發(fā)票業(yè)務(wù)審計(jì)方法與技巧

■/李榮生

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發(fā)票業(yè)務(wù)審計(jì)方法與技巧

■/李榮生

摘要：發(fā)票是經(jīng)濟(jì)活動(dòng)和會(huì)計(jì)核算的重要和常見(jiàn)的憑證，在財(cái)政、金融、稅收、會(huì)計(jì)、審計(jì)等財(cái)經(jīng)領(lǐng)域，發(fā)票常常用來(lái)證明經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的真實(shí)性。發(fā)票造假是財(cái)經(jīng)領(lǐng)域弄虛作假最常見(jiàn)手法，掌握了解發(fā)票的基本知識(shí)、鑒別要領(lǐng)可以提升發(fā)票鑒別能力，防范風(fēng)險(xiǎn)。

關(guān)鍵詞：發(fā)票審計(jì)憑證

發(fā)票是銷(xiāo)售商品或提供勞務(wù)及從事其他經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的單位和個(gè)人向付款方開(kāi)具的收款憑證，是會(huì)計(jì)核算最常見(jiàn)的原始證明，它記錄了市場(chǎng)主體的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)信息。為了加強(qiáng)發(fā)票管理，國(guó)家專(zhuān)門(mén)制定發(fā)票管理辦法，對(duì)發(fā)票的印制、發(fā)票的領(lǐng)購(gòu)、發(fā)票的開(kāi)具和保管等進(jìn)行了明確規(guī)定。發(fā)票統(tǒng)一監(jiān)制、采用統(tǒng)一制式的特征，使得它具有較高的可信度，在財(cái)經(jīng)領(lǐng)域，通常采用提供發(fā)票作為某些經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)確實(shí)發(fā)生的證明憑證。

總結(jié)審計(jì)中查處的違法違規(guī)問(wèn)題，常用的手法是在獲取財(cái)政補(bǔ)助、補(bǔ)貼和銀行授信過(guò)程中，提供虛假資料。由于發(fā)票的鑒證作用，提供虛假發(fā)票又是虛假資料中最常見(jiàn)的形式。因此，辨識(shí)發(fā)票真?zhèn)问菍徲?jì)人員的一項(xiàng)重要能力，從發(fā)票信息上發(fā)現(xiàn)疑點(diǎn)是快速確定審計(jì)重點(diǎn)、查處問(wèn)題的方法之一。

一、發(fā)票總體概述

（一）發(fā)票簡(jiǎn)介

發(fā)票的基本內(nèi)容包括：發(fā)票的名稱(chēng)、發(fā)票代碼和號(hào)碼、聯(lián)次及用途、客戶(hù)名稱(chēng)、開(kāi)戶(hù)銀行及賬號(hào)、商品名稱(chēng)或經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目、計(jì)量單位、數(shù)量、單價(jià)、大小寫(xiě)金額、開(kāi)票人、開(kāi)票日期、開(kāi)票單位（個(gè)人）名稱(chēng)（章）等。如果是代扣、代收、委托代征稅款的，其發(fā)票內(nèi)容應(yīng)當(dāng)包括代扣、代收、委托代征稅種的稅率和代扣、代收、委托代征的稅額。增值稅專(zhuān)用發(fā)票還應(yīng)當(dāng)包括：購(gòu)貨人地址、購(gòu)貨人稅務(wù)登記號(hào)、增值稅稅率、稅額、供貨方名稱(chēng)、地址及其稅務(wù)登記號(hào)。

發(fā)票的基本聯(lián)次包括存根聯(lián)、發(fā)票聯(lián)、記賬聯(lián)。存根聯(lián)由收款方或開(kāi)票方留存?zhèn)洳椋话l(fā)票聯(lián)由付款方或受票方作為付款原始憑證；記賬聯(lián)由收款方或開(kāi)票方作為記賬原始憑證。

（二）發(fā)票代碼編碼規(guī)則

識(shí)別一張發(fā)票，需要發(fā)票代碼和發(fā)票號(hào)碼，發(fā)票代碼用于識(shí)別發(fā)票類(lèi)別；每類(lèi)發(fā)票分別編號(hào)形成發(fā)票號(hào)碼。為便于全國(guó)普通發(fā)票統(tǒng)一識(shí)別和查詢(xún)，自2004年7月1日起，全國(guó)統(tǒng)一了發(fā)票代碼和發(fā)票號(hào)碼編碼規(guī)則。增值稅發(fā)票（包括專(zhuān)用發(fā)票和普通發(fā)票）代碼編碼由10位數(shù)字組成，其他普通發(fā)票代碼編碼由12位數(shù)字組成；發(fā)票號(hào)碼編碼由8位數(shù)字組成。

