中國稅收超額負擔的經(jīng)濟學(xué)測度——基于稅收平滑方法

中國稅收超額負擔的經(jīng)濟學(xué)測度——基于稅收平滑方法

郝春虹

(內(nèi)蒙古財經(jīng)大學(xué)經(jīng)濟學(xué)院，內(nèi)蒙古呼和浩特010070)

[摘要]本文基于稅收超額負擔的理論起源，分析了以馬歇爾的基數(shù)效用理論為基礎(chǔ)的哈伯格超額負擔的測度方法，分別以從量稅和從價稅的情形推導(dǎo)出不同需求價格彈性和供給價格彈性下的稅收扭曲成本的數(shù)量。鑒于分類計算不同商品的需求價格彈性和供給價格彈性的數(shù)據(jù)的不可獲性，本文使用Barro(1979)的稅收平滑方法近似測度了稅收扭曲成本，并與實際稅率下的稅收扭曲成本進行了比較。結(jié)論是：1994-2013年間中國稅收超額負擔呈指數(shù)遞增態(tài)勢；稅收平滑建立在一定的假設(shè)前提基礎(chǔ)上并適合分析經(jīng)濟變量的靜態(tài)相互關(guān)系；以Pareto效率視角進一步驗證了“寬稅基低稅率”的中國稅制改革方向。

[關(guān)鍵詞]稅收超額負擔；哈伯格福利三角形；稅收平滑

[收稿日期]2015-06-13

[基金項目]內(nèi)蒙古自然科學(xué)基金面上項目(2015 ms0708)；內(nèi)蒙古財經(jīng)大學(xué)經(jīng)濟發(fā)展研究院階段性成果

[作者簡介]郝春虹(1964-)，女(滿族)，遼寧遼中人，內(nèi)蒙古財經(jīng)大學(xué)經(jīng)濟學(xué)院教授，博士，碩士生導(dǎo)師，從事公共經(jīng)濟學(xué)、稅收理論與政策研究.

[中圖分類號]F812.42[文獻標識碼]A

一、研究的理論起源和意義

稅收超額負擔(Excess Burden Of Taxation)也稱為稅收扭曲成本(Distortionary Cost of Tax)、稅收凈損失(Deadweight Loss Of Taxation)、稅收無謂損失(Meaningless loss)①或稅收福利成本(Welfare Cost of Tax)，是來自帕累托效率(Pareto Efficiency)意義上的成本，屬于機會成本或經(jīng)濟成本。②稅收超額負擔理論和最優(yōu)商品稅理論是在公共財政研究的最古老的議題之一，最早追溯到Dupuit (1844)，快速的研究發(fā)展是1970s早期，可能更多的經(jīng)濟學(xué)領(lǐng)域，在幾十年的早期存在忽略這個領(lǐng)域的研究。結(jié)果，更多的最近幾十年的新公共經(jīng)濟學(xué)幾乎沒有重述和擴展 ，可能由于過于專業(yè)的表述，幾乎沒有保留已經(jīng)證明的命題。現(xiàn)代的對此問題的研究努力在范圍上幾乎沒有比原始意義上更廣義?？赡鼙容^著名的發(fā)現(xiàn)就是Ramsey's (1927)的推導(dǎo)最優(yōu)商品稅的公式，即拉姆塞準則(Ramsey Rule)。

稅收超額負擔與稅收中性(Tax Neutrality)有關(guān)，稅收中性就是針對稅收超額負擔而提出的。稅收中性的理念和稅收超額負擔的概念首次由亞當·斯密在稅收四原則中提出，但首次使用消費者剩余和生產(chǎn)者剩余工具分析稅收超額負擔的學(xué)者是馬歇爾(Marshall ，1820)。隨著數(shù)理方法在經(jīng)濟學(xué)中的應(yīng)用，經(jīng)濟學(xué)對稅收超額負擔的研究進一步深入：19世紀20年代的拉姆齊(Ramsay)，30年代的霍特林(Hotelling)，40年代的米德(Meade)，50年代的科利特(E.J.Corlett)、黑格(D.C.Hague)、利普希(Lipsey)和蘭卡斯特((Lancaster)，60年代的哈伯格(Harberger)，現(xiàn)代學(xué)者阿特金森(Atkinson)、戴蒙德(Diamond)、阿維納什·迪克西特(Avinash K. Dixit)、米爾利斯(Mirrlees)、費爾德斯坦(Feldstein)、斯蒂格利茨(Stiglitz)和黃有光(Yew-Kwang Ng)對稅收超額負擔問題均有深入研究。在眾多研究中，哈伯格(Harberger)的研究最為經(jīng)典而具有影響力。哈伯格以馬歇爾的基數(shù)效用理論(Cardinal Utility Approach)作為基礎(chǔ)理論系統(tǒng)提出稅收超額負擔理論，所以被稱為馬歇爾——哈伯格超額負擔理論。這一理論使用消費者剩余和生產(chǎn)者剩余分析工具，并以消費者剩余的大小作為衡量消費者在消費某種商品時獲得凈福利的多少。

