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    施工企業(yè)建造合同會計核算探討

    2016-04-29 00:00:00王鳳梅
    今日財富 2016年24期

    建筑業(yè)為國民經(jīng)濟重要行業(yè),會計信息的質(zhì)量直接影響國民經(jīng)濟。在市場經(jīng)濟下,建筑行業(yè)采取招投標制,通過合同確定客戶與承包商經(jīng)濟關(guān)系,并明確各自義務(wù)及權(quán)利,作為客戶支付和承包商結(jié)算的法律依據(jù)。施工企業(yè)建造合同會計核算是工程項目重要內(nèi)容,需引起重視。

    建筑行業(yè)與其他行業(yè)比較,時間跨度大,資金規(guī)模大,項目核算內(nèi)容多,施工企業(yè)在項目建造初期與客戶之間簽訂建造合同,在會計準則下實行會計核算?,F(xiàn)階段,很多施工企業(yè)會計核算系統(tǒng)較不完善,導(dǎo)致項目建造成本得不到有效控制,不能有效節(jié)省開支。在建造合同下加強會計核算,提高行業(yè)競爭力,有利于施工企業(yè)穩(wěn)定、長遠發(fā)展。

    一、施工企業(yè)會計核算特點

    (一)建筑產(chǎn)品有單件性,生產(chǎn)工藝多,結(jié)構(gòu)復(fù)雜,生產(chǎn)成本無可比性,總成本估計難度大。每項建筑工程都有特定建設(shè)要求和用途,哪怕是同類型的工程,因其生產(chǎn)工藝和施工環(huán)境不同,加上臨時的變更要求等,也導(dǎo)致最終產(chǎn)品成本不同,甚或有更大差異。

    (二)施工受環(huán)境、氣候等影響較大,產(chǎn)生很多不可預(yù)見性成本,導(dǎo)致預(yù)計總成本有不確定因素。工程項目由于體積龐大,位置固定,水下、露天、地下和高空等作業(yè)較多,對施工安全、施工生產(chǎn)和機械運轉(zhuǎn)等有不利影響,施工成本、工期和質(zhì)量等出現(xiàn)不確定因素,預(yù)計總成本較難確定。

    (三)工程投資規(guī)模大,施工周期長,受到國家有關(guān)經(jīng)濟政策和宏觀調(diào)控影響,導(dǎo)致實際收入和成本變化較大。工程項目投資規(guī)模大,施工周期長,易受到經(jīng)濟政策、宏觀調(diào)控、通貨緊縮和膨脹等影響,導(dǎo)致預(yù)計總成本和總收入在實際執(zhí)行、初始計量中偏差較大。

    (四)合同收入除包括初始合同收入外,還有獎勵、變更和索賠等收入。只有業(yè)主批復(fù)獎勵、變更和索賠等,才能確定經(jīng)濟利益流進企業(yè),納進收入統(tǒng)計;多數(shù)業(yè)主批復(fù)滯后,導(dǎo)致預(yù)計合同總成本和總收入無法同步調(diào)整,對施工中期的核算結(jié)果有所影響。

    二、建造合同準則下會計核算變化

    建造合同準則使工程合同會計核算更加規(guī)范,能更好貫徹配比原則及權(quán)責(zé)發(fā)生制,與國際慣例接軌,預(yù)測減少風(fēng)險,會計穩(wěn)健性原則更強,保證信息使用者獲得的會計資料更可靠、準確。在準則下,會計核算在核算對象、合同收入確認、開單結(jié)算處理、預(yù)計損失預(yù)備計提、收入與成本確認等方面發(fā)生變化。

    (一)核算對象。在舊會計制度中,未將建造合同作為會計核算的對象,而在實際工作中,往往將各個單位工程都視為核算的對象,沒有考慮到合同分立和全并。準則對建造合同會計核算的對象進行了嚴格規(guī)范,要求在一般情況下,施工企業(yè)都應(yīng)將所簽訂單項合同作為對象,分別對各單項合同費用、收入、利潤進行計量和確立。正確確定各建造合同核算對象對正確反映損益、核算成本有重要意義,可防止企業(yè)通過同時簽訂一組合同中,人為操縱虧損和盈利,獲得利潤。