普通發(fā)票代碼由12位阿拉伯?dāng)?shù)字組成，包含國(guó)地稅代碼、行政區(qū)域代碼、年份代碼、行業(yè)代碼、發(fā)票種類(lèi)代碼等信息。從左至右順序排列：第1位為國(guó)地稅代碼（1為國(guó)家稅務(wù)局、2為地方稅務(wù)局，0為總局）；第2至第5位為行政區(qū)域代碼，以全國(guó)行政區(qū)域統(tǒng)一代碼為準(zhǔn)，總局為0000；第6、7位為年份代碼（取后兩位數(shù)字，如2005年以05表示）；第8位為行業(yè)代碼，國(guó)稅和地稅代碼含義有所不同；第9位至12位為發(fā)票種類(lèi)代碼。

增值稅專(zhuān)用發(fā)票代碼由10位阿拉伯?dāng)?shù)字組成。第1至4位為行政區(qū)劃代碼，第5至6位為年份，第7位為印刷批次，第8位為文字版（分別用1、2、3、4代表中文、中英文、藏漢文、維漢文），第9位為聯(lián)次，第10位為金額版（手寫(xiě)發(fā)票分別用1、2、3、4代表萬(wàn)元版、十萬(wàn)元版、百萬(wàn)元版、千萬(wàn)元版，用0表示電腦發(fā)票）。

增值稅普通發(fā)票代碼的編碼原則與專(zhuān)用發(fā)票基本一致，發(fā)票左上角10位代碼的含義：第1至4位代表各省，第5至6位代表制版年度，第7位代表印制批次，第8位代表發(fā)票種類(lèi)，第9位代表幾聯(lián)版，五聯(lián)版用“5”表示，第10位代表金額版本號(hào)，“0”表示電腦版。

二、虛假發(fā)票的主要表現(xiàn)

虛假發(fā)票通常有以下3種情形：一是發(fā)票虛假，即發(fā)票本身是假的，這類(lèi)發(fā)票不是稅務(wù)機(jī)關(guān)監(jiān)制的發(fā)票，沒(méi)有經(jīng)過(guò)正規(guī)渠道印制，是從非正規(guī)渠道購(gòu)買(mǎi)取得；二是發(fā)票本身是真，但發(fā)票記載的經(jīng)濟(jì)交易信息是虛假的，并且未報(bào)經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)證，屬偽造經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的假發(fā)票，最常見(jiàn)的通過(guò)套開(kāi)、變?cè)斓仁址ㄩ_(kāi)具陰陽(yáng)發(fā)票。三是發(fā)票本身是真，并且報(bào)經(jīng)了稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)證，但發(fā)票記載的經(jīng)濟(jì)交易信息是虛假的，最常見(jiàn)的是通過(guò)開(kāi)票公司虛開(kāi)的發(fā)票，主要用于扣除稅點(diǎn)和一定費(fèi)用后返還現(xiàn)金用于套取資金。

虛假發(fā)票的主要用途常見(jiàn)于以下3種情形：一是偷逃稅款。我國(guó)實(shí)行以票控稅，發(fā)票管理的直接目的是稅收征管，防止稅款流失。使用虛假發(fā)票最常見(jiàn)的動(dòng)機(jī)及用途是偷逃稅款，減少納稅。二是用于達(dá)成某些條件。由于發(fā)票的鑒證作用，通常以發(fā)票原件或復(fù)印件作為符合某些條件的證明性材料。如申報(bào)財(cái)政補(bǔ)貼需要提供項(xiàng)目實(shí)施過(guò)程中購(gòu)買(mǎi)材料、設(shè)備等相關(guān)發(fā)票；銀行保理保函授信需要提供銷(xiāo)售貨物發(fā)票；承兌匯票授信需要提供購(gòu)買(mǎi)貨物發(fā)票；以土地質(zhì)押的授信需要提供土地使用權(quán)證，有時(shí)候還需要提供繳納土地出讓金的繳款發(fā)票。部分不符合條件的申請(qǐng)人，就采用弄虛作假的方式試圖瞞天過(guò)海，常見(jiàn)的弄虛作假方式是虛假發(fā)票。三是報(bào)銷(xiāo)費(fèi)用套取資金。發(fā)票的鑒證作用，使得發(fā)票成為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算的關(guān)鍵原始憑證，用虛假發(fā)票報(bào)銷(xiāo)費(fèi)用套取資金的是常見(jiàn)的手法。

