對謹(jǐn)慎性原則的認(rèn)識、運用與思考

■/楊　鑫

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對謹(jǐn)慎性原則的認(rèn)識、運用與思考

■/楊鑫

摘要：隨著全球經(jīng)濟一體化的不斷深入，社會經(jīng)濟環(huán)境的不穩(wěn)定性愈來愈高，會計實務(wù)面臨不同程度的風(fēng)險。合理運用謹(jǐn)慎性原則，能減小經(jīng)濟損失，幫助管理者做出正確的決策，促進企業(yè)穩(wěn)健地發(fā)展，本文從使用范圍、實例分析、優(yōu)缺點及改進來認(rèn)識、運用和思考謹(jǐn)慎性原則。

關(guān)鍵詞：謹(jǐn)慎性原則會計實務(wù)運用

在我國，謹(jǐn)慎性原則又稱穩(wěn)健性原則，國外稱之為保守主義。它是指企業(yè)對交易或者事項進行確認(rèn)、計量和報告時應(yīng)保持應(yīng)有的謹(jǐn)慎，不高估資產(chǎn)和收入，不低估負(fù)債和費用。

會計中的不確定性是謹(jǐn)慎性原則存在的前提。現(xiàn)代產(chǎn)權(quán)經(jīng)濟學(xué)、信息經(jīng)濟學(xué)認(rèn)為，只要人類從事經(jīng)濟活動，不確定性就必然存在于人們所處的環(huán)境中。而在特定時期，由于人們的認(rèn)知、技術(shù)水平等因素一定，帶有主觀色彩的內(nèi)生性不確定性也必然存在。

2006年2月15日財政部頒布了新《企業(yè)會計準(zhǔn)則》，準(zhǔn)則中把謹(jǐn)慎性原則和其他七項原則一同作為會計信息質(zhì)量的八項要求，可見其對會計實務(wù)的影響在增強。有學(xué)者指出，謹(jǐn)慎性原則對于會計系統(tǒng)的影響就像水沁入土壤一樣，使得整個會計體系中處處有它的痕跡。但自新準(zhǔn)則出臺以來，謹(jǐn)慎性原則方面的專門研究不多，尤其新企業(yè)會計準(zhǔn)則于2007年1月1日實施后，對謹(jǐn)慎性原則的運用存在較大的隨意性。因此，在新的形勢下對謹(jǐn)慎性原則進行進一步的認(rèn)識和研究顯得重要且必要。

一、謹(jǐn)慎性原則的依據(jù)

（一）不確定性

一是內(nèi)在的不確定性，即企業(yè)在經(jīng)營過程中面臨的各種風(fēng)險；二是會計核算的不確定性，即會計核算基本前提的不確定性和會計實務(wù)中的不確定性。

（二）穩(wěn)健主義

一般情況下，經(jīng)營管理者對企業(yè)總是持樂觀態(tài)度，并常常會將這種樂觀態(tài)度通過財務(wù)報表體現(xiàn)出來，出于對其他利益相關(guān)者的考慮以及相關(guān)法律準(zhǔn)則的要求，為真實反映企業(yè)的財務(wù)狀況，會計人員在進行會計核算時應(yīng)該合理采用穩(wěn)健主義來抵消樂觀情緒在財務(wù)報表中的影響。

（三）資本保全

謹(jǐn)慎性原則的實質(zhì)是資本保全，即只有當(dāng)實際消耗掉的實物資產(chǎn)能夠得到補償后，才可確認(rèn)收益。對于企業(yè)來說，高估資產(chǎn)、權(quán)益和利潤比低估它們更加危險，因為這樣可能導(dǎo)致企業(yè)做出錯誤的經(jīng)營決策，進而帶來嚴(yán)重的經(jīng)濟后果。

二、謹(jǐn)慎性原則的應(yīng)用

謹(jǐn)慎性原則在會計業(yè)務(wù)中的應(yīng)用，主要在以下幾個方面：或有事項、設(shè)置資本公積準(zhǔn)備項目、計提八項資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、投資、發(fā)出存貨計價方法的選擇、收入的確認(rèn)和計量、無形資產(chǎn)的確認(rèn)和計量、固定資產(chǎn)折舊方法的選擇、債務(wù)重組等。如：若企業(yè)選擇用加速折舊法計提固定資產(chǎn)折舊，則可使企業(yè)在固定資產(chǎn)使用的前幾年多提折舊，從而減少利潤，少繳所得稅，等于取得了一筆無息貸款，又可使投入的資金盡早收回，提高資金的利用率，體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性原則。

