內(nèi)部控制研究文獻(xiàn)綜述

陳艷敏

四川師范大學(xué)

內(nèi)部控制研究文獻(xiàn)綜述

陳艷敏

四川師范大學(xué)

隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，以風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向的內(nèi)部控制時(shí)代已經(jīng)來(lái)臨，內(nèi)部控制成為了現(xiàn)代企業(yè)生存和發(fā)展的保證，它貫穿了企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的每個(gè)環(huán)節(jié)之中，為企業(yè)進(jìn)行有效管理、實(shí)現(xiàn)經(jīng)營(yíng)目標(biāo)提供了重要手段，其重要性不言而喻。與此同時(shí)，建立一套適合企業(yè)發(fā)展的良好的內(nèi)部控制制度也是一項(xiàng)及其復(fù)雜和繁瑣的系統(tǒng)工程，得到了理論界和實(shí)務(wù)界的關(guān)注。筆者從內(nèi)部控制相關(guān)的5個(gè)方面進(jìn)行分析，對(duì)近幾年來(lái)我國(guó)的部分相關(guān)文獻(xiàn)進(jìn)行梳理，最后提出相應(yīng)的建議和啟示，希望為以后內(nèi)部控制的研究提供一定的幫助。

內(nèi)部控制 風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向 企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理

一、引言

美國(guó)COSO委員會(huì)于2013年5月頒布了新一版的《內(nèi)部控制整合框架》。該框架給出了內(nèi)部控制的主要內(nèi)容為：一個(gè)定義、三類(lèi)目標(biāo)、五大要素和十七項(xiàng)原則。并且我國(guó)2009年7月1日開(kāi)始在上市公司實(shí)行的《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》（簡(jiǎn)稱C—SOX），該規(guī)范要求上市公司除了要對(duì)本公司的內(nèi)部控制有效性進(jìn)行評(píng)價(jià)并披露相應(yīng)的評(píng)價(jià)報(bào)告以外，還要求聘請(qǐng)具有相關(guān)審計(jì)資格的中介機(jī)構(gòu)對(duì)內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行審計(jì)評(píng)價(jià)。至此，內(nèi)部控制逐步成為社會(huì)經(jīng)濟(jì)生活中最為關(guān)注的問(wèn)題。內(nèi)部控制奠定了企業(yè)可持續(xù)發(fā)展的基礎(chǔ)，在企業(yè)中起著"防火墻"的作用，能有效預(yù)防企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)和舞弊，也是提高企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)實(shí)力的必需途徑之一。目前國(guó)內(nèi)大批學(xué)者就內(nèi)部控制做了大量研究，他們采用了多樣化的研究方法，在內(nèi)部控制研究方面也作出了相當(dāng)大的貢獻(xiàn)。

二、文獻(xiàn)綜述

（一）內(nèi)部控制制度的重要性

由于內(nèi)部控制制度會(huì)直接影響著企業(yè)的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)及管理層的薪酬，因此對(duì)企業(yè)本身而言內(nèi)部控制相當(dāng)重要。學(xué)者們關(guān)于對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制的重要性、制度的建設(shè)及實(shí)施方面的研究數(shù)量近幾年也如雨后春筍，破竹上升。

鄭云霞（2015）在《現(xiàn)代企業(yè)內(nèi)部控制制度建設(shè)的重要性探討》一文中，以企業(yè)內(nèi)部控制制度的重要性為基礎(chǔ)，對(duì)建設(shè)內(nèi)部控制制度的完善對(duì)策、基本原則和實(shí)施的具體步驟給予一定的建議和意見(jiàn)，建議企業(yè)管理人員應(yīng)不斷強(qiáng)化內(nèi)部控制意識(shí)，加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制管理工作，來(lái)促進(jìn)企業(yè)穩(wěn)定健康可持續(xù)發(fā)展。孟向軍（2015）指出，在企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)中內(nèi)部控制建設(shè)工作有著舉足輕重的作用，從觀念認(rèn)識(shí)、信息技術(shù)手段和文化設(shè)施的建設(shè)等角度分析我國(guó)企業(yè)內(nèi)部控制管理方面存在的不足，并就企業(yè)實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制建設(shè)工作的路徑提出一些創(chuàng)新方法。