    (二)開單結(jié)算處理。新準則對工程款結(jié)算和收入確認進行分開處理。開結(jié)算單時,貸方的工程結(jié)算和借方的應(yīng)收款項,不同時確認收入。當(dāng)滿足收入確認條件,確認收入,結(jié)轉(zhuǎn)工程成本,此時會計分錄借方為主營業(yè)務(wù)成本和工程施工,貸方為主營業(yè)務(wù)收入。該賬務(wù)處理能夠使施工賬戶余額賬上不變,提供開工以來工程累及的成本;并能全面考慮到市場風(fēng)險,使收入和成本核算更真實的反映出經(jīng)營狀況。

    (三)合同收入確認。舊會計制度和新準則在收確認金額和時點上有差異。舊制度規(guī)定發(fā)包方及承包方結(jié)算時按照結(jié)算的金額確定收入。新準則要求情況進行確認。新準則合同收入確認更滿足權(quán)責(zé)發(fā)生制要求,更嚴格遵循謹慎原則,更符合使用者要求。

    (四)預(yù)計損失預(yù)備計提。舊制度沒有針對建造合同虧損及預(yù)計合同損失核算作出規(guī)定。新準則堅持與國際準則接軌精神和穩(wěn)健性原則,要求若合同預(yù)計總成本即將超過預(yù)計總收入,需立即將預(yù)計損失認定為當(dāng)期費用,為核算建造合同虧損及預(yù)計合同損失,設(shè)置了合同預(yù)計損失和預(yù)計損失賬戶。損失準備,借方為合同預(yù)計損失,而貸方為預(yù)計損失準備。完工后,將貸方賬戶余額調(diào)到主營業(yè)務(wù)成本下,進行結(jié)轉(zhuǎn)。預(yù)計損失預(yù)備計提能更具體貫徹穩(wěn)健性原則。

    (五)收入與成本確認。建造合同項目建設(shè)的周期長,為保證工程成本計算正確,確認當(dāng)期的收入和成本,向信息使用者提供合同進度和本期業(yè)績相關(guān)信息,多使用完工百分比法,進行收入與成本確認。新準則全面闡述了完工百分比,可全面、客觀的反映施工企業(yè)的經(jīng)營狀況。

    三、當(dāng)前會計核算工作存在的主要問題

    (一)建造合同有不確定性

    建造合同有不確定性,需要與其他部門一起配合進行合同總成本預(yù)測及準則 執(zhí)行等,若部門之間缺乏有效配合,則預(yù)計合同總成本隨意性大。除此之外,很多施工企業(yè)未形成完整的內(nèi)部定額,缺少在預(yù)測成本方面資料積累,即便是其他部門密切配合,也導(dǎo)致預(yù)計合同總成本不準確。

    (二)核算成本水平有限

    施工企業(yè)項目經(jīng)理部往往是臨時組建的,工作職責(zé)是與發(fā)包單位按建造合同辦理項目結(jié)算。項目經(jīng)理部可直接管理資金,為建造合同會計核算主要主體,可直觀反映工程的收入及成本。很多項目經(jīng)理部管理水平低,手段落后,影響會計核算準確性及正確性。

    (三)預(yù)計合同收入成本難度大

    合同總收入具體包括合同獎勵、合同原始收入和合同變更等,合同中注明了收入總額,但由于工程項目多,常常引起確認時程序復(fù)雜,工程結(jié)算滯后,加大合同總收入計算難度。此外,合同總成本與財務(wù)部門、材料部門和工程部門等密切有關(guān),需各部門協(xié)調(diào),施工中不確定因素也可加大合同收入成本估計難度。

    (四)完工百分比無法精確

    完工百分比指施工企業(yè)按完工進度依據(jù)建造合同進行收入及費用確認。在工作中,常常按照實際成本在總預(yù)算成本所占比例進行計算,計算結(jié)果往往高估了完工百分比,無法精確。該計算方式易受到生產(chǎn)材料價格漲幅變動及無效投入等影響,與完工進度之間無明確關(guān)系,但能增加完工進度,導(dǎo)致完工進度不準確。此外,若將投入作為衡量標準,也高估了完工進度。

