跨境電子商務(wù)征稅改革研究

◆蘇如飛

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跨境電子商務(wù)征稅改革研究

◆蘇如飛

內(nèi)容提要：跨境電子商務(wù)近年來發(fā)展迅速，在B2C和C2C的貿(mào)易模式下，由于貿(mào)易的碎片化和網(wǎng)絡(luò)交易的隱蔽性，導(dǎo)致稅收征管受到?jīng)_擊。對(duì)跨境電子商務(wù)的征稅，應(yīng)該兼顧效率和公平。在國(guó)際上，歐盟和美國(guó)針對(duì)跨境電子商務(wù)出臺(tái)了相應(yīng)的征稅規(guī)則，立足我國(guó)實(shí)際，吸收借鑒國(guó)際征稅規(guī)則，及時(shí)改革我國(guó)跨境電子商務(wù)的稅收征管制度，對(duì)推動(dòng)、規(guī)范和引導(dǎo)跨境電子商務(wù)在我國(guó)的發(fā)展具有重要意義。

關(guān)鍵詞：跨境電子商務(wù)；增值稅；稅收征管

近年來我國(guó)跨境電子商務(wù)發(fā)展迅猛,2015年6月16日國(guó)務(wù)院以國(guó)發(fā)〔2015〕46號(hào)文件《關(guān)于促進(jìn)跨境電子商務(wù)健康快速發(fā)展的指導(dǎo)意見》的方式提出支持跨境電子商務(wù)發(fā)展的目標(biāo)?？缇畴娮由虅?wù)對(duì)我國(guó)進(jìn)出口貿(mào)易的發(fā)展具有重要作用，跨境電子商務(wù)讓人們足不出戶就可享受幾乎無障礙的全球貿(mào)易，但是通過網(wǎng)絡(luò)達(dá)成交易，對(duì)現(xiàn)行稅收征管方式帶來巨大沖擊。

一、我國(guó)跨境電子商務(wù)發(fā)展情況

我國(guó)跨境電子商務(wù)主要存在B2B（Business to Business,企業(yè)對(duì)企業(yè)）、B2C（Business to Customer,企業(yè)對(duì)個(gè)人）、C2C（Customer to Customer,個(gè)人對(duì)個(gè)人）、O2O（Online to Offline,線上到線下）等幾種貿(mào)易模式。

B2B貿(mào)易模式下，企業(yè)通常是線上進(jìn)行商品信息發(fā)布，再線下成交，這跟普通貿(mào)易沒有本質(zhì)區(qū)別，典型的是阿里巴巴B2B平臺(tái)。從全球電子商務(wù)市場(chǎng)交易份額看，B2B電子商務(wù)占80%以上的份額，是電子商務(wù)的主流業(yè)務(wù)模式。

而B2C貿(mào)易模式下，主要分成平臺(tái)型和自營(yíng)式兩種，例如目前的天貓網(wǎng)站是平臺(tái)模式，京東網(wǎng)站是自營(yíng)模式。在該模式下，若進(jìn)行跨境電子商務(wù)，企業(yè)則直接面對(duì)廣大消費(fèi)者，主要銷售個(gè)人消費(fèi)品，途徑是航空包裹、郵寄快遞等方式。C2C貿(mào)易模式下，是個(gè)人賣家在網(wǎng)上賣東西給個(gè)人。典型代表是淘寶集市和京東旗下的拍拍網(wǎng)。O2O是線下企業(yè)把各種服務(wù)搬到互聯(lián)網(wǎng)上，讓人們?cè)诰W(wǎng)上下單，線下消費(fèi)。

近幾年，跨境電子商務(wù)的B2C和C2C的貿(mào)易模式發(fā)展迅猛，越來越多的國(guó)內(nèi)消費(fèi)者不再滿足于境內(nèi)網(wǎng)上購物，“海淘”這種行為在國(guó)內(nèi)流行起來?！昂Ｌ浴敝浮昂Ｍ赓徫铩?，就是國(guó)內(nèi)消費(fèi)者到國(guó)外或者境外的網(wǎng)站購物，通過信用卡、貝寶（PayPal）等電子手段進(jìn)行支付，商品從國(guó)外寄回中國(guó)。據(jù)市場(chǎng)研究公司比達(dá)咨詢（Big Date-Reserch）數(shù)據(jù)顯示，2012-2014年海淘的市場(chǎng)規(guī)模分別是483億元，767億元、1500億元，同比增加82.8%、58.8%和95.6%。當(dāng)然，這樣的數(shù)據(jù)未必完全權(quán)威，但是也從一個(gè)側(cè)面顯示我國(guó)海外購物行為的規(guī)模龐大。