（二）內(nèi)部控制與企業(yè)價(jià)值的關(guān)系

肖華、張國(guó)清（2013）基于公司盈余持續(xù)性與公司價(jià)值的視角，實(shí)證分析企業(yè)的內(nèi)部控制對(duì)二者產(chǎn)生的影響。作者選取2007—2010年A股上市公司的6648個(gè)樣本進(jìn)行回歸分析和敏感性測(cè)試，得出內(nèi)部控制的質(zhì)量越高，越能有效抑制對(duì)披露的財(cái)務(wù)等信息的有意操縱，加強(qiáng)了對(duì)公司高管的監(jiān)督力度，降低有關(guān)的估計(jì)差錯(cuò)風(fēng)險(xiǎn)，降低委托代理成本，幫助企業(yè)保持或創(chuàng)造較高且可持續(xù)發(fā)展的盈余水平，增加企業(yè)的實(shí)體價(jià)值。李萬(wàn)福、陳暉麗（2012）鑒于稅負(fù)是影響企業(yè)價(jià)值的重要因素之一，因此他們從稅收角度考察分析內(nèi)部控制的經(jīng)濟(jì)后果，他們?cè)谶M(jìn)行深入的實(shí)證檢驗(yàn)后，認(rèn)為內(nèi)部控制和企業(yè)的稅負(fù)是負(fù)相關(guān)的，即內(nèi)部控制提高了企業(yè)的稅收經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的有效性，有助于企業(yè)總體戰(zhàn)略的實(shí)現(xiàn)。他們的研究為目前我國(guó)關(guān)于內(nèi)部控制執(zhí)行的作用和成本分歧提供了一定的佐證。

（三）內(nèi)部控制缺陷及其有效性測(cè)試方法

影響企業(yè)內(nèi)部控制缺陷的因素繁多，沒(méi)有瑕疵的完美的內(nèi)部控制體系是不存在的，我們?cè)u(píng)價(jià)一個(gè)企業(yè)的內(nèi)部控制體系的質(zhì)量時(shí)不是看其是否有缺陷和漏洞而是看這些缺點(diǎn)不足是否阻礙了企業(yè)實(shí)現(xiàn)其控制目標(biāo)的進(jìn)程。楊有紅、李宇立（2011）從識(shí)別、認(rèn)定和報(bào)告內(nèi)部控制缺陷的角度進(jìn)行分析，并且從一般缺陷、重要缺陷和重大缺陷三類(lèi)不同的影響程度出發(fā)，提出相應(yīng)的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)部門(mén)、經(jīng)理層和董事會(huì)的應(yīng)對(duì)措施。在對(duì)外披露的報(bào)告中，應(yīng)該本著風(fēng)險(xiǎn)提示的原則，披露那些對(duì)投資者的投資決策產(chǎn)生影響的，偏離最終目標(biāo)較大的缺陷對(duì)外披露。熊毅（2012）從風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)評(píng)價(jià)法出發(fā)，從風(fēng)險(xiǎn)到控制的一般流程分析，從主要風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)到關(guān)鍵控制點(diǎn)，歸納總結(jié)出測(cè)試內(nèi)部控制有效性的方法，并建立了相應(yīng)的內(nèi)控綜合評(píng)價(jià)模型。