圖1　征收從量稅時的稅收額外損失

圖2　征收從價稅時的稅收超額負擔

根據(jù)馬歇爾剩余測量稅收超額負擔的方法是一種局部均衡分析方法并建立在嚴格的假定基礎(chǔ)上。假定市場為完全競爭市場結(jié)構(gòu)，不存在外部效應(yīng)，市場處于帕累托最優(yōu)狀態(tài)，資源配置達到最優(yōu)狀態(tài)，如果征稅將導(dǎo)致稅收對資源配置產(chǎn)生影響，如圖1所示。D和S分別代表稅前需求曲線和供給曲線，相交于均衡點E1點，市場均衡價格和均衡數(shù)量分別為P*和Q*。假定對該商品征收稅率為T的定額稅并確定生產(chǎn)者為直接的納稅人，由于稅后邊際成本增加導(dǎo)致S曲線向左平移到ST，與需求曲線相交于均衡點E2點，市場均衡價格和均衡數(shù)量分別為P*和Q*，此時消費者支付價格為PG，生產(chǎn)者支付價格為PN，消費者支付價格與生產(chǎn)者收到的凈價格不一致，出現(xiàn)稅收楔子(Tax wedge)，這便是定額稅T，等于“PG-PN”。征稅使消費者剩余減少PGP*E1E2，生產(chǎn)者剩余減少P*PNAE1，其中，PGPNAE2為政府稅收收入，征稅結(jié)果造成三角形E2AE1部分面積損失，即稅收額外損失(消費者和生產(chǎn)者失去了，但同時政府并未得到，屬于社會福利的無謂損失)，被稱為哈伯格三角形(Harberger Triangle)。假定政府征收定額稅為T時，則征稅帶來的無謂損失(Deadweight Loss，DWL)的代數(shù)表達為：

(1)

引入彈性概念，并代入式(1)，替換ΔQ，則有一般表達式為：

(2)

當征收比率稅時，則征稅帶來的無謂損失的一般代數(shù)表達式為：

(3)

當生產(chǎn)者稅后凈價格近似等于稅前均衡價格(Pn≈ P*)時，則式(3)可簡化一般表達式為：

(4)

其中，ed、es分別代表需求價格彈性和供給價格彈性，P*、Q*分別代表稅前均衡價格和均衡產(chǎn)量。t為比率稅率，Pn為生產(chǎn)者的稅后凈價格。顯然，稅收額外損失與稅率高低成正比，與需求的價格彈性和供給價格彈性大小成反比。從量稅情況下，稅收額外損失與稅前均衡數(shù)量成正比，與稅前價格成反比；從價稅情況下，稅收額外損失與稅前均衡數(shù)量和生產(chǎn)者凈價格均成正比，與稅前價格成反比；特別是在稅后凈價格變化很小(接近稅前價格)的情況下，稅收額外損失與稅前均衡數(shù)量和均衡價格均成正比，也即與稅前總收入成正比。進一步說明，在其他條件不變情況下，當供給彈性很大時，供給方承擔很小的稅負。

很顯然無論上述哪種情形，計算DWL均需要計算需求價格彈性和供給價格彈性。由于政府征稅后導(dǎo)致需求和供給的稅前稅后凈價格發(fā)生變化而帶來需求價格彈性和供給價格彈性的變化，該變化量的精確計算在理論上建立在能夠準確剔除價格變化以外的其他因素的變化基礎(chǔ)上，但現(xiàn)實中的需求和供給量的變化率很難將價格變化以外的其他因素進行排除。如收入水平和偏好的變化多大程度上影響需求和供給量，而且在多大程度上影響一個具體商品的需求和供給量也難以分辨和剝離。因此，依據(jù)實際數(shù)據(jù)進行需求價格彈性的測算往往不能夠做到精確，一般都會采用避開需求價格彈性和供給價格彈性的近似方法進行計算。其中，稅收平滑(Taxation smoothing)方法則是一種計算稅收額外損失的較為理想的近似方法。假定需求價格彈性和供給價格彈性穩(wěn)定不變情況下，稅收額外損失主要取決于稅率的大小，稅收超額負擔最小化的最優(yōu)稅收要求平滑稅率。在測度稅收超額負擔大小的意義上研究稅收平滑實質(zhì)上源于需求價格彈性和供給價格彈性獲取信息方面的困難，事實上無法根據(jù)哈伯格福利三角形的面積在數(shù)學(xué)意義上計算稅收額外損失，只是能在大致趨勢上估算稅收超額負擔的大小。