    四、如何加強建造合同會計核算

    (一)加強建造合同管理

    在施工中應(yīng)嚴格按合同監(jiān)督執(zhí)行,簽訂建造合同,施工企業(yè)和建設(shè)單位應(yīng)加強對建造合同的規(guī)范管理,確保建造合同能正常執(zhí)行,促進市場正常經(jīng)濟秩序運行,保證雙方的經(jīng)濟利益及時流入。此外,施工企業(yè)也應(yīng)加強對合同執(zhí)行的監(jiān)督與管理,在施工中若出現(xiàn)因設(shè)計改變、獎勵和索賠等導(dǎo)致的造價改變,應(yīng)及時與建設(shè)單位簽訂書面合同,準確、及時的判斷合同結(jié)果。當(dāng)期收入確認時,預(yù)計總成本和總收入必須符合工程實際進展,并及時調(diào)整,使預(yù)計總成本和總收入接近真實數(shù)據(jù),防止預(yù)計總成本和總收入與當(dāng)期成本確認的收入利潤出現(xiàn)偏差,無法反映出真實數(shù)據(jù)。完工進度計算必須合理、科學(xué),展現(xiàn)施工企業(yè)成果,按建造合同有效規(guī)范執(zhí)行。

    (二)提高成本核算水平

    針對財產(chǎn)物資建立收發(fā)、轉(zhuǎn)移、領(lǐng)取、報廢、清查制度;做好與成本核算相關(guān)的原始記錄及工程量統(tǒng)計工作,建立健全制度;制定完善機械、人工及材料等內(nèi)部定額;對各種計量檢測設(shè)施加以完善,制定計量檢驗相關(guān)制度,保證成本核算有可靠基礎(chǔ)。應(yīng)系統(tǒng)、及時的核算反映建造合同發(fā)生的經(jīng)濟業(yè)務(wù),針對合同實際發(fā)生而未完成的合同成本,需準確歸集、登記,并劃清當(dāng)期和下期成本界限,劃清不同核算對象界限,劃清已完成與未完成合同成本界限。

    提高成本預(yù)測及控制能力,利用建造合同執(zhí)行這一契機,將二者結(jié)合。建造合同執(zhí)行關(guān)鍵在于準確預(yù)測合同總成本和有效控制施工項目成本。具體做法為,建立目標成本,準確預(yù)計合同總成本,加強項目成本管理,深入挖掘施工企業(yè)潛力,并以此評價考核各部門業(yè)績。

    (三)合理預(yù)計合同收入成本

    合同總收入包含合同規(guī)定收入和因獎勵、合同變更及索賠等產(chǎn)生的收入。預(yù)計收入時必須重視證據(jù)與事實結(jié)合,按建造合同經(jīng)濟業(yè)務(wù)數(shù)量,與同類其他客戶平常單價結(jié)算,或者參考已經(jīng)辦理結(jié)算的價款和已經(jīng)收取的工程價款,并合理預(yù)計施工進展,取得可靠、確切的證據(jù)后,及時調(diào)整預(yù)計合同收入。合同總成本能否合理預(yù)計,對建造合同準則實施效果有直接影響,尤其是在投入衡量百分比法中,對合同收入及費用在各年度分配合理性、準確性都有很大影響。各相關(guān)部門人員應(yīng)具備較豐富編制經(jīng)驗,合理編制施工組織設(shè)計,了解施工現(xiàn)場情況,科學(xué)的判斷預(yù)測施工材料價格變化情況,以此確保合理預(yù)計合同總成本。

    (四)合理確定完工百分比

    大多數(shù)建造合同開工日期和完工日期分屬不同年度,合同成本與合同收入科學(xué)配比,并準確分配計入到具體實施工程各年度,為重要問題。完工百分比是建造合同會計核算中收入與成本確認方法,確定方法有兩種,即投入衡量法和產(chǎn)出衡量法。投入衡量法利用投入與產(chǎn)出對應(yīng)關(guān)系進行收入與成本確認,但在不同工程項目階段,投入與產(chǎn)出之間關(guān)系不成比例,若實際出現(xiàn)無效率投入,使用投入衡量則要每期按實際情況進行合同總成本確認,如施工企業(yè)成本核算制度不健全,將無法準確預(yù)計,此時采用投入衡量對各期收益合理性及準確性都有影響。產(chǎn)出衡量較直觀、簡單。

    五、結(jié)語

    施工企業(yè)建造合同對施工項目會計核算、合同管理、信息披露等有更高要求。當(dāng)前,會計核算工作逐漸規(guī)范化、國際化,應(yīng)準確把握建造合同實質(zhì),充分掌握建造合同準則下會計核算變化,做好建造合同會計核算基礎(chǔ)工作,使會計核算水平不斷提高,更好的促進市場經(jīng)濟發(fā)展。

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