（四）內(nèi)部控制與財(cái)務(wù)管理的關(guān)系

內(nèi)部控制與財(cái)務(wù)管理共同構(gòu)成企業(yè)管理的重要組成部分，二者相輔相成，內(nèi)部控制體系的成熟程度與企業(yè)財(cái)務(wù)管理目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)、財(cái)務(wù)管理活動(dòng)的順利進(jìn)行和企業(yè)財(cái)務(wù)管理實(shí)施的效率息息相關(guān)，因此企業(yè)應(yīng)該培養(yǎng)企業(yè)財(cái)務(wù)管理人員的職業(yè)素質(zhì)，增強(qiáng)他們的內(nèi)部控制意識(shí)，進(jìn)而推進(jìn)企業(yè)財(cái)務(wù)的管理水平。朱磊娜（2015）就內(nèi)部控制體系對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)管理的影響做了研究，也印證了上述結(jié)論。

企業(yè)內(nèi)部控制對(duì)企業(yè)的業(yè)績(jī)水平、發(fā)展和戰(zhàn)略目標(biāo)的順利實(shí)現(xiàn)至關(guān)重要，那么內(nèi)部控制對(duì)企業(yè)真實(shí)活動(dòng)盈余管理的影響關(guān)系究竟如何？程小可、鄭立東、姚立杰（2013）選取滬市A股上市公司為研究樣本，發(fā)現(xiàn)，1.相比非自愿而言，自愿披露鑒證報(bào)告的公司，其總體的真實(shí)活動(dòng)盈余管理程度相對(duì)較低。2.相比非國(guó)有控股公司，自愿披露內(nèi)部控制鑒證報(bào)告的國(guó)有控股公司，企業(yè)規(guī)模與企業(yè)的總體真實(shí)活動(dòng)盈余管理程度呈反向變動(dòng)關(guān)系。3.對(duì)于非國(guó)有控股公司，自愿披露內(nèi)部控制鑒證報(bào)告規(guī)模越大的公司其操縱程度越低。此外方紅星（2011）提出，獲有內(nèi)部控制鑒證報(bào)告的公司，特別是有合理保證的，其盈余管理程度更低，即質(zhì)量高的內(nèi)部控制能夠在一定程度上有效抑制盈余管理行為。

（五）內(nèi)部控制信息的披露

由于委托代理理論、信息不對(duì)稱理論和信號(hào)傳遞理論等相關(guān)理論的要求，上市公司應(yīng)當(dāng)及時(shí)準(zhǔn)確地披露內(nèi)部控制信息，以此幫助投資者作出正確的投資決策。目前社會(huì)各界關(guān)于內(nèi)部控制信息披露是否采取強(qiáng)制性手段的問(wèn)題，說(shuō)法不一。雖然近幾年我國(guó)內(nèi)部控制信息披露逐步由自愿性轉(zhuǎn)為強(qiáng)制性披露，但總體披露情況并不樂(lè)觀，大部分上市公司流于形式，披露的信息缺乏實(shí)質(zhì)性內(nèi)容，避重就輕，只選擇其中有利的方面進(jìn)行披露，參考性不大。2014年我國(guó)證監(jiān)會(huì)發(fā)布了《公開(kāi)發(fā)行證券的公司信息披露編報(bào)規(guī)則第21號(hào)—年度內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告的一般規(guī)定》（簡(jiǎn)稱（一般規(guī)定），該規(guī)定明確指出，需披露內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告的上市公司應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格執(zhí)行相關(guān)規(guī)定，并鼓勵(lì)上市公司執(zhí)行披露內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告事宜。梅丹（2013）統(tǒng)計(jì)分析了2009-2011年度A股上市公司內(nèi)部控制信息披露狀況，發(fā)現(xiàn)：2009年以來(lái)，上市公司中披露內(nèi)控缺陷的比例有了顯著提高，但由于當(dāng)前我國(guó)內(nèi)控缺陷信息披露仍然處于初始起步階段，整體披露的水平和信息含量都較差。 林斌、饒靜（2009）以信號(hào)傳遞理論為基礎(chǔ)選取2007年滬深兩市的主板1097家A股上市公司為樣本，對(duì)我國(guó)自愿披露內(nèi)控鑒證報(bào)告的上市公司進(jìn)行理論和實(shí)證分析，研究表明，質(zhì)量越高的內(nèi)部控制體系，公司管理層越有動(dòng)機(jī)向外界傳遞公司的高質(zhì)量信號(hào)（如好的風(fēng)控管理，好的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)等）。而財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)較差的或者發(fā)生違規(guī)事件的公司或者內(nèi)部組織變革程度高的公司就不愿意對(duì)外披露內(nèi)控鑒證報(bào)告。施繼坤（2012）以非金融類(lèi)上市公司為研究樣本，實(shí)證研究得出由于信號(hào)傳遞理論，上市公司的權(quán)益資本成本能夠隨著自愿披露內(nèi)部簽證報(bào)告行為的發(fā)生而降低。