二、文獻簡要分析

稅收平滑主要根據(jù) Ramsey (1927)對最優(yōu)商品稅的開創(chuàng)性貢獻而進行研究。Ramsey最初提出比例性命題認為，對給定的稅收和政府收入要求，商品稅的設(shè)計應(yīng)該使稅收超額負擔最小，稅率的結(jié)構(gòu)應(yīng)該是使各種商品在需求上按相同的比例減少。后來，鮑莫爾和布萊福德(Baumol and D.Bradford，1970)研究得出逆彈性命題(彈性反比法則)：在不考慮閑暇商品情況下，當各種商品的需求相互獨立時，對各種商品課征的各自的稅率必須與該商品自身的價格彈性呈反比例。意味著每個商品稅的稅率要根據(jù)商品需求價格彈性的大小而變化，這被稱為“拉姆賽法則”(Ramsey Rule)。Barro (1979)設(shè)計了一個為實現(xiàn)稅收超額負擔最小化的源于“拉姆賽法則”的跨期模型。Barro(1979)推導(dǎo)模型中，用總收入和總消費代替商品稅，推導(dǎo)出跨期的公共財政準則的最優(yōu)政策應(yīng)該為平滑稅率。③在確定的環(huán)境下，這意味著為防止經(jīng)濟波動，稅率不變，而政府預(yù)算將在赤字和結(jié)余之間波動。④即在一個確定的環(huán)境下，最優(yōu)稅收和債務(wù)政策應(yīng)該是一直以來的平滑稅率，在一個隨機環(huán)境下需要一個國家或有負債。Lucas and Stokey (1983)也證明了這一點，其擴展了Barro(1979)的框架，引入隨機環(huán)境，闡述了在時間和自然狀態(tài)下，最優(yōu)財政政策意味著稅收平滑。在缺乏充分保險的市場，這意味著稅率的變化應(yīng)該被定性為隨機游走。

Kydland and Prescott (1980), Lucas and Stokey (1983) 認為，為了使稅收超額負擔最小，所得稅稅率應(yīng)該保持不變。這明顯暗含著在公共開支或公共收入變化情況下保持預(yù)算平衡不是最優(yōu)的。該推論基于的思想是稅收超額負擔隨著稅率的提升而增加。在公共支出變化情況下，采取平衡預(yù)算政策具有效率成本，會增加稅收扭曲成本。這顯然暗含著不能通過增加稅收應(yīng)付公共支出的變化，而應(yīng)該是一種債務(wù)財政。稅收平滑原則提供了一個在公共預(yù)算處于理想狀態(tài)下的基本規(guī)范理論，該理想狀態(tài)就是李嘉圖等價命題(Ricardian Equivalence Proposition)不存在。這個理論是公共債務(wù)管理的起點，也是公共債務(wù)的政治經(jīng)濟模型。關(guān)于稅收平滑理論的研究還有Sahasakul(1986), Trehan and Walsh(1988), Bohn (1990)。

三、稅收平滑理論模型

Barro(1979)提出稅收平滑理論，政府為了使稅收負擔最小化應(yīng)該在整個時間跨度內(nèi)鋪開稅收超額負擔。這對預(yù)算赤字的模式有重要含義：當出現(xiàn)暫時的公共支出增加時，為了延長時間跨度散開稅收的增加并使高稅率帶來的福利成本最小化，政府應(yīng)該發(fā)行債務(wù)。

模型忽略了公共債務(wù)移民問題，假定政府的公共支出來自于稅收和公共債務(wù)兩種方式。政府稅收類型和結(jié)構(gòu)既定，各時期政府獲得的稅收收入為τt。利息支付后的真實政府支出Gt外生給定，因而，該模型的分析不涉及政府規(guī)模問題。政府未來的G和其他變量外生給定，真實的總收入為Yt。t期真實公共債務(wù)存量為bt，初始價格不變，政府和私人的真實回報率為r(假定也是不變的)。則政府各時期預(yù)算為：

Gt+rbt-1=τt+(bt-bt-1)(假定利息支付在期初)

(5)

預(yù)算約束為：

(6)

只要債務(wù)按某個比率漸進增長，即公式(5)中b增長低于r，政府支出的現(xiàn)值(不考慮利息支付)加上期初債務(wù)等于稅收收入現(xiàn)值。⑤公式(6)中政府支出外生給定，事實上也相當于決定了稅收的現(xiàn)值。假定稅收不僅涉及購買力從私人部門到公共部門的轉(zhuǎn)移，還涉及直接的扭曲資源配置的成本，也即稅收超額負擔。對給定的凈稅收收入(政府支出和期初債務(wù)凈值給定)，則稅收超額負擔的現(xiàn)值就取決于稅收的類型與時機的選擇，取決于某一時點稅收決策的構(gòu)成。時間的選擇取決于最優(yōu)稅收構(gòu)成的選擇，凈稅收收入和稅收超額負擔的關(guān)系的生產(chǎn)函數(shù)如下：