針對(duì)跨境電子商務(wù)的快速發(fā)展，2013年8月29日，國(guó)務(wù)院辦公廳轉(zhuǎn)發(fā)了商務(wù)部、海關(guān)總署、國(guó)家稅務(wù)總局等九個(gè)部委《關(guān)于實(shí)施支持跨境電子商務(wù)零售出口有關(guān)政策的意見》，自2013年10 月1日起在已經(jīng)開展電子商務(wù)通關(guān)服務(wù)試點(diǎn)的上海、重慶、杭州、寧波、鄭州等5個(gè)城市展開跨境電商新政策試點(diǎn)。自10月1日起，上述政策在全國(guó)有條件的地區(qū)實(shí)施。

根據(jù)海關(guān)總署發(fā)布的統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)顯示，①海關(guān)總署網(wǎng)站：《跨境電子商務(wù)試點(diǎn)已突破30億元》；訪問網(wǎng)址：http://www.customs.gov.cn/publish/portal120/ tab60422/info731566.htm，訪問時(shí)間：2015年12月1日。在出口方面，2013年7月至2014年12月底，上海、重慶、杭州、寧波、鄭州、廣州、深圳、北京等16個(gè)城市先后開展出口業(yè)務(wù)，累計(jì)驗(yàn)放清單3823.5萬份，出口到181個(gè)國(guó)家和地區(qū)價(jià)值約20.4億元。在進(jìn)口方面，2013年7月至2014年12月底，上海、重慶、杭州、寧波、鄭州、廣州、深圳先后開展了進(jìn)口業(yè)務(wù)，共驗(yàn)放包裹411萬余件，價(jià)值約10.1億元。

2015年，國(guó)務(wù)院以國(guó)函〔2015〕44號(hào)的形式，批復(fù)同意設(shè)立中國(guó)（杭州）跨境電子商務(wù)綜合試驗(yàn)區(qū)。根據(jù)杭州海關(guān)統(tǒng)計(jì)顯示，②《我省跨境電商進(jìn)出口額占全國(guó)兩成》，《浙江日?qǐng)?bào)》，2015年12月12日。2015年1到10月，浙江實(shí)現(xiàn)跨境電商試點(diǎn)出口18億元，試點(diǎn)進(jìn)口35.6億元，目前，浙江省從事跨境電商經(jīng)營(yíng)主體達(dá)3萬多個(gè)，在各大跨境電商平臺(tái)上開設(shè)的網(wǎng)店已經(jīng)超過30萬家，其中，阿里巴巴速賣通成為全國(guó)最大的跨境電商平臺(tái)。

總的說來，我國(guó)的跨境電子商務(wù)規(guī)模龐大，目前B2B貿(mào)易模式的跨境電商行為基本上可以進(jìn)行統(tǒng)計(jì)，但是B2C貿(mào)易模式和C2C貿(mào)易模式則由于直接面對(duì)個(gè)人，存在交易的隱蔽性和貿(mào)易的碎片化，統(tǒng)計(jì)存在較大的困難。雖然在若干城市進(jìn)行了跨境電商的監(jiān)管試點(diǎn)，但是在試點(diǎn)城市之外，還存在大量的跨境電商行為，這部分的監(jiān)管和統(tǒng)計(jì)目前還具有很大的提升空間。而O2O的貿(mào)易模式主要是服務(wù)，正在初步發(fā)展當(dāng)中。

二、跨境電子商務(wù)征稅困境

根據(jù)《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》《中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法》《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》《中華人民共和國(guó)進(jìn)出口關(guān)稅條例》等稅收法律規(guī)定，在跨境電子商務(wù)當(dāng)中，企業(yè)賣方要繳納的稅收主要有企業(yè)所得稅和增值稅、城市建設(shè)稅和教育費(fèi)附加。個(gè)人賣方要繳納的稅收有個(gè)人所得稅和增值稅、城市建設(shè)稅和教育費(fèi)附加。對(duì)于買方而言，企業(yè)要繳納的稅收主要有關(guān)稅、增值稅、消費(fèi)稅。

