稅收籌劃的風(fēng)險和對策研究

劉 香 孔祥忠

稅收籌劃的風(fēng)險和對策研究

劉 香 孔祥忠

稅收籌劃是指納稅義務(wù)人為了獲得節(jié)稅收益，在合法的前提下所做的事先規(guī)劃和安排。它有別于偷稅、漏稅和避稅，并且有獨立的理論對其進行支撐。本文從稅務(wù)籌劃所涉及的有悖于戰(zhàn)略風(fēng)險、結(jié)果滯后風(fēng)險、成本收益風(fēng)險及信用級別風(fēng)險四個方面為切入點進行分析研究，給出了加強溝通、建立跟蹤與反饋機制、成本稅負(fù)綜合考慮三個方面的風(fēng)險防范措施。

稅收籌劃 風(fēng)險 對策

一、引 言

隨著經(jīng)濟的發(fā)展，觀念的革新，稅收籌劃逐漸走入人們的視野。稅收籌劃帶著其自身的特點給企業(yè)帶來經(jīng)濟效益并節(jié)約相應(yīng)成本的同時也將企業(yè)置于風(fēng)險之中。稅收籌劃是一柄雙刃劍，使用得當(dāng)會增加企業(yè)價值，使用不當(dāng)反而增加企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)。

二、稅收籌劃的概念、特征與理論依據(jù)

（一）稅收籌劃的概念

從目前的詞典或者教科書中很難找到權(quán)威且全面的解釋，但是我們可以根據(jù)本文的出發(fā)點并結(jié)合專家學(xué)者的論述進行總結(jié)概括。

筆者認(rèn)為稅收籌劃是指納稅義務(wù)人為了達到節(jié)稅或者延遲納稅以享受資金的時間價值為目的而事先在稅法允許的范圍內(nèi)，合法的前提下，通過對企業(yè)設(shè)立、經(jīng)營、投資等經(jīng)濟活動而制定的科學(xué)的節(jié)稅規(guī)劃，從而獲得節(jié)稅收益。

現(xiàn)實生活中很多人并不能準(zhǔn)確區(qū)分稅收籌劃與偷稅、漏稅和避稅，甚至很多人會認(rèn)為他們是等同的。形成這種觀念的主要原因一方面是由于缺乏相關(guān)的專業(yè)知識，另一方面是有的企業(yè)喊著稅收籌劃的口號卻干著偷稅漏稅的實質(zhì)，給普通群眾對稅收籌劃的認(rèn)知造成了錯誤引導(dǎo)。雖然稅收籌劃、偷稅、漏稅與避稅在表面上均減輕了納稅人的稅收負(fù)擔(dān)，但是稅收征管部門對以上幾種行為有截然不同的態(tài)度，因為它們是有實質(zhì)區(qū)別的。

首先，從合法性來看稅收籌劃與偷稅漏稅的區(qū)別。前者是納稅義務(wù)人在觸碰法律法規(guī)的前提下，事先按照稅法要求和政策導(dǎo)向進行籌劃，是被允許的合法行為。后者則是納稅人在賬簿、記賬憑證上做手腳，進行虛假納稅申報，從而達到不繳或少繳稅款的行為，偷稅漏稅是法律禁止的，非法的。其次，從時間維度來看，稅收籌劃具有事前控制的特點；偷稅漏稅則是納稅義務(wù)發(fā)生之后對納稅行為予以隱瞞、造假等事后性和欺詐性的特點。

稅收籌劃與避稅也有明顯不同。最主要的區(qū)別體現(xiàn)在是否遵從國家立法意圖，是否符合政策導(dǎo)向以及采取上述兩種行為政府所持的不同態(tài)度。前者并不違背立法意圖，只是法律中有彈性的部分所作的安排，政府是允許、寬容或默認(rèn)的。后者則是納稅人鉆法律不完善的漏洞，蓄意改變應(yīng)稅額或應(yīng)稅事項，從而達到少繳或不繳稅款的目的。這顯然不符合政府制定相關(guān)法律的意圖，是政府想要制止或者不允許的。因此針對企業(yè)的避稅行為很多國家都通過完善相關(guān)法律，彌補各種漏洞等防范政策或措施來控制或減少相關(guān)避稅行為。

（三）稅收籌劃的理論依據(jù)