Zt代表真實的直接征稅成本，Yt代表t期真實的國民收入，⑥Zt負向取決于第t期總的凈稅收τt，正向取決于稅基Yt。忽略其他與Gt同時發(fā)生的征收成本。假定同質(zhì)條件：兩倍的汲取的稅收τt和稅基Yt，也兩倍于征收成本Zt。

Zt=F(τt,Yt)=τtf(τt/Yt)

(7)

其中，f′﹥0，函數(shù)f是變量，征收成本現(xiàn)值為：

(8)

政府每一期的支出外生給定，G1，G2……；真實收入為Y1,Y2……；利息率為r，期初債務(wù)存量為b0，公式(6)的預(yù)算條件是凈稅收收入的汲取，政府的目標是使公式(8)最小。

政府的最優(yōu)問題是選擇τ1,τ2，…最小化征收成本，服從公式(8)的約束和全面的預(yù)算約束公式(6)。一階條件?Zt/?τt在所有時期均相同，這里不需要考慮r，因為稅收超額負擔與稅收收入同時發(fā)生。由于公式(8)的同質(zhì)性假定，這些條件需要一個在各期均相同的稅率τ/Y，這個比率具有穩(wěn)定性。假定稅收收入比率不變，為滿足公式(6)的預(yù)算條件，每個時期的稅收和收入水平由(Y1，…)，(G1…)，r和b0決定，根據(jù)公式(5)，這些稅收價值意味著每個時期政府赤字價值(即bt-bt-1)。

f(τt/Yt)+(τt/Y)fτ/Y′(τt/Yt)=μ

(9)

μ是與預(yù)算約束相聯(lián)系的拉格朗日因子(Lagrange multiplier)，假設(shè)

(τt/Yt)fτ/Yτ/Y″(τt/Yt)+2fτ/Y′(τt/Yt)>0，確保二階條件滿足。

從(9)中可直接得到：最優(yōu)稅率在征收成本獨立于獲得水平的特殊情況下是獨立的(f′=f″=0)，這直覺上是保持稅率不變，由稅引起的扭曲最小，因為在那個稅率下效率成本是凹的。

當政府在t時期內(nèi)減少Δτ稅收收入時，為實現(xiàn)預(yù)算約束，則需要在t+1期增加(1+r)Δτ的稅收收入，并且使余后各期的稅收收入都保持不變。意味著某一時期的稅收收入變動需要通過下一期稅收變動的現(xiàn)值來彌補變動量以滿足各期預(yù)算約束。政府的最優(yōu)決策就是使稅收波動造成目標函數(shù)的邊際影響達到最小，直至降為0為止。用變動的邊際收益和邊際成本加以表示：

(10)

(11)

MB表示稅收超額負擔現(xiàn)值的邊際減少水平，表示t期減少的稅收會降低稅收額外負擔。 MZ代表邊際稅收超額負擔現(xiàn)值，表示t+1期增加的稅收會增加稅收超額負擔，聯(lián)立(10)和(11)兩式，可得邊際收益MB與邊際成本MZ相等：

得出τt/Yt=τt+1/Yt+1，意味著為了降低因政府變動稅率而導(dǎo)致的稅收超額負擔，就需要使任何時期稅率保持一致，這就是Barro(1979)所提出的稅收平滑。

當政府在給定的支出路徑下尋求平滑時間的稅收路徑時，Roubini(1988)，Bohn (1990)關(guān)于稅收平滑推導(dǎo)做了一個標準的假設(shè)：扭曲成本與稅率的平方成正比，則政府的目標函數(shù)定義為：

(12)

其中，β是政府的主觀折扣率，反映了政府的偏好，不一定等于社會折扣率。E{·|Ωt}表示在t時期政府信息集Ωt條件下的數(shù)學(xué)期望。政府最大化(12)式，并服從其動態(tài)預(yù)算約束：

Dt+1=(1+r)Dt+Gt-θtYt

(13)

其中，D表示政府債務(wù)存量，G代表政府支出，r是固定的真實利息率，θ代表稅率，Y代表產(chǎn)出。政府公共支出的時間路徑假定是外生的，政府的跨期預(yù)算約束表明政府公共支出的現(xiàn)值必須等于稅收和收入的現(xiàn)值，初始債務(wù)凈值：

或者

(14)

其中，g是GDP的比率，為分析方便，假定產(chǎn)出的自然增長率n是不變的，同樣的動態(tài)預(yù)算約束可以表達成：

(1+n)dt+1=(1+r)d+gt-θt

(15)

對(12)式解最優(yōu)化問題，并服從預(yù)算約束(15)，非蓬齊博弈(no-Ponzi games)約束(14)，得出每個時期的最優(yōu)稅率：

+(1+r)d

t

γ{1-R}

(16)

