàn)稅務處理的真實含義,或者在稅務處理上做相應的修改。比如,“免抵稅額”在含義上不過是應退稅額與免抵稅額之間的差額,并不是真正意義上出口免征或者可以抵減內(nèi)銷的應納數(shù)額,但是卻在會計處理上被認為是反映免抵退稅的重要項目,作為“出口退稅”和“出口抵減內(nèi)銷應納稅額”入賬,這種處理下是否合適,反映的會計信息是否屬實,不免讓人懷疑。

      參考文獻:

      [1]免抵退不得免征和抵扣稅額的稅務與會計處理差異[J].財務與會計,2015,05:65-72.

      [2]企業(yè)出口貨物補繳免抵退增值稅款的會計處理[J].經(jīng)濟師,2013,08:11-12.

      [3]加工貿(mào)易企業(yè)增值稅免抵退的計算和會計處理[J].新會計,2012,04:102-103.

      [4]增值稅“免、抵、退”計算和會計處理的通俗解釋.財會月刊,2011,10,97-98.

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