三、虛假發(fā)票的審計(jì)方法與技巧

虛假發(fā)票的審計(jì)要根據(jù)不同的虛假發(fā)票采取不同的審計(jì)策略和審計(jì)方法。對(duì)假發(fā)票的問(wèn)題，審計(jì)側(cè)重于鑒別發(fā)票的真?zhèn)?；?duì)虛假內(nèi)容的問(wèn)題，審計(jì)側(cè)重于鑒定經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的真?zhèn)?。同時(shí)要根據(jù)使用虛假發(fā)票的動(dòng)機(jī)，確定審計(jì)重點(diǎn)，如對(duì)為了偷逃稅款的，重點(diǎn)關(guān)注虛假發(fā)票對(duì)稅款的影響；對(duì)為了達(dá)成條件的，重點(diǎn)關(guān)注虛假發(fā)票對(duì)財(cái)政補(bǔ)助補(bǔ)貼申報(bào)審核、銀行授信等的影響，核實(shí)是否構(gòu)成騙取財(cái)政資金、銀行信貸資金等問(wèn)題。

首先是觀(guān)察票面。從整體上仔細(xì)觀(guān)察發(fā)票，注意紙張質(zhì)地、字跡清晰度、水印防偽標(biāo)志清晰度、熒光度等。假發(fā)票質(zhì)地較差，其印刷字體、熒光度與真發(fā)票相比都有質(zhì)差，無(wú)稅務(wù)水印防偽標(biāo)志或即使有也不清楚或不突出。還可通過(guò)發(fā)票代碼、發(fā)票號(hào)碼等進(jìn)行辨識(shí)。

其次是查詢(xún)。通過(guò)稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)票真?zhèn)尾樵?xún)或發(fā)票流向查詢(xún)（各省國(guó)家稅務(wù)局、地方稅務(wù)局網(wǎng)站一般都設(shè)有真?zhèn)位蛄飨虿樵?xún)接口）初步驗(yàn)證發(fā)票真?zhèn)?，輸入發(fā)票代碼和發(fā)票號(hào)碼進(jìn)行查詢(xún)，將查詢(xún)結(jié)果與手中的發(fā)票信息進(jìn)行對(duì)比，看是否一致，如果不一致，基本判斷為假發(fā)票；如果一致，根據(jù)重要程度決定是否進(jìn)行下一步審計(jì)程序。

第三是核實(shí)。對(duì)于未經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)證的發(fā)票（即上述第一種和第二種虛假發(fā)票情形），實(shí)施上述步驟基本能驗(yàn)證發(fā)票真?zhèn)?，操作?jiǎn)單，方便易行。對(duì)于經(jīng)過(guò)稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)證的真發(fā)票假業(yè)務(wù)發(fā)票（即上述第三種虛假發(fā)票情形），上述審計(jì)程序仍然無(wú)法辨識(shí)，需要延伸開(kāi)票方、用票方、資金流向及用途等方面綜合審計(jì)取證。

下面結(jié)合2個(gè)例子說(shuō)明查處虛假發(fā)票的方法和技巧。

案例1：企業(yè)、銀行與國(guó)土部門(mén)串通弄虛作假套取銀行貸款。

A公司成立于2010年5月，注冊(cè)資本2億元，是J市招商引資重點(diǎn)引進(jìn)的化工項(xiàng)目法人，其中J市國(guó)有資產(chǎn)監(jiān)督管理委員會(huì)控股55%。2010年8月，A公司向B銀行申請(qǐng)項(xiàng)目貸款，以新建項(xiàng)目廠(chǎng)區(qū)880畝工業(yè)用地和2000畝倉(cāng)儲(chǔ)用地抵押（對(duì)應(yīng)土地出讓金為739.2萬(wàn)元和1679.66萬(wàn)元），經(jīng)B銀行有權(quán)審批行貸審會(huì)審議，授信固定資產(chǎn)貸款3億元，期限6年，并明確貸款發(fā)放條件之一為：土地抵押物需繳清土地出讓金并取得使用權(quán)證。