其中, R≡(1+n)/(1+r),γ=[(1-(R/β)R)/(1-R)]

假如β=R，存在稅收平滑，特別是稅率是不變的，政府在高公共支出時預(yù)算赤字，在低預(yù)算支出時還債務(wù)。只要有公式(12)中的稅收類型引起的稅收超額負擔存在，不進行稅收平滑就是次優(yōu)的。而且從經(jīng)濟學(xué)方法視角，更偏好于含有稅收平滑成分的預(yù)算順差。除了稅基游走之外，假如政府累積或減少債券，那么含有稅收波動成分的預(yù)算順差將是不穩(wěn)定的，而且標準經(jīng)濟學(xué)方法也很難應(yīng)用。

假設(shè)政府主觀折扣率等于有效利息率(β=R)，公式(16)的最優(yōu)條件表明，稅收在任何時期都應(yīng)該等于政府公共支出預(yù)期現(xiàn)值，而不僅僅是當前時期政府的公共支出。公式(16)的最優(yōu)稅率應(yīng)該是隨機游走：⑦

θt-θt-1

(17)

公式(15)右邊是一個預(yù)測錯誤，在t-1期或更早是不能預(yù)測的，表明在稅收平滑下是一個隨機游走。

四、中國稅收超額負擔(扭曲成本)的經(jīng)驗估計

(一)中國稅收扭曲成本估計方法

理論上以基數(shù)效用為基礎(chǔ)測度稅收超額負擔有局部均衡分析和一般均衡分析兩種方法。其中，一般均衡分析方法主要使用CGE方法，即可計算的一般均衡(Computable General Equilibrium)模型方法。CGE方法的模型理論和技術(shù)本身存在不完善的地方，而且事實上在中國大規(guī)模、多部門、多稅種的動態(tài)的CGE模型分析所需的投入產(chǎn)出數(shù)據(jù)不完整而使該方法在中國實際應(yīng)用中被限定。本文采用局部均衡分析方法中的哈伯格福利三角形的計算方法，該方法是一種較為精確的方法，但前述說明了商品需求價格彈性和供給價格彈性無法準確計算，尤其是稅收超額負擔整體規(guī)模中的彈性更難以測度，則本文遵循稅收超額負擔的哈伯格數(shù)理方法的思想，采用稅收平滑方法近似測度稅收超額負擔。借鑒Barro(1979)的稅收扭曲成本公式Zt=τtf(τt/Yt)，并認為稅收扭曲成本與稅率的平方成正比。

盡管Barro(1979)給出的公式無法精確計算稅收超額負擔的絕對數(shù)值，但可通過計算出不同時期稅收超額負擔近似值(忽略需求價格彈性和供給價格彈性后的稅收福利成本數(shù)量)的變化指數(shù)以反映不同時期稅收超額負擔的變化情況。

(二)中國稅收扭曲成本經(jīng)驗估計

本文通過計算比較中國歷年宏觀稅率、宏觀稅率變化率指數(shù)、稅收扭曲成本近似值、稅收扭曲成本近似值變化指數(shù)、稅收平滑下稅收扭曲成本近似值以及稅收平滑下稅收扭曲成本變化指數(shù)，分析稅收扭曲成本與宏觀稅率之間的變化趨勢。根據(jù)中國稅制改革變遷的時間路徑，1994年的中國稅制改革標志著中國市場化改革進程中全面稅制改革的開始，本文選取1994-2013年相關(guān)數(shù)據(jù)，并將1994年定為基期年并假設(shè)基期變化指數(shù)為1，分析中國宏觀視角上稅收扭曲成本與經(jīng)濟增長率之間的關(guān)系。其中，宏觀稅率變化指數(shù)=各年度宏觀稅率/基期宏觀稅率；稅收扭曲成本近似值變化指數(shù)=各年度稅收扭曲成本近似值/基期稅收扭曲成本近似值；稅收平滑扭曲成本近似值變化指數(shù)=稅收平滑下各年度稅收扭曲成本近似值/基期稅收扭曲成本近似值。

表1　中國整體稅收扭曲成本變化指數(shù)　單位：億元

數(shù)據(jù)來源：根據(jù)2014年《中國統(tǒng)計年鑒》相關(guān)數(shù)據(jù)測算編制.