對(duì)于個(gè)人跨境電子商務(wù)的小額物品，現(xiàn)行做法是按郵遞物品或快件監(jiān)管征收行郵稅，即按照綜合稅率計(jì)征關(guān)稅、增值稅、消費(fèi)稅。而對(duì)于個(gè)人以貨物方式申報(bào)進(jìn)境的東西，按照關(guān)稅稅率表來征稅。具體來說，低于關(guān)稅起征數(shù)額的貨物類快件和法定免稅貨樣廣告品快件免征關(guān)稅，普通貨物類快件和應(yīng)征稅貨樣廣告品快件征收關(guān)稅和增值稅、消費(fèi)稅。

由于跨境電子商務(wù)的蓬勃發(fā)展，導(dǎo)致現(xiàn)有的征稅規(guī)則實(shí)施起來出現(xiàn)一定的困難。

（一）進(jìn)口環(huán)節(jié)的問題

進(jìn)口環(huán)節(jié)最突出的問題就是個(gè)人零售網(wǎng)購進(jìn)口物品的稅款征收問題。根據(jù)目前的海關(guān)規(guī)定，跨境電子商務(wù)網(wǎng)購小額物品，可以按照貨物或者物品選擇交納稅款。兩種征管方式并存導(dǎo)致同一屬性商品稅賦水平差異。這一方面導(dǎo)致監(jiān)管困難，另外一方面導(dǎo)致稅負(fù)不公平。

同時(shí)，在行郵稅征收上，海關(guān)主要依據(jù)2010年海關(guān)總署出臺(tái)的43號(hào)公告。公告規(guī)定，寄自或者寄往港、澳、臺(tái)地區(qū)物品，每次限值800元，寄自或者寄往其他國(guó)家地區(qū)物品，每次限值1000元，超出規(guī)定限值的，應(yīng)辦理退運(yùn)或者按照貨物辦理通關(guān)。

海關(guān)規(guī)定將郵包價(jià)值限值在1000元以下的根據(jù)行郵稅征收，目的是便利人們。但是在目前經(jīng)濟(jì)水平下，跨境電子商務(wù)的金額非常容易達(dá)到1000元。比如兩罐進(jìn)口奶粉或者女士的化妝品、面膜之類的比較少的數(shù)額很容易就達(dá)到這個(gè)金額。但是由于網(wǎng)絡(luò)交易的隱蔽性，國(guó)外的郵包被海關(guān)查出然后征稅的概率較低，這樣海關(guān)為了征收稅款，往往需要對(duì)來自國(guó)外的郵包進(jìn)行大量檢查，而購買人為了避免稅金和較少的通關(guān)查驗(yàn)，有時(shí)候也會(huì)化整為零，從而導(dǎo)致大量的執(zhí)法博弈出現(xiàn)。

目前，國(guó)家雖然在若干個(gè)城市試點(diǎn)跨境電商進(jìn)口，但是相比海淘、網(wǎng)絡(luò)代購，跨境電商銷售的產(chǎn)品價(jià)格優(yōu)勢(shì)并不明顯。試點(diǎn)的正規(guī)渠道需要規(guī)范繳稅，導(dǎo)致價(jià)格高，而個(gè)人代購和海淘，是一種碎片化貿(mào)易，雖然存在海關(guān)監(jiān)管，但是由于執(zhí)法力量和條件限制，導(dǎo)致目前“微信朋友圈代購”、“網(wǎng)絡(luò)代購”等各種形式海外代購遍地開花。

（二）出口環(huán)節(jié)的問題

《關(guān)于促進(jìn)跨境電子商務(wù)健康快速發(fā)展的指導(dǎo)意見》指出，對(duì)跨境電子商務(wù)要“繼續(xù)落實(shí)現(xiàn)行跨境電子商務(wù)零售出口貨物增值稅、消費(fèi)稅退稅或免稅政策”。但是目前我國(guó)對(duì)跨境電子商務(wù)仍按照現(xiàn)有貨物監(jiān)管體系進(jìn)行管理，并沒有考慮其量大、件小、交易對(duì)象多的特點(diǎn)，導(dǎo)致退稅或免稅存在比較大的困難。