三、啟示

雖然我國(guó)內(nèi)部控制研究較西方國(guó)家起步很晚，與西方國(guó)家存在一定的差距，但是通過(guò)對(duì)相關(guān)文獻(xiàn)回顧可以看出，我國(guó)學(xué)術(shù)界對(duì)內(nèi)部控制的相關(guān)問(wèn)題非常重視，也不難看出經(jīng)過(guò)他們的努力和大量的研究已經(jīng)取得了很多具有重要研究?jī)r(jià)值的成果。但是也存在很多漏洞和不足，因此，對(duì)于內(nèi)部控制的研究仍需要更多學(xué)者開(kāi)拓思維，從更多、更新的角度，運(yùn)用更多的方法進(jìn)行研究，來(lái)幫助企業(yè)建立一套完整的適應(yīng)企業(yè)實(shí)際情況的內(nèi)部控制體系，提高企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力、經(jīng)營(yíng)管理水平和可持續(xù)發(fā)展水平。

［1］程小可，鄭立東，姚立杰.內(nèi)部控制能否抑制真實(shí)活動(dòng)盈余管理）？兼與應(yīng)計(jì)盈余管理之比較［J］.中國(guó)軟科學(xué)，2013（3）.

［2］方紅星.高質(zhì)量?jī)?nèi)部控制能抑制盈余管理嗎？—基于自愿性內(nèi)部控制鑒證報(bào)告的經(jīng)驗(yàn)研究.［J］.會(huì)計(jì)研究.2011（8）.

［3］ 林斌，饒靜.上市公司為什么自愿披露內(nèi)部控制鑒證報(bào)告？—基于信號(hào)傳遞理論的實(shí)證研究.［J］.會(huì)計(jì)研究.2009（2）.

［4］梅丹.中國(guó)內(nèi)部控制缺陷信息披露研究［J］.經(jīng)濟(jì)研究導(dǎo)刊，2013（23）.

［5］孟向軍.企業(yè)內(nèi)部控制的建設(shè)及實(shí)施.［J］.管理研究.2015（4）.

［6］施繼坤.內(nèi)部控制鑒證、審計(jì)師聲譽(yù)與權(quán)益資本成本—基于2009～2010年A股上市公司的經(jīng)驗(yàn)分析.［J］.云南財(cái)經(jīng)大學(xué)學(xué)報(bào).2012（4）.

［7］楊有紅，李宇立.內(nèi)部控制缺陷的識(shí)別、認(rèn)定與報(bào)告.［J］.會(huì)計(jì)研究.2011（3）.

［8］鄭云霞.現(xiàn)代企業(yè)內(nèi)部控制制度建設(shè)的重要性探討.［J］.管理研究.2015（4）.

［9］朱磊娜.內(nèi)部控制體系對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)管理的影響研究.［J］.經(jīng)管空間.2015（6）.

陳艷敏（1990），女，漢，河南夏邑縣，在讀研究生，四川師范大學(xué)，研究方向會(huì)計(jì)理論與實(shí)物研究