表1數(shù)據(jù)顯示：1994-2013年間宏觀稅率變化率隨時間增加而增加，但變動幅度不大，每年平均以低于1%的速度增加，2013年宏觀稅率是基期的1.827倍。稅收扭曲成本近似值變化指數(shù)隨時間增加其變動幅度也在增加，且增速高于宏觀稅率的增速，2013年是基期的39.49倍，說明隨宏觀稅率增長稅收扭曲成本近似值以更快速度增加，產(chǎn)生更大的稅收超額負擔。如果按照Barro(1979)的稅收平滑理論設(shè)計，即稅收收入增長與GDP增長的比率保持不變時，稅收扭曲成本近似值只會小幅度增加，如2013年僅為基期的11.802倍，遠小于實際稅收扭曲成本近似值變化指數(shù)(39.49倍)。根據(jù)Barro(1979)推出的從價稅情形下的稅收超額負擔公式中的始終保持不變，因此稅收超額負擔大小只與GDP呈線性正相關(guān)關(guān)系。此時的稅收扭曲成本是因經(jīng)濟總量的增加和經(jīng)濟規(guī)模的擴大導(dǎo)致的，即稅收平滑下的扭曲成本近似值變化指數(shù)等于GDP增長率變化指數(shù)。圖3顯示：從2003年開始，稅收平滑下的扭曲成本近似值變化指數(shù)基本是以線性方式增長，而實際稅收扭曲成本近似值變化指數(shù)則是以指數(shù)方式增長，并且二者的差距在時間趨勢上隨著宏觀稅率變化指數(shù)的微弱增加呈現(xiàn)不斷擴大的趨勢。

一定時期基于經(jīng)濟稅基的擴大而帶來的稅收規(guī)模的擴張具有客觀基礎(chǔ)，與此同時稅收扭曲成本的擴大也具有一定的客觀基礎(chǔ)。但隨著政府規(guī)模擴大產(chǎn)生的稅收扭曲成本變化幅度將幾倍于政府規(guī)模擴大的幅度，也就是說，由宏觀稅率提升而帶來的稅收扭曲成本的變化幅度將幾倍于宏觀稅率的變化幅度。而在稅收平滑理論下這種稅收扭曲成本與經(jīng)濟稅基水平的線性關(guān)系不會改變，這種稅收扭曲成本的產(chǎn)生是經(jīng)濟增長帶來的客觀結(jié)果，是總稅收福利成本的線性增加而不是稅收福利成本變化的指數(shù)增加。從最優(yōu)稅制角度分析，稅收扭曲成本變化指數(shù)反映了稅收帕累托效率目標的實現(xiàn)程度。

圖3　宏觀稅率、稅收扭曲成本近似值變化指數(shù)與稅收平滑下稅收扭曲成本近似值變化指數(shù)

(三)31個省、直轄市和自治區(qū)稅收福利成本測度

本部分同樣測度稅收福利成本和平滑稅收福利成本的相對變化趨勢。選取2000-2013年宏觀經(jīng)濟的相關(guān)數(shù)據(jù)，將2000年定為基期，并假設(shè)基期變化率為1，測算分析中國31個地區(qū)實際稅收福利成本變化率和平滑稅收福利成本變化率，詳見表2和表3，期間變化趨勢見圖4和圖5。

表2　2000-2013年間中國31個地區(qū)實際稅收福利成本指數(shù)

表3　2000-2013年間中國31個地區(qū)平滑稅收福利成本指數(shù)

地區(qū)2007200820092010201120122013北京3.113.523.844.465.145.666.17天津3.093.954.425.426.647.588.44河北2.703.173.424.044.865.275.61山西3.263.963.994.986.096.566.83內(nèi)蒙古4.175.526.337.589.3310.3210.94遼寧2.392.933.263.954.765.325.80吉林2.713.293.734.445.426.126.65黑龍江2.252.642.723.293.994.344.56上海2.622.953.153.604.024.234.53江蘇3.043.624.034.845.746.326.92浙江3.053.493.744.515.265.646.12安徽2.543.053.474.265.275.936.56福建2.462.873.253.914.665.235.78江西2.903.483.824.725.846.467.16山東3.093.714.074.705.446.006.56河南2.973.573.864.575.335.866.36湖北2.633.203.664.505.546.286.96湖南2.663.253.684.525.546.246.90廣東2.963.433.684.284.955.315.79廣西2.803.383.734.605.636.276.91海南2.382.853.143.924.795.425.97重慶2.613.233.654.435.596.377.07四川2.693.213.604.375.356.086.69貴州2.803.463.804.475.546.657.77云南2.372.833.073.594.425.135.83西藏2.903.353.754.315.145.956.86陜西3.194.054.535.616.948.018.89甘肅2.573.013.223.914.775.375.95青海3.023.864.105.126.347.187.97寧夏3.124.084.595.737.137.948.69新疆2.583.073.143.994.855.506.13

資料來源：2001-2014年《中國統(tǒng)計年鑒》和《中國稅務(wù)年鑒》.

表4　2000-2013年間中國地區(qū)稅收福利成本指數(shù)平均值

數(shù)據(jù)來源：根據(jù)表2和表3數(shù)據(jù)計算編制.

表5　中國31個地區(qū)各年度稅收福利成本指數(shù)平均值

數(shù)據(jù)來源：根據(jù)表2和表3數(shù)據(jù)計算編制.