在授信檔案中，附有2塊土地的使用權(quán)證、證明繳清2塊土地出讓金的《G省行政事業(yè)單位資金往來(lái)結(jié)算票據(jù)》若干張（金額合計(jì)2418.86萬(wàn)元）、注冊(cè)資本驗(yàn)資報(bào)告、2塊土地資產(chǎn)評(píng)估報(bào)告（評(píng)估價(jià)值分別為2.61億元和1.12億元，共3.73億元）等資料。綜合各方面的信息，該企業(yè)資金緊張、實(shí)力有限，應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注。通過(guò)延伸審計(jì)國(guó)土資源局、財(cái)政部門(mén)非稅收入局、A公司，最終發(fā)現(xiàn)了J市國(guó)土資源局在A(yíng)公司只繳納了83.98萬(wàn)元（1679.66萬(wàn)元乘以5%）土地出讓金的情況下，向A公司開(kāi)具了2張《G省行政事業(yè)單位資金往來(lái)結(jié)算票據(jù)》（金額分別為695. 68萬(wàn)元和900萬(wàn)元），并違規(guī)向A公司辦理土地使用證，以達(dá)成貸款發(fā)放條件。通過(guò)大量綜合取證，最終查處了J市國(guó)土資源局、B銀行、A公司串通弄虛作假套取銀行貸款3億元的問(wèn)題。

日常所說(shuō)的發(fā)票，通常指稅務(wù)部門(mén)監(jiān)制的各類(lèi)稅務(wù)發(fā)票，案例中《G省行政事業(yè)單位資金往來(lái)結(jié)算票據(jù)》也是一種制式票據(jù)，由財(cái)政部門(mén)統(tǒng)一監(jiān)制，事實(shí)上也發(fā)揮了發(fā)票的鑒證作用。

案例2：通過(guò)開(kāi)票公司套取巨額資金。

在N公司審計(jì)時(shí)發(fā)現(xiàn)，該行營(yíng)業(yè)費(fèi)用規(guī)模較大，增長(zhǎng)較快，分析費(fèi)用支出明細(xì)，各分支機(jī)構(gòu)以購(gòu)買(mǎi)宣傳單、辦公用品和耗材等名義頻繁將資金轉(zhuǎn)入一些廣告公司、電腦經(jīng)銷(xiāo)部、電子產(chǎn)品經(jīng)銷(xiāo)部，隨即全額提現(xiàn)，套取資金的特征較為明顯。延伸審計(jì)發(fā)現(xiàn)，這些開(kāi)票公司大部分是個(gè)體戶(hù)注冊(cè)成立，通常不建立賬簿，而且頻繁以“注銷(xiāo)舊公司再設(shè)立新公司”的方式變換開(kāi)票公司，單個(gè)開(kāi)票公司存續(xù)時(shí)間較短，給審計(jì)造成較大難度。經(jīng)過(guò)對(duì)開(kāi)票公司、銀行、稅務(wù)、工商多方審計(jì)核實(shí)，最終發(fā)現(xiàn)該公司某分支機(jī)構(gòu)通過(guò)員工自找發(fā)票在財(cái)務(wù)報(bào)銷(xiāo)，公司財(cái)務(wù)根據(jù)報(bào)賬單將資金直接轉(zhuǎn)入開(kāi)票公司，開(kāi)票公司全額提現(xiàn)，扣除稅點(diǎn)及一定費(fèi)用后返現(xiàn)給開(kāi)票報(bào)銷(xiāo)員工套取資金的問(wèn)題。掌握公司套取資金的具體操作手法后，進(jìn)一步擴(kuò)大審計(jì)范圍，最終查處了2012年至2014年3年間該公司幾十家分支機(jī)構(gòu)通過(guò)虛開(kāi)發(fā)票、虛列費(fèi)用的方式套取資金近4億元。

上述開(kāi)票公司的發(fā)票從稅務(wù)部門(mén)購(gòu)買(mǎi)，而且正常申報(bào)納稅，通過(guò)發(fā)票查詢(xún)核對(duì)的方法無(wú)法證偽，需要通過(guò)多方審計(jì)、綜合取證。

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◇作者信息：審計(jì)署蘭州辦中央財(cái)經(jīng)大學(xué)博士研究生在讀

◇責(zé)任編輯：李昕諾

◇責(zé)任校對(duì)：李昕諾

中圖分類(lèi)號(hào)：F239.1

文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

文章編號(hào)：1004-6070（2016）03-0070-03