一是部分電商在現(xiàn)行稅法下達(dá)不到退稅的條件。部分中小微跨境電子商務(wù)企業(yè)，多采用郵包、快遞等形式零售出口商品，但是作為增值稅的小規(guī)模納稅人，無法出具增值稅繳款憑證和收付匯證明而導(dǎo)致無法辦理退稅。而對(duì)于如C2C貿(mào)易模式下銷售商品的個(gè)人，和在電商平臺(tái)上注冊(cè)的非工商注冊(cè)企業(yè)，它們的出口活動(dòng)均無法滿足現(xiàn)行的貨物退稅要求。

二是外貿(mào)綜合服務(wù)企業(yè)的退稅存在困難。為解決出口退稅問題，有些中小微跨境電子商務(wù)企業(yè)采用委托第三方貿(mào)易企業(yè)如外貿(mào)綜合服務(wù)企業(yè)代為辦理出口手續(xù)的方式進(jìn)行零售出口，但是外貿(mào)綜合服務(wù)企業(yè)的出口退稅問題還需要明確。雖然2014年國(guó)家稅務(wù)總局出臺(tái)2014年第13號(hào)公告《關(guān)于外貿(mào)綜合服務(wù)企業(yè)出口貨物退（免）稅有關(guān)問題的公告》對(duì)外貿(mào)綜合服務(wù)企業(yè)的退稅進(jìn)行規(guī)定，但是2014年國(guó)家稅務(wù)總局13號(hào)公告對(duì)外貿(mào)綜合企業(yè)要求其符合自營(yíng)的條件，未免過于苛刻。而且對(duì)于部分中小微企業(yè)而言，零售出口利潤(rùn)就不大，通過外貿(mào)綜合服務(wù)企業(yè)退稅，必定增加成本。

三、跨境電子商務(wù)征稅的公平與效率平衡

任何經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的目標(biāo)都是追求公平與效率的結(jié)合，稅收也是如此。①陳 共：《財(cái)政學(xué)（第八版）》，北京：中國(guó)人民大學(xué)出版社，2015年版，第146頁。無論是發(fā)揮我國(guó)制造業(yè)大國(guó)優(yōu)勢(shì)，實(shí)現(xiàn)外貿(mào)轉(zhuǎn)型升級(jí)，還是推動(dòng)大眾創(chuàng)業(yè)、萬眾創(chuàng)新，發(fā)展跨境電子商務(wù)都是目前正確的戰(zhàn)略選擇。那么對(duì)其征稅，就要進(jìn)行價(jià)值的衡量，以實(shí)現(xiàn)推動(dòng)、規(guī)范和引導(dǎo)的作用。

（一）跨境電子商務(wù)征稅的公平性考察

稅收公平原則被視為涉及和實(shí)施稅收制度的最重要或者首要的原則。②高培勇，楊志勇，楊立剛，夏杰長(zhǎng)：《公共經(jīng)濟(jì)學(xué)》，北京：中國(guó)社會(huì)科學(xué)出版社，2007年版，第205-209頁。稅收公平原則指政府征稅要使納稅人承受的稅收負(fù)擔(dān)與其經(jīng)濟(jì)狀況相適應(yīng)，并使各個(gè)納稅人之間的負(fù)擔(dān)水平保持均衡。稅收公平一般從橫向公平和縱向公平來把握，橫向公平指的是納稅能力相同的人同等納稅，縱向公平指的是納稅能力不同的人繳納不同的稅收。

對(duì)于稅收公平，存在受益原則和支付能力原則兩個(gè)標(biāo)準(zhǔn)。第一，受益原則認(rèn)為，應(yīng)根據(jù)納稅人從政府的公共服務(wù)獲益多寡來決定稅負(fù)大小。就跨境電子商務(wù)而言，無論賣家還是買家，由于其貿(mào)易活動(dòng)，給國(guó)家增加了邊境的通關(guān)風(fēng)險(xiǎn)，因此，對(duì)跨境電子商務(wù)課征稅收并無不妥。第二，支付原則認(rèn)為，應(yīng)根據(jù)納稅人的納稅能力來判定其納多少稅或者稅負(fù)多大。就納稅能力，存在收入、財(cái)產(chǎn)和消費(fèi)三個(gè)尺度，由于跨境電子商務(wù)的隱蔽性和貿(mào)易的碎片化，收入、財(cái)產(chǎn)尺度均難以衡量納稅能力，可以考慮從其消費(fèi)支出來考察納稅能力，當(dāng)然也可以適當(dāng)兼顧其他尺度?？梢酝茢?，跨境電子商務(wù)中，消費(fèi)多者，其納稅能力必大。這啟示我們，在跨境電子商務(wù)稅收征管當(dāng)中，應(yīng)該從受益和支付能力重新考慮征管改革。