若按年度和地區(qū)算數(shù)平均計算將表4和表5。表4數(shù)據(jù)顯示各年度各地區(qū)情況：算數(shù)平均值的實際稅收福利成本指數(shù)平均為7.30523，其中有15個地區(qū)超過平均值，河北、浙江、安徽、寧夏、青海、北京、江西、新疆、重慶、內(nèi)蒙古、陜西、江蘇、山西、西藏、海南。其中，最高為海南(17.58429)，最低為云南(2.769286)，極差(Range)為14.815。各年度每個地區(qū)情況：算數(shù)平均值的平滑稅收福利成本指數(shù)平均為3.122396，有12個地區(qū)超過平均值，廣西、西藏、山東、貴州、江西、江蘇、山西、青海、天津、寧夏、陜西和內(nèi)蒙古。其中，最高為海南(4.774286)，最低為云南(2.395714)，極差(Range)為2.378571。其中，無論實際稅率還是平滑稅率情況下，稅收福利成本均表現(xiàn)較高水平的地區(qū)是西藏、江西、江蘇、山西、青海、寧夏、山西和內(nèi)蒙古，西部地區(qū)居多。表5數(shù)據(jù)顯示，2000-2013年14年間中國31個地區(qū)實際稅收福利成本指數(shù)平均值逐年遞增且遞增幅度較大，最高值與最低值相差20倍；而同期中國31個地區(qū)平滑稅收福利成本指數(shù)平均值雖也逐年遞增但遞增幅度較小，最高值與最低值相差僅6倍左右。平均趨勢圖見圖4、圖5。

圖4　中國31個地區(qū)實際稅收福利成本指數(shù)變化趨勢

圖5　中國31個地區(qū)平滑稅收福利成本指數(shù)變化趨勢

圖6　 2000-2013年間中國地區(qū) 稅收福利成本指數(shù)平均值

圖7　中國31個地區(qū)2000-2013年間 各年度稅收福利成本指數(shù)平均值

五、結(jié)論與啟示

1. 實證分析結(jié)果顯示的中國稅收超額負擔呈指數(shù)遞增態(tài)勢。以實際宏觀稅率和稅收平滑稅率分別測算的稅收扭曲成本變化指數(shù)反映出，以實際宏觀稅率測算的中國實際稅收超額負擔遠遠大于以稅收平滑稅率測算的稅收超額負擔規(guī)模。同時具體顯示出，在比率稅率情況下的中國稅收超額負擔規(guī)模與經(jīng)濟稅基的規(guī)模只是線性增長關(guān)系，而與宏觀稅率卻是指數(shù)增長關(guān)系。

2.最優(yōu)稅收政策是稅收平滑的結(jié)論建立在一定的假設(shè)前提基礎(chǔ)上。Barro’s (1979)指出的跨期公共財政規(guī)則的最優(yōu)政策應(yīng)該是平滑稅率。⑧在確定的環(huán)境下，這意味著稅率不變，則政府預(yù)算結(jié)果在經(jīng)濟周期的赤字和結(jié)余之間波動。⑨Barro’s 的稅基模型的關(guān)鍵假設(shè)是：(1)由扭曲性的稅收帶來的福利損失被稅率的凸函數(shù)來反映，資產(chǎn)價格和回報分配是外生的。(2)假如市場是完全競爭的且政府能夠利用的市場為全集。之所以Barro’s 的模型意味著稅率變化永遠不會出現(xiàn)，是因為政府負債能夠取決于所有可想象到的經(jīng)濟變動。(3)稅收平滑是最逼近最優(yōu)稅收政策的結(jié)論的前提是忽略個體風(fēng)險厭惡程度，凸性稅收超額負擔的假設(shè)意味著政府比納稅人風(fēng)險厭惡。因為風(fēng)險中性清楚地顯示政府套頭交易動機源于凹性的扭曲稅收福利函數(shù)。(4)政府最優(yōu)政策是平滑稅率的特性要求政府具備提供一系列治理宏觀經(jīng)濟波動的政策工具的能力。

3.稅收扭曲成本最小的稅收平滑理論并非意味稅率應(yīng)該一直保持不變的狀態(tài)。事實上，政府最優(yōu)公共財政政策和債務(wù)管理是稅收平滑的結(jié)論來自于非時間的稅收模型。因為在靜態(tài)模型中，增加稅率帶來的邊際超額負擔是顯而易見的，但在動態(tài)模型中，稅收平滑不一定是最優(yōu)的。⑩有很多文獻研究得出，稅收超額負擔大小除稅率因素外，還可能取決于其他變量 ( e.g., Lucas and Stokey, 1983)。而且，稅收平滑方法對于勞動所得稅和其他具有大量隨機效果的稅收是很合意的，但對利息率和資本積累有重大效應(yīng)的稅收就不一定適合(Lucasand Stokey and Kenneth Judd；1983，1989)。 Andersen and Dogonowski(2004)研究發(fā)現(xiàn)一般情況下不變的稅率不是最優(yōu)的，當進行了特殊的參數(shù)化處理后，發(fā)現(xiàn)最優(yōu)政策能夠最大地偏離稅率不變情況。因此，累進稅在效率層面(efficiency grounds)被證明是合理的。