1、收益理論

企業(yè)以利潤最大化為終極目標(biāo)，稅收籌劃是一種有效的降低經(jīng)濟成本的手段。由于稅收具有無償性的特點，它能直接導(dǎo)致經(jīng)濟利益流出企業(yè)，降低利潤水平。假設(shè)企業(yè)的稅前收入為R，應(yīng)納稅額為T，一個企業(yè)若不進行稅收籌劃那它的凈利潤為A=R-T。稅收籌劃是一項有成本的經(jīng)濟活動，假設(shè)企業(yè)由于稅務(wù)籌劃而產(chǎn)生的成本為C，節(jié)稅額為t(由企業(yè)是理性經(jīng)濟人假設(shè)可以知道t≥C，否則稅務(wù)籌劃是無效或者無意義的)。企業(yè)通過稅收籌劃后的凈利潤為B=R-T-C+t。因為t≥C，所以B-A≥0。t-C則是企業(yè)進行稅收籌劃產(chǎn)生的效益，它可以用于企業(yè)的研發(fā)支出和擴大再生產(chǎn)，以占領(lǐng)更多的市場份額，進而獲取更多的利潤。由此可得，合理有效的稅務(wù)籌劃可以提高企業(yè)的市場表現(xiàn)能力和盈利水平。

這與Nakahara（2012）的（27）式相對應(yīng)，但在弱衰減的近似計算中，格林函數(shù)要展開到κ／k的一次項為止，而且要取0次貝塞爾函數(shù)與一次紐曼函數(shù)參數(shù)設(shè)為零時的極限。利用以上算法，當(dāng)只剩下κ／k的一次項后，由（20）可導(dǎo)出：

2、效益理論

稅收籌劃對企業(yè)產(chǎn)生的影響表現(xiàn)為收入效益理論和替代效益理論的綜合。經(jīng)濟學(xué)中的收入效應(yīng)是指商品價格的變動會引起實際收入水平發(fā)生變動，從而由實際收入水平變動引起商品需求量的變動。具體來說就是當(dāng)你在購買一種商品時，如果該種商品的價格下降了，對于你來說，你的名義貨幣收入是固定不變的，你的實際購買力增強了，你將可以買到更多商品，從而達到更高的效用水平。將收入效應(yīng)應(yīng)用于稅收則表現(xiàn)為：納稅額的變動引起納稅主體實際收入的變動，進而促使納稅主體對其經(jīng)營方式做出改變的效應(yīng)。平均稅率=稅收/納稅主體總收入，它可以衡量稅收收入效應(yīng)的大小，平均稅率越高，則企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)越重，納稅主體的收入效應(yīng)越大，反之亦然。在經(jīng)濟學(xué)中替代效應(yīng)是指商品價格的變化會影響其替代品的相對價格，進而引起消費者對商品需求的改變。將其應(yīng)用于稅收則表現(xiàn)為：政府在不同地區(qū)不同行業(yè)間的稅率有差別，從而使得同種商品或勞務(wù)的相對價格發(fā)生變化，企業(yè)便可以選擇輕稅負(fù)或零稅負(fù)的商品。替代效應(yīng)的大小由邊際稅負(fù)決定。邊際稅負(fù)高，替代效應(yīng)大，反之亦然。從企業(yè)來看，以上兩大效應(yīng)的綜合會改變納稅人的利潤水平和可支配收入。從政府來看，收入的乘數(shù)效應(yīng)促進了經(jīng)濟的內(nèi)生型增長，涵養(yǎng)了稅源，擴大了稅基。

3、博弈理論

著名的拉弗曲線解釋了政府稅收與稅率的關(guān)系。隨著稅率的增加稅收也會上升，當(dāng)稅率上升到X0時稅收達到最大值，隨后隨著X不斷增大到100%時稅收開始逐漸下降直到變?yōu)榱?。拉弗曲線說明并不是稅率越高越好，因為高稅率會損傷納稅人的積極性，減少稅基，縮減稅源；稅率過低，政府有限的收入將無法維持社會公共治安等支出，無序的社會狀態(tài)將使企業(yè)失去最基本的安全保障，亦不能長久。所以政府與企業(yè)要進行權(quán)衡，以最合適的稅率確保雙贏。

我們可以根據(jù)政府與企業(yè)的博弈選擇構(gòu)建如下博弈矩陣：

?

從以上博弈矩陣不難看出，在政府與企業(yè)之間存在一個占優(yōu)策略均衡，即政府實行低稅率，企業(yè)進行稅收籌劃這樣能使總效應(yīng)達到最大值。

4、資源配置理論

稅收是國家宏觀調(diào)控的重要手段，是多家進行選擇性資源配置的結(jié)果，因此政府為了扶持某些行業(yè)或地區(qū)的快速發(fā)展會制定不同的稅收優(yōu)惠政策，它通過少征或不征的政策導(dǎo)向引導(dǎo)納稅人的生成經(jīng)和投資理財活動，從而間接影響資源在各行業(yè)和地區(qū)間的配置。企業(yè)會計處理和計稅方式會因為稅收優(yōu)惠的彈性而有所不同，企業(yè)則可以選擇最有利于自身發(fā)展的節(jié)稅方式。