（二）跨境電子商務(wù)征稅的效率性考察

稅收的效率原則最早指稅收不要對(duì)資源配置進(jìn)行干預(yù)，以免扭曲當(dāng)事人的經(jīng)濟(jì)行為。①楊宇飛：《當(dāng)代西方財(cái)政學(xué)（第二版）》，北京：北京大學(xué)出版社，第238頁。稅收征收在很多情況不可避免，但要遵循效率損失最小化的原則。這主要包含兩個(gè)方面，一是稅收對(duì)資源配置的影響，一是稅收課征的效率。

第一，從資源配置的方面看，稅收征管的缺位，成為跨境電子商務(wù)的一個(gè)推動(dòng)力。

跨境網(wǎng)購之所以在我國(guó)快速發(fā)展，重要原因在于同類產(chǎn)品與國(guó)內(nèi)賣場(chǎng)相比，價(jià)格相對(duì)低廉。如果不對(duì)跨境網(wǎng)購根據(jù)稅法進(jìn)行稅收征管，就會(huì)造成跨境網(wǎng)絡(luò)購物對(duì)國(guó)內(nèi)線下賣場(chǎng)的擠壓，同時(shí)，由于跨境電子商務(wù)偷逃稅空間的存在，將導(dǎo)致跨境電子商務(wù)發(fā)展無序。

第二，從稅收征管的效率來看，根據(jù)目前國(guó)內(nèi)稅法來對(duì)跨境電子商務(wù)進(jìn)行稅收征收，效率太低。

以目前的跨境電子商務(wù)的跨境代購為例，基本上大量的海外郵包處于查處一起是一起的狀態(tài)，大量的購買人不會(huì)主動(dòng)申報(bào)?？缇畴娮由虅?wù)貿(mào)易的碎片化導(dǎo)致監(jiān)管部門花費(fèi)大量精力進(jìn)行查驗(yàn)，查驗(yàn)的成本與征稅稅額嚴(yán)重不成比例。應(yīng)該看到，我國(guó)的稅收法律法規(guī)是針對(duì)傳統(tǒng)貿(mào)易的，而跨境電子商務(wù)存在交易隱蔽性，成交金額小，成交量大，成交對(duì)象眾多的特點(diǎn)，用傳統(tǒng)貿(mào)易的稅收規(guī)定來征稅，效率低下是必然的。因此，跨境電子商務(wù)的稅收制度必須根據(jù)跨境電子商務(wù)的特點(diǎn)進(jìn)行改革。