4. Barro (1979)稅收平滑模型只是一個總體趨勢，難以解決分類模型?？傮w上看最優(yōu)稅應(yīng)該是平滑的，但當稅收扭曲效果被具體分類就不一定，這里關(guān)鍵的問題是稅收政策的變動能否容忍不變的稅率方式存在。一般來說，刻畫最優(yōu)稅收政策存在一定的困難，所以，若考慮模型的參數(shù)化則能夠分類解出最優(yōu)稅率。

5.“寬稅基低稅率”的世界稅制改革趨勢體現(xiàn)了降低稅收扭曲成本的改革目標。因為稅收扭曲成本與供求價格彈性大小成反比，與稅率高低成正比。為獲得既定的稅收收入，“寬稅基低稅率”能夠降低稅收福利成本。中國歷次稅制改革更關(guān)注的是降低會計學(xué)意義上的稅收成本，對稅收扭曲成本關(guān)注不夠，難以準確科學(xué)地對稅制優(yōu)劣進行判斷。中國進一步稅制改革應(yīng)該對包括會計成本和福利成本的全面稅收成本給予重視，提升稅制的Pareto效率。

[注釋]

① The reduction in total surplus that results from a tax.

②本文使用這幾個概念表述意義是通用的，無任何差別.

③為了推出這一結(jié)論，Barro(1979)假定，稅收額外凈損失(the deadweight cost of taxation)是一個時間不變的近似稅收收入和稅基的齊次函數(shù).

④這個結(jié)果的一個例外是在特定情況下，稅收平滑需要政府債務(wù)的一個很大積累，以至于政策變得動態(tài)地步伐一致 (Blanchard & Fischer,1992, chap. 11).

⑤在有效率的情況，r超過真實收入的增長率，這需要一定的對稱的債務(wù)—收入比率(Barro 1976b, pp. 343-45).這個比率事實上可能不能超過政府抵押的限度.

⑥I have not included the collection costs as components of government spending in eq. (1), although the analysis could be altered in that manner without affecting any substantive results. Independence of national income levels from the choice of the time path of taxes is assumed to hold as a first-order approximation-essentially, the deadweight losses from taxation are assumed to constitute only a small fraction of GNP.

⑦The random-walk result is quite special to the setup assumed, depending, interalia, on the assumption of a constant growth rate for output. The main result of tax smoothing that the government will run a deficit at times of extraordinary expenditure however, is quite robust .Chari, Christiano, and Kehoe (1991), for example, consider a fully optimizing frame work in which taxes need not follow a random walk but governments will sell more debt in periods of higher-than-average consumption(in their frame-work, the government can also reduce the rate of return on existing debt through repudiation or inflation).

⑧In order to derive this result, Barro (1979) assumed that the dead-weight cost of taxation is a time-invariant first-degree homogeneous function of the revenue requirement and the output base.

⑨One exception to this result is in the event that the tax smoothing requires at some point an accumulation of government debt so large that the policy becomes dynamically inconsistent (see Blanchard & Fischer,1992, chap. 11).

⑩See Olivier Blanchard and Fischer, 1989 Ch. 11.3，Richard Tresch, 1981 Part III.

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[責(zé)任編輯：張曉娟]

Economics Research and Measure on Excess Burden of Taxation in China

——Based on the Theory of Tax Smoothing

HAO Chun-hong

(Economics College,Inner Mongolia University of Finance and Economics,Hohhot 010070,China)

Abstract:Based on the theoretical origin of excess tax burden, this paper analyzes Harberger’s excess burden measurement, which is based on Marshall's cardinal utility theory, and derives the amount of tax distortion costs respectively under different demand price elasticity and supply price elasticity from the perspective of specific duty and ad valorem duty. Given the non-availability of the demand price elasticity and supply price elasticity of different goods of different classification, this paper adopts Barro’s (1979) tax smoothing method to approximately measure the tax distortion cost, and compares the tax distortion cost under effective tax rate. The conclusions are: From 1994 to 2013, the excess tax burden of China is in exponentially increase. Tax smoothing is based on certain assumptions and is suitable for analyzing the static relationships among various economic variables; The “Broader Tax Collection Basis and Lower Tax Rates” direction for China’s tax system reform has been further verified from the perspective of Pareto efficiency.

Key words:excess burden of taxation；Harberger’s welfare triangle；tax smoothing