三、稅收籌劃存在的風(fēng)險

合理有效的稅收籌劃不僅能降低企業(yè)的綜合稅收負(fù)擔(dān)而且可以促使企業(yè)修煉內(nèi)功，提高市場競爭能力，實現(xiàn)凈利潤最大化。但是稅收籌劃也存在很多風(fēng)險，造成稅務(wù)籌劃結(jié)果與企業(yè)預(yù)期不符。本文將稅務(wù)籌劃的風(fēng)險分為有悖戰(zhàn)略風(fēng)險、結(jié)果滯后風(fēng)險、成本收益風(fēng)險和信用級別風(fēng)險。

（一）有悖戰(zhàn)略風(fēng)險

稅務(wù)籌劃的目的不僅僅是使企業(yè)的綜合稅負(fù)最低，它更重要的目的是為實現(xiàn)企業(yè)戰(zhàn)略規(guī)劃服務(wù)。通過以上稅務(wù)籌劃原理的分析可以知道稅務(wù)籌劃是企業(yè)與政府共同選擇的結(jié)果。在我國目前的國情下，政府與企業(yè)是一種互利共生的關(guān)系，而政府對企業(yè)的考核是利稅合一的。所以稅負(fù)最輕并不是企業(yè)的終極目標(biāo)。比如企業(yè)會注重稅收優(yōu)惠的有效期，為了將這種稅收優(yōu)惠利用到極致，有的企業(yè)可能會做出超過自身承受范圍進行籌劃的短視行為，這不僅會造成財務(wù)部門規(guī)劃的混亂，也不利于企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)的實現(xiàn)。

（二）結(jié)果滯后風(fēng)險

從稅收籌劃的定義可以看出，稅收籌劃是事前對相關(guān)政策法律的分析而做出的相關(guān)安排。但是稅收籌劃的特點也是它的風(fēng)險點。因為相關(guān)的政策法規(guī)內(nèi)容繁多而且多變，甚至一年之內(nèi)就會出很多的通知和補充。首先，稅收籌劃做到遵守所有的規(guī)定存在較大難度，稍不注意就從稅收籌劃變成了偷稅、漏稅和避稅。其次，稅收籌劃事前的特點使其在做相關(guān)籌劃的時候是完全遵守相關(guān)法律政策的，但是在實施的時候相關(guān)的政策法規(guī)可能已經(jīng)發(fā)生了變化，制定時是合法的，實施時已經(jīng)變得不合法了。只有稅務(wù)籌劃加上項目實施的時間與政策的穩(wěn)定性持續(xù)時間一致的情況下才能保證所做的籌劃是完全合法的。最后，稅收籌劃是一項專業(yè)性極強的會計工作，對相關(guān)政策的解讀需要同時具有會計、法律、審計、經(jīng)營、管理等多方面的綜合能力，加上市場變換風(fēng)云莫測，很多稅收籌劃都是基于前期的銷售經(jīng)營狀況做出的安排，因此在理論上具有可行性，但是在以后項目執(zhí)行過程中，外部環(huán)境和企業(yè)自身經(jīng)營狀況的變化使稅收籌劃達不到預(yù)期結(jié)果。因此，稅收籌劃事前性的特點導(dǎo)致它結(jié)果的滯后性，可能會給企業(yè)帶來涉稅風(fēng)險。

（三）成本收益風(fēng)險

從稅務(wù)籌劃的收益理論可以知道，企業(yè)進行稅收籌劃會產(chǎn)生成本且企業(yè)應(yīng)遵循成本效益原則。因此企業(yè)進行稅務(wù)籌劃之前一定要進行節(jié)稅額和成本的對比研究。否則過高的財務(wù)費用會增加商品的成本，輕者導(dǎo)致商品價格上升，競爭力下降，重者有可能會導(dǎo)致企業(yè)項目資金鏈斷裂，導(dǎo)致企業(yè)破產(chǎn)風(fēng)險。而且不成功的稅收籌劃一樣會產(chǎn)生成本，并不會因為結(jié)果的無效而使已經(jīng)產(chǎn)生的相關(guān)沉沒成本消失。