四、國(guó)外電子商務(wù)征稅規(guī)則的借鑒和啟示

針對(duì)跨境電子商務(wù)的發(fā)展，歐盟和美國(guó)先后出臺(tái)了一系列的規(guī)則來引導(dǎo)和規(guī)范其發(fā)展。

（一）歐盟的跨境電子商務(wù)增值稅規(guī)則：注重公平，兼顧效率

早在1998年，歐盟委員會(huì)就確立了電子商務(wù)增值稅征收的原則。一是保持原有的稅種不變，繼續(xù)征收增值稅；二是對(duì)互聯(lián)網(wǎng)的增值稅征收必須維持稅收中性原則，與商業(yè)經(jīng)營(yíng)原則相適應(yīng)，線上線下的商品和服務(wù)交易都必須征稅，強(qiáng)調(diào)了征稅公平。三是應(yīng)確?；ヂ?lián)網(wǎng)稅收的征收效率，以及將可能實(shí)行無紙化的電子發(fā)票。2003年7月1日，歐盟開始實(shí)施電子商務(wù)增值稅新指令，成為世界上第一個(gè)對(duì)電子商務(wù)征收增值稅的地區(qū)。②繆 玲，鄭繼輝：《歐盟電子商務(wù)增值稅的征管及啟示》，《中國(guó)經(jīng)貿(mào)導(dǎo)刊》，2015年第8期。③對(duì)歐盟電子商務(wù)的增值稅規(guī)定，參見網(wǎng)站：www.ec.europa.eu。2015年1月1日開始實(shí)施對(duì)電信、廣播和電子服務(wù)的新增值稅規(guī)定。③依據(jù)新規(guī)定，從2015年1月1日起，無論服務(wù)商是否在歐盟境內(nèi)，也無論歐盟境內(nèi)的消費(fèi)者是否為歐盟增值稅納稅人，服務(wù)商提供的電信、廣播和電子服務(wù)應(yīng)始終適用消費(fèi)者所屬國(guó)的增值稅稅率。2015年后，歐盟以及非歐盟的提供商都必須選擇直接在各消費(fèi)國(guó)進(jìn)行增值稅注冊(cè)，或者選擇迷你一站式注冊(cè)機(jī)制（迷你一站式注冊(cè)機(jī)制取代簡(jiǎn)單一站式注冊(cè)機(jī)制）。

歐盟電子商務(wù)新規(guī)的目的之一是防止電子商務(wù)公司利用賣方屬地征收增值稅的規(guī)定，通過在增值稅低稅率國(guó)家或地區(qū)進(jìn)行商業(yè)運(yùn)營(yíng)而避稅。④理查德·麥諾，顧 穎，譯：《2015年歐盟增值稅新規(guī)解讀》，《稅務(wù)研究》，2015年第1期。通過對(duì)歐盟的跨境電子商務(wù)立法的梳理，我們可以發(fā)現(xiàn)，歐盟的跨境電子商務(wù)征稅規(guī)則一直強(qiáng)調(diào)對(duì)跨境電子商務(wù)征稅必須把公平放于首位，對(duì)于利用跨境電子商務(wù)避稅，歐盟一直持嚴(yán)厲打擊態(tài)勢(shì)，同時(shí)，歐盟對(duì)跨境電子商務(wù)的征稅也強(qiáng)調(diào)不要對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)造成干預(yù)，影響其發(fā)展。

（二）美國(guó)的跨境電子商務(wù)征稅規(guī)則：注重效率，兼顧公平

作為電子商務(wù)發(fā)源地的美國(guó)，對(duì)電子商務(wù)一直采取積極的扶持政策。美國(guó)作為典型的判例法聯(lián)邦制國(guó)家，其對(duì)電子商務(wù)的征稅規(guī)定受到司法和各個(gè)州的具體規(guī)定限制。在美國(guó)存在著名的商事條款，州政府只能對(duì)與本州有“關(guān)系”或者在本州有“實(shí)體場(chǎng)所”的賣家征收州銷售稅與使用稅。⑤王 偉：《美國(guó)電子商務(wù)征稅新困境與對(duì)策》，《國(guó)際稅收》，2014年第6期。而在網(wǎng)購情況下，由于賣家在網(wǎng)絡(luò)上進(jìn)行銷售，而且其網(wǎng)站服務(wù)器所在地、發(fā)貨地、收貨地等都可能在不同的地方，因此導(dǎo)致網(wǎng)購出現(xiàn)大量的稅收豁免。同時(shí)，美國(guó)法院的司法判例一直堅(jiān)持稅收的法定原則，對(duì)征收電子商務(wù)稅持謹(jǐn)慎態(tài)度。

在立法上，美國(guó)1998年10月通過的《互聯(lián)網(wǎng)稅務(wù)自由法》，指出虛擬商品（比如軟件、音樂等）不應(yīng)該被征稅，但一般商品則需按照實(shí)體經(jīng)營(yíng)標(biāo)準(zhǔn)納稅。而由于電子商務(wù)交易的迅猛發(fā)展，迫于財(cái)政的壓力，2013年，美國(guó)國(guó)會(huì)參議院通過了開征在線銷售稅的《市場(chǎng)公平法案》，但是該法案也僅僅授權(quán)相關(guān)的州對(duì)所有每年在美國(guó)遠(yuǎn)程銷售（跨州銷售的商品或服務(wù)）總收入超過100萬美元的賣家征稅。同時(shí)，該法規(guī)定只有在本州具有實(shí)體場(chǎng)所的代理人才可以征收稅款，這就形成了對(duì)大量的小電商事實(shí)免稅的效果，促進(jìn)了跨境電子商務(wù)發(fā)展。