三、謹(jǐn)慎性原則的必要性

（一）進行科學(xué)核算

謹(jǐn)慎性原則貫穿會計核算的始終，從會計確認(rèn)、計量的準(zhǔn)確性到會計報告的客觀、真實性，都要求會計人員依照準(zhǔn)則同時結(jié)合企業(yè)現(xiàn)狀和自身經(jīng)驗進行合理的判斷和處理。

（二）提供可靠信息

合理運用謹(jǐn)慎性原則能為企業(yè)經(jīng)營管理者和利益相關(guān)者提供更準(zhǔn)確、可靠的會計信息，也有助于保護企業(yè)債權(quán)人和投資者的利益，能夠避免由于信息失真導(dǎo)致企業(yè)做出錯誤決策現(xiàn)象的發(fā)生。

（三）強化抗風(fēng)險能力

現(xiàn)今市場經(jīng)濟環(huán)境的不穩(wěn)定性愈來愈高，不確定因素也越來越多，這給會計實務(wù)帶來很多難以估量的風(fēng)險，在處理會計實務(wù)時運用謹(jǐn)慎性原則，能對這些不確定因素進行經(jīng)營風(fēng)險評估以達(dá)到規(guī)避風(fēng)險的目的，進而提高企業(yè)抗風(fēng)險能力并提升企業(yè)的競爭力。

四、謹(jǐn)慎性原則運用案例分析

（一）案例一

2014年8月1日，A企業(yè)壞賬準(zhǔn)備期初貸方余額為10，000元，8月10日，因客戶B企業(yè)破產(chǎn)導(dǎo)致23，000元的貸款無法收回，確認(rèn)為壞賬損失。8月30日A企業(yè)應(yīng)收賬款期末借方余額為930，000元，企業(yè)按應(yīng)收賬款余額的千分之五計提壞賬準(zhǔn)備。

1. 8月10日發(fā)生壞賬損失時會計核算處理

借：資產(chǎn)減值損失23，000

貸：應(yīng)收賬款——B企業(yè)23，000

2. 8月30日，計提壞賬準(zhǔn)備時會計核算處理

借：資產(chǎn)減值損失17，650

貸：壞賬準(zhǔn)備17，650計提壞賬準(zhǔn)備=930000×0.005+23000-10000=17650

分析：企業(yè)計提壞賬準(zhǔn)備，有利于企業(yè)在真正發(fā)生壞賬損失時做相關(guān)處理，體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性原則。如分錄1，當(dāng)客戶因破產(chǎn)等原因不能收回貨款時，壞賬損失可以體現(xiàn)在預(yù)先提取的壞賬準(zhǔn)備中。企業(yè)月末必須按照應(yīng)收賬款期末余額的一定比例足額計提壞賬準(zhǔn)備，如分錄2，按照應(yīng)收賬款余額千分之五的比例計提17，650元的壞賬準(zhǔn)備才能保證本月壞賬準(zhǔn)備期末貸方余額為4，650元，在資產(chǎn)負(fù)債表中應(yīng)收賬款期末余額應(yīng)該減去壞賬準(zhǔn)備貸方余額，保證了應(yīng)收賬款該部分資產(chǎn)的真實性，充分體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性原則的內(nèi)涵。

（二）案例二

2015年5月31日，A企業(yè)對車間上個月新購入的甲機器采用雙倍余額倍減法計提折舊，該機器原值1，000，000元，預(yù)計殘值為120，000元，可使用年限為5年。

1.雙倍余額倍減法下會計核算處理

5月31日應(yīng)提折舊額=1000000×2/5÷12=33333.33

借：制造費用33，333.33

貸：累計折舊33，333.33

5月31日甲機器固定資產(chǎn)凈值=1000000-33333.33= 966666.67。

2.與平均年限法的比較

采用平均年限法：5月31日應(yīng)計提折舊額=（1000000-120000）×1/5÷12=14666.67，5月31日甲機器固定資產(chǎn)凈值= 1000000-14666.67=985333.33。

借：制造費用14，666.67

貸：累計折舊14，666.67

分析：企業(yè)采用加速折舊法計提折舊，符合固定資產(chǎn)使用消耗規(guī)律，保證了企業(yè)最大限額地回收固定資產(chǎn)投資，如采用平均年限法甲機器5月份應(yīng)計提折舊額為14，666.67元，而采用雙倍余額倍減法應(yīng)計提折舊額為33，333.33元。企業(yè)采用加速折舊法計提折舊更加真實反映固定資產(chǎn)凈值，體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性原則的內(nèi)涵。如采用平均年限法甲機器5月31日固定資產(chǎn)凈值為985，333.33元，而采用雙倍余額遞減法固定資產(chǎn)凈值為966，666.67元。