（四）信用級別風(fēng)險

稅收是國家憑借政治權(quán)利征收的，具有無償性、強制性和固定性的特點。政府與納稅人的權(quán)利義務(wù)并不是對等的，而且在我國主要強調(diào)的是納稅人的義務(wù)和征稅人的權(quán)利，而且納稅行為的合法性都需要由政府認(rèn)可。由于稅務(wù)機關(guān)的職業(yè)敏感性和每個人的顯性知識范圍不同，認(rèn)知能力有差異，對于同一條政策法規(guī)企業(yè)與政府部門的解讀有可能存在差異。當(dāng)企業(yè)或相關(guān)稅務(wù)籌劃部門以自己的理解做出相關(guān)籌劃之后，并不能得到稅務(wù)機關(guān)的認(rèn)可，無意中進入了稅務(wù)部門的“黑名單”，給企業(yè)帶來相應(yīng)的信用風(fēng)險。

四、加強稅務(wù)籌劃風(fēng)險防范的政策建議

（一）增強企業(yè)內(nèi)部及與稅務(wù)主管部門的溝通，增強稅務(wù)籌劃的有效性

首先，企業(yè)內(nèi)部稅務(wù)部門或稅收籌劃機構(gòu)在做相關(guān)籌劃的時候，要和企業(yè)內(nèi)部高管加強溝通，弄清企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)，爭取讓每一個籌劃方案都能圍繞企業(yè)戰(zhàn)略展開。加強企業(yè)內(nèi)部的溝通還能讓企業(yè)內(nèi)部人員更加理解稅務(wù)部門的工作，從而使籌劃方案的執(zhí)行更加順利。其次，加強與稅務(wù)部門執(zhí)法人員的溝通。在進行相關(guān)籌劃的時候與稅務(wù)執(zhí)法人員就相關(guān)細(xì)則、條款的理解、操作的框架及企業(yè)的經(jīng)營狀況等內(nèi)容進行溝通，爭取得到稅務(wù)部門的理解與贊同，消除或降低因為信息不對稱造成的誤解。

（二）建立跟蹤與反饋機制

隨著稅收籌劃覆蓋期間的增加，風(fēng)險也會增大，因此納稅人在進行中長期納稅籌劃時應(yīng)保持一定的彈性或者設(shè)立備選方案，在稅收籌劃中的主要因素發(fā)生變化時能及時作出調(diào)整。稅收籌劃在運行的過程中，企業(yè)應(yīng)該定期就相關(guān)政策法律法規(guī)進行復(fù)核，以檢驗現(xiàn)行的籌劃方案是否依然適用。跟蹤與反饋的過程也是企業(yè)自我檢查調(diào)整的過程，能夠有效預(yù)防企業(yè)陷入涉稅風(fēng)險。

（三）成本稅負(fù)綜合考慮

首先，企業(yè)進行稅收籌劃時，不能避免在成本與效益之間權(quán)衡。稅收籌劃的成本不僅僅包括直接成本，而且要考慮間接成本，比如企業(yè)將資源用于稅務(wù)籌劃，就失去了將此資源用于其他方面的機會，這種機會成本是企業(yè)在是否進行稅收籌劃和選擇哪種籌劃方案需要考慮的。其次，不僅要考慮一種稅負(fù)最低，而且要考慮綜合稅負(fù)最低。企業(yè)在進行稅務(wù)籌劃的時候往往會關(guān)注主要的稅種，關(guān)注眼前的稅種，顧此失彼有可能會導(dǎo)致稅收籌劃失效。

五、總 結(jié)

稅務(wù)籌劃固然能給企業(yè)帶來節(jié)稅效應(yīng)，實現(xiàn)凈利潤最大化，幫助企業(yè)在競爭日益激烈的市場環(huán)境中脫穎而出，但是企業(yè)在進行相關(guān)籌劃時也會面臨很多風(fēng)險，一不小心就會掉入偷稅、漏稅和避稅的泥潭，不僅有損企業(yè)在政府部門和公眾心目中的形象，而且增加了企業(yè)稅負(fù)。因此稅務(wù)籌劃一定要建立在廣泛溝通，跟蹤反饋，成本稅負(fù)綜合考慮的基礎(chǔ)上。

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Research on the Risks and Countermeasures of Tax Planning

LIU Xiang,KONG Xiang-zhong
Chongqing Technology and Business University,Chongqing Sichuan University of Arts and Science,Dazhou 635000

Tax planning means the taxpayers chase profit and plan tax beforehand on the premise of legal. It is different from tax evasion,tax avoidance and has its own theory to support it.This paper starts from contrary to strategic risks,results lag risks,costs and benefits risk and credit risk to conduct analysis and research,and then gives three anti-risk measures to support enterprises tax planning:enhancement of communication,building tracking and feedback mechanism and comprehensive thinking of cost and tax.

Tax Planning,Risks,Measures

F230

A

劉香，重慶工商大學(xué)碩士研究生，研究方向：會計實務(wù)、稅收籌劃

孔祥忠，四川文理學(xué)院會計師，研究方向：會計務(wù)實；四川達州，635000