總體上，無論是司法還是立法，美國(guó)對(duì)于跨境電子商務(wù)征稅的態(tài)度是消極的，限制了征稅規(guī)則從實(shí)體貿(mào)易擴(kuò)展到網(wǎng)絡(luò)貿(mào)易，這也與美國(guó)電子商務(wù)在世界的優(yōu)勢(shì)地位息息相關(guān)。

（三）對(duì)歐美跨境電子商務(wù)規(guī)則的評(píng)價(jià)和借鑒

歐盟和美國(guó)的跨境電子商務(wù)規(guī)則各具特色。但是目的都是一樣，鼓勵(lì)和促進(jìn)跨境電子商務(wù)的發(fā)展。歐盟強(qiáng)調(diào)不可以通過網(wǎng)絡(luò)達(dá)成避稅的效果，注重公平。而美國(guó)則強(qiáng)調(diào)稅收的法定，不可以因?yàn)榫W(wǎng)絡(luò)存在稅收的逃稅問題就影響跨境電子商務(wù)的發(fā)展。

第一，對(duì)跨境電子商務(wù)征稅規(guī)則的修訂，不可以影響跨境電子商務(wù)的發(fā)展。

第二，跨境電子商務(wù)跟傳統(tǒng)的貿(mào)易方式存在區(qū)別，實(shí)行不同的征稅規(guī)則是大勢(shì)所趨。

第三，跨境電子商務(wù)不存在統(tǒng)一的立法規(guī)則，無論是注重公平還是注重效率，都應(yīng)該跟一國(guó)跨境電子商務(wù)的發(fā)展階段和目標(biāo)定位緊密相連，應(yīng)立足國(guó)情制定稅收規(guī)則。

五、跨境電子商務(wù)征稅制度安排的未來展望

對(duì)跨境電子商務(wù)的稅收制度，《關(guān)于促進(jìn)跨境電子商務(wù)健康快速發(fā)展的指導(dǎo)意見》指出，“繼續(xù)落實(shí)現(xiàn)行跨境電子商務(wù)零售出口貨物增值稅、消費(fèi)稅退稅或免稅政策，關(guān)于跨境電子商務(wù)零售進(jìn)口稅收政策，由財(cái)政部按照有利于拉動(dòng)國(guó)內(nèi)消費(fèi)、公平競(jìng)爭(zhēng)、促進(jìn)發(fā)展和加強(qiáng)進(jìn)口稅收管理的原則，會(huì)同海關(guān)總署、稅務(wù)總局另行制訂?！眹?guó)發(fā)〔2015〕46號(hào)文件規(guī)定的跨境電子商務(wù)稅收制度安排，前面已有論述，零售出口稅收政策實(shí)施比較困難，而進(jìn)口的稅收政策，目前還沒有出臺(tái)新的規(guī)定。因此，建議國(guó)家有關(guān)部門未來可以從以下方面進(jìn)行進(jìn)行改革。

（一）改革稅收制度，提高起征點(diǎn)

要改革目前的出口退稅制度，針對(duì)跨境電子商務(wù)的發(fā)展，建議承認(rèn)符合法定形式的電子單據(jù)的有效性，允許其按出口貨物報(bào)關(guān)并取得出口報(bào)關(guān)單等憑證，以辦理退稅和結(jié)匯。在全國(guó)跨境電子商務(wù)注冊(cè)公司當(dāng)中，推廣浙江義烏的“市場(chǎng)采購”貿(mào)易方式，對(duì)跨境電子商務(wù)公司的出口貨物，免征增值稅、免退增值稅，稅務(wù)部門按“旅游購物商品”貿(mào)易方式進(jìn)行稅收征管，外貿(mào)公司留存“委托代理出口貨物協(xié)議書”、“海關(guān)出口報(bào)關(guān)單”備查。

對(duì)跨境電子商務(wù)進(jìn)口，建議不再以原來的標(biāo)準(zhǔn)劃分行郵稅和貨物稅，建議參照個(gè)人所得稅每月3500元人民幣（含3500元）的標(biāo)準(zhǔn)來確定。并增設(shè)小額跨境電子商務(wù)進(jìn)口貨物申報(bào)渠道，出臺(tái)關(guān)于跨境電子商務(wù)個(gè)人小額進(jìn)口商品的征稅標(biāo)準(zhǔn)和征稅辦法。