合理應(yīng)用謹(jǐn)慎性原則，有利于避免企業(yè)虛增資產(chǎn)、利潤現(xiàn)象的發(fā)生，減少不必要的經(jīng)濟損失，同時幫助管理者做出正確的決策，以促進企業(yè)健康地發(fā)展；但是濫用謹(jǐn)慎性原則就會使得會計信息失真，導(dǎo)致企業(yè)決策失誤，并帶來一系列的不好影響。因此對于謹(jǐn)慎性原則的合理運用至關(guān)重要。

五、存在問題

（一）會計人員職業(yè)素質(zhì)的約束

現(xiàn)代經(jīng)濟業(yè)務(wù)需要具備豐富工作經(jīng)驗和較高專業(yè)素質(zhì)的會計人員，例如如何提取減值準(zhǔn)備、如何計算計提比例、如何對或有事項進行判斷等都要求會計人員具備一定的經(jīng)驗和專業(yè)素質(zhì)，才能做出合理的判斷和處理。而事實上，由于謹(jǐn)慎性原則中存在不確定性，加上專業(yè)性會計人員十分缺乏的現(xiàn)狀，會計人員通常會忽視對潛在風(fēng)險的估量，或者利用此原則隨意操縱利潤，進行一系列會計造假行為，最終使得會計信息失去原有的真實性和精準(zhǔn)性。

（二）規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)存在不明晰不合理的情況

在計提壞賬準(zhǔn)備時，比如銀行承兌匯票發(fā)生壞賬的可能性為零，而商業(yè)承兌匯票發(fā)生壞賬的可能性也要比應(yīng)收賬款、其他應(yīng)收款小，因此，如果將應(yīng)收票據(jù)與應(yīng)收賬款、其他應(yīng)收款一起計提壞賬準(zhǔn)備，明顯不合理。再如由于謹(jǐn)慎性原則對計提相關(guān)減值準(zhǔn)備比例沒有明確的規(guī)定和標(biāo)準(zhǔn)，也沒有給出具體詳細(xì)的操作方式，就會造成不同企業(yè)在面臨相同或類似業(yè)務(wù)時，因為采取比例不同而使得各企業(yè)之間的會計信息不具備可比性。

（三）與其他法律準(zhǔn)則有沖突

1.與稅法沖突。會計制度中對稅前列支相關(guān)費用的要求與稅法有所不同，這會造成企業(yè)在計提準(zhǔn)備金后還需繳納所得稅，使得企業(yè)當(dāng)期現(xiàn)金大量流出，進而阻礙了謹(jǐn)慎性原則在會計實務(wù)中的運用。

2.與客觀性原則沖突?？陀^性原則指企業(yè)的會計記錄和會計報表必須真實、客觀地反映企業(yè)的經(jīng)濟活動，保證會計信息質(zhì)量的真實性和完整性。而謹(jǐn)慎性原則要求會計人員對未來可能發(fā)生但還沒有發(fā)生的各項費用和損失作出預(yù)測。這明顯和客觀性原則相沖突。

3.與相關(guān)性原則沖突。相關(guān)性原則指如果會計信息可以幫助使用者評估過去、現(xiàn)在以及預(yù)測將來的事件，那么該會計信息就具有一定的相關(guān)性。而謹(jǐn)慎性原則允許合理少計資產(chǎn)或收益，多計負(fù)債或費用。因而謹(jǐn)慎性原則會使一些很可能發(fā)生的未來收益得不到反映，同時使一些未來才可能發(fā)生的負(fù)債和費用得到不合理的確認(rèn)。

4.與可比性原則和一致性原則沖突。一致性原則要求會計人員在會計核算時前后各期采用一致的核算方法，且不能隨意變更?？杀刃栽瓌t指企業(yè)在會計核算過程中需要按照規(guī)定的會計處理辦法來進行核算，并且口徑一致相互可比。而謹(jǐn)慎性原則要求企業(yè)應(yīng)當(dāng)依據(jù)實際情況適當(dāng)改變會計核算方法，這就和可比性原則和一致性原則發(fā)生了沖突。

六、完善思路

（一）法律制度、原則本身方面

政府應(yīng)進一步出臺相關(guān)的法律政策，完善對應(yīng)的會計準(zhǔn)則，為謹(jǐn)慎性原則的運用提供更有力、更具體的法定依據(jù)。同時增強謹(jǐn)慎性原則的明晰性和可操作性，把相關(guān)的要求進行細(xì)化，給出具體的、操作性強的、全面的界定并盡量避免謹(jǐn)慎性原則和別的原則相沖突，從而讓企業(yè)在處理具體業(yè)務(wù)時盡可能有對應(yīng)的、明確的依據(jù)。