就增值稅而言，目前按照國(guó)稅總局2014年第57號(hào)公告的規(guī)定，月銷售額不超過3萬元（含3萬元）的，免征增值稅。對(duì)于跨境電子商務(wù)的賣家，為了鼓勵(lì)其發(fā)展，提高國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力，可以將起征點(diǎn)月銷售額提高到5萬元。

（二）強(qiáng)化納稅申報(bào)，建立納稅信用制度

建議采用歐盟的做法，強(qiáng)化納稅申報(bào)，明確買家及委托人具有如實(shí)申報(bào)、合法納稅進(jìn)口的義務(wù)，統(tǒng)一以成交價(jià)格作為完稅價(jià)格的基礎(chǔ)。在2015年的1月5日，國(guó)務(wù)院法制辦公布

了《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法修訂草案（征求意見稿）》，該草案明確規(guī)定了網(wǎng)上交易負(fù)有納稅義務(wù)。其中，第十九條規(guī)定：“從事網(wǎng)絡(luò)交易的納稅人應(yīng)當(dāng)在其網(wǎng)站首頁或者從事經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的主頁面醒目位置公開稅務(wù)登記的登載信息或者電子鏈接標(biāo)識(shí)”。草案僅僅對(duì)稅務(wù)登記的納稅人規(guī)定申報(bào)義務(wù)是不夠的。

同時(shí)，建立納稅信用制度。參照目前的進(jìn)出口企業(yè)實(shí)施的分類管理辦法，根據(jù)納稅誠(chéng)信記錄對(duì)跨境電子商務(wù)企業(yè)和個(gè)人在海關(guān)通關(guān)、稅收征管環(huán)節(jié)采取相應(yīng)的差別管理措施。如AA類和A類企業(yè)和個(gè)人適用相應(yīng)的通關(guān)便利措施，B類企業(yè)和個(gè)人適用常規(guī)管理措施，C類和D類企業(yè)和個(gè)人適用嚴(yán)密監(jiān)管措施。并根據(jù)這類企業(yè)和個(gè)人的跨境電子商務(wù)活動(dòng)特點(diǎn)，制定相應(yīng)的升降級(jí)規(guī)定，以此鼓勵(lì)企業(yè)和個(gè)人守法納稅，既保障跨境電子商務(wù)的安全與便利，也保障稅收的應(yīng)收盡收。

（三）加強(qiáng)稅源監(jiān)控，保障稅款征收

跨境電子商務(wù)最大的特點(diǎn)就是交易通過網(wǎng)絡(luò)達(dá)成，交易過程難以管控。而縱觀電子商務(wù)流程，其實(shí)網(wǎng)絡(luò)交易平臺(tái)、物流企業(yè)和第三方支付平臺(tái)對(duì)跨境電子商務(wù)起著全程監(jiān)控作用。因此，稅務(wù)機(jī)關(guān)要加強(qiáng)稅源監(jiān)控，就必須加大和網(wǎng)絡(luò)交易平臺(tái)、物流企業(yè)和網(wǎng)絡(luò)交易支付服務(wù)機(jī)構(gòu)的合作。

《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法修訂草案（征求意見稿）》第三十條規(guī)定：“納稅人及與納稅相關(guān)的第三方應(yīng)該按照規(guī)定提交涉稅信息?！比龡l規(guī)定：“網(wǎng)絡(luò)交易平臺(tái)應(yīng)該向稅務(wù)機(jī)關(guān)提供電子商務(wù)交易者的登記注冊(cè)信息?！蔽磥硐嚓P(guān)稅收法律制度應(yīng)明確網(wǎng)絡(luò)交易平臺(tái)、物流企業(yè)和網(wǎng)絡(luò)交易支付服務(wù)機(jī)構(gòu)協(xié)助稅務(wù)機(jī)關(guān)和海關(guān)進(jìn)行稅源監(jiān)控的義務(wù)。

（責(zé)任編輯：?jiǎn)⒚鳎?/p>

中圖分類號(hào)：F812.423

文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

文章編號(hào)：2095-1280（2016）02-0011-05

作者簡(jiǎn)介：蘇如飛，男，中國(guó)財(cái)政科學(xué)研究院博士研究生，副研究員。