（二）企業(yè)方面

謹(jǐn)慎性原則在會計實務(wù)中幾乎無處不在，它對會計每個工作環(huán)節(jié)都有著巨大的影響，因而企業(yè)需要循序漸進地推進謹(jǐn)慎性原則的應(yīng)用，并且企業(yè)應(yīng)在準(zhǔn)則允許的范圍內(nèi)，選擇適合本企業(yè)情況和各項會計政策的處理程序，制定嚴(yán)格的會計制度，并認(rèn)真執(zhí)行；同時加強企業(yè)內(nèi)部約束機制，優(yōu)化會計行為，進而使謹(jǐn)慎性原則得到合理應(yīng)用。對企業(yè)管理者來說，應(yīng)意識到謹(jǐn)慎性原則的運用是會計中對風(fēng)險加以防范和管理的一個環(huán)節(jié)，它相對于經(jīng)濟業(yè)務(wù)而言具有事后性，所以管理者不應(yīng)過分局限于謹(jǐn)慎性原則，而應(yīng)著眼于整個企業(yè)，抓住管理的重點和難點。

（三）會計人員方面

由于會計人員才是使用謹(jǐn)慎性原則的最直接主體，所以會計人員專業(yè)水平和職業(yè)道德素質(zhì)的提高首當(dāng)其沖。會計人員需要系統(tǒng)掌握會計專業(yè)知識，認(rèn)真學(xué)習(xí)現(xiàn)有法律、法規(guī)和企業(yè)會計政策，提高自我的職業(yè)判斷能力。同時，會計人員應(yīng)自覺加強后期教育，提高職業(yè)道德意識，在應(yīng)用專業(yè)知識對確定和不確定的會計事項進行確認(rèn)和計量時，堅持做到誠信為本，操守為重，堅持準(zhǔn)則，避免主觀隨意性。

（四）外部監(jiān)督方面

由于不同的職業(yè)判斷會導(dǎo)致選擇的方法以及產(chǎn)生的財務(wù)成果的不同，最終影響信息使用者的決策判斷。因此，應(yīng)加強以獨立審計為核心的外部監(jiān)督體系，并將謹(jǐn)慎性原則與會計信息充分披露結(jié)合起來。凡是與謹(jǐn)慎性原則有關(guān)的，會影響信息使用者的信息，都應(yīng)在財務(wù)報告中做出詳細(xì)的說明。對某些運用謹(jǐn)慎性原則處理的會計事項，要求在會計報告中做進一步闡明，不但要反映影響金額，同時要求反映會計事項的實際情況和處理方法，以使會計信息更真實。

七、結(jié)語

謹(jǐn)慎性原則能夠有效地幫助企業(yè)規(guī)避市場風(fēng)險，維護促進企業(yè)的生存和發(fā)展，保護相關(guān)人員的合法權(quán)益，在激烈的市場競爭中具有重要的作用。套用一句物理學(xué)里面的經(jīng)典語句：靜止是相對的，運動是絕對的。謹(jǐn)慎性原則就是一種工具，為我們所創(chuàng)，為我們所用，它的不足是相對的，它的價值是絕對的。要做到對謹(jǐn)慎性原則趨利避害，于原則以外來說，外在需要健全的法制，內(nèi)在需要人們自身素質(zhì)能力的提高從而能夠很好地運用謹(jǐn)慎性原則，同時要求人們誠信為本，操守為重，堅持準(zhǔn)則，不濫用準(zhǔn)則；于原則本身來說，需要隨時緊跟時代發(fā)展的步伐，及時做出調(diào)整，不斷發(fā)展擴大自身的內(nèi)容，對會計實務(wù)進行更加完善、細(xì)致、全面、合理的規(guī)劃與界定，這樣慢慢做到有“則”可依，有“則”必依，執(zhí)“則”必嚴(yán)，違“則”必究。相信在如此“內(nèi)”“外合力的作用下，謹(jǐn)慎性原則會日趨完善，發(fā)展空間會更為廣闊，它對企業(yè)乃至對整個經(jīng)濟體的價值也將越來越大。

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◇作者信息：中國礦業(yè)大學(xué)本科在讀

◇責(zé)任編輯：焦巖

◇責(zé)任校對：焦巖

中圖分類號：F230

文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A

文章編號：1004-6070（2016）03-0040-03