注冊會計師會計舞弊識別能力研究

尹濤

摘 要：注冊會計師審計師規(guī)避公司財務舞弊的重要手段，注冊會計師會計舞弊識別能力的高低在很大程度上影響著公司會計信息的真實性。本文圍繞注冊會計師會計舞弊識別能力，介紹了會計舞弊以及會計舞弊識別能力的概念，并分析了影響注冊會計師會計舞弊識別能力的因素，提出了相關建議措施。

關鍵詞：注冊會計師；會計舞弊識別能力

一、會計舞弊概述

會計舞弊是指企業(yè)在對外的財務報告中，處于企業(yè)政治或者經(jīng)濟利益考慮，故意或者輕率地進行會計信息漏列或者虛假偽造，進而使得企業(yè)所出具的會計報告具有較大的誤導性，對于企業(yè)的投資者科學合理的投資決策產(chǎn)生實質(zhì)性的不利影響的一系列會計行為。對于注冊會計師而言，盡管會計舞弊在法律概念上范圍和內(nèi)容比較寬泛，但是其關注的重點主要是圍繞舞弊性會計信息以及企業(yè)資產(chǎn)盜用等情況，因為這些情況會導致企業(yè)的會計報表出現(xiàn)實質(zhì)性的錯報。也就是說，企業(yè)財務報表舞弊主要是針對企業(yè)的財務狀況而故意進行的錯誤性表達和陳述，依靠信息披露以及數(shù)字報表的故意省略或者虛假陳述來對企業(yè)財務報表使用人進行欺騙和誤導。

企業(yè)管理者實施會計舞弊最主要的目的是獲取不正當?shù)慕?jīng)濟利益，有目的性、針對性以及計劃性地對會計核算真實性原則進行違背，并進一步違反國家相關法律、政策、法規(guī)，導致會計信息真實性喪失。

二、注冊會計師會計舞弊識別能力分析

對企業(yè)會計舞弊行為進行有效識別是注冊會計師的基本職能。正是由于人的有限理性以及會計契約所具有的不完全性特征，使得企業(yè)管理者在管理過程中存在著較多的機會主義行為，實施企業(yè)會計舞弊。為了有效彌補會計契約中所存在的信息不完全性，保障會計管理功能的順利實現(xiàn)，在管理過程中引入了審計契約，以此來切實減輕企業(yè)經(jīng)營者的機會主義行為。從本質(zhì)上講，審計契約的產(chǎn)生主要是由于會計契約所具有的不完全性引發(fā)管理者出現(xiàn)機會主義行為，并在此基礎上導致了社會對于審計的需求。為了有效降低會計契約本身所具有的不完全性，有必要引入審計，實現(xiàn)防止以及規(guī)避會計舞弊的目標，對企業(yè)的會計行為實施有效的監(jiān)督管理。上述目標的實現(xiàn)都需要注冊會計師提高自身的會計舞弊識別能力。

注冊會計師會計舞弊識別能力指的是注冊會計師在審計過程中發(fā)現(xiàn)并報告企業(yè)管理者所實施的會計舞弊行為的專業(yè)勝任能力。注冊會計師在審計過程中能否發(fā)現(xiàn)企業(yè)管理層的會計舞弊行為在很大程度上取決于注冊會計師是否具有專業(yè)勝任能力，同時注冊會計師的會計舞弊識別能力跟其審計的獨立性之間也具有密切的關聯(lián)關系。總的來講，注冊會計師的會計舞弊識別能力高低同時跟注冊會計師自身的專業(yè)勝任能力以及審計工作的獨立性大小具有直接的關聯(lián)關系。當注冊會計師的專業(yè)勝任能力以及審計獨立性都比較高的時候，注冊會計師所具備的企業(yè)會計舞弊識別能力才會處于比較高的水平。相反地，當注冊會計師的專業(yè)勝任能力以及獨立性水平有一個方面水平比較低時，注冊會計師的企業(yè)會計舞弊識別能力都會受到很大的影響和制約。

三、注冊會計師會計舞弊識別能力影響因素分析

對于注冊會計師來講，其會計舞弊識別能力的大小受到多重因素的影響，既有注冊會計師自身的原因，也有會計師事務所的原因。結(jié)合我國注冊會計師行業(yè)發(fā)展實踐，我國的會計師事務所中具有明顯行業(yè)專長的事務所比例還比較低，這也表明我國會計師事務所的整體行業(yè)水平還需要進一步提升。不過需要說明的是，盡管我國會計師事務所的行業(yè)專長水平還不夠高，但是近些年來水平提升的幅度比較大。部分會計師事務所已經(jīng)具備了比較高的行業(yè)專長，并逐漸形成了自己的專業(yè)品牌。

要研究和分析影響我國注冊會計師會計舞弊識別能力的因素，就要在分析和把握我國會計師事務所行業(yè)專長特征以及發(fā)展狀況的基礎上，對注冊會計師自身的專業(yè)勝任能力內(nèi)部以及外部層次上進行分析。從實踐中可以發(fā)現(xiàn)，注冊會計師的知識結(jié)構(gòu)是影響會計師事務所行業(yè)專長的主要影響因素，同時注冊會計師本身的學歷水平對于舞弊識別勝任能力的作用并不十分明顯。注冊會計師自身的從業(yè)經(jīng)驗、知識結(jié)構(gòu)以及學歷水平等都會對會計師事務所的行業(yè)專長產(chǎn)生正面的影響。同時，具有較高學歷的注冊會計師伴隨著自身從業(yè)經(jīng)驗的積累，其學歷水平在會計師事務所中的行業(yè)專長就能夠得到有效發(fā)揮。

除此之外，從注冊會計師的外部影響因素來分析，會計師事務所在審計市場的結(jié)構(gòu)、特定行業(yè)的人員資金投入、行業(yè)的競爭程度、客戶業(yè)務復雜性以及審計地域性等方面都跟會計師事務所的行業(yè)特長具有正面關系。

另外，注冊會計師的審計獨立性也在很大程度上影響著會計舞弊識別能力。站在博弈理論的角度進行分析，注冊會計師審計的獨立性水平是各方力量相互博弈的結(jié)果，并且這一結(jié)果會隨著力量對比的變化而出現(xiàn)變化，它不是靜止的，而是一個動態(tài)過程。結(jié)合我國的實際情況，盡管注冊會計師對于企業(yè)管理層具有一定的經(jīng)濟依賴性，但是審計不獨立所造成的負面影響也會對其聲譽造成傷害，同時審計環(huán)境對于審計師審計獨立性的監(jiān)督約束作用也需要進一步強化。注冊會計師在審計中所表現(xiàn)出的審計獨立性跟專業(yè)能力之間的背離反映的是審計師重視自身聲譽選擇優(yōu)質(zhì)審計客戶的結(jié)果。在審計獨立性博弈中，會涉及到公司管理層、市場力量、中小股東力量、法治力量以及監(jiān)督管理力量等。注冊會計師在面對被審計單位管理者經(jīng)濟賄賂時會喪失一定的審計獨立性，并且喪失程度伴隨著經(jīng)濟賄賂金額增加而增加。對于公司的中小股東來講，主要是依靠信譽機制來實現(xiàn)對審計師審計獨立性的約束，審計獨立性會隨著信譽成本提高而增加。

四、提升注冊會計師會計舞弊識別能力的建議措施

一是進一步強化對公司內(nèi)部控制缺陷的關注。內(nèi)部控制的建立和實施對于降低公司會計舞弊行為具有重要的正面作用，如果公司內(nèi)部控制失效或者內(nèi)部控制存在著嚴重的缺陷就會導致公司會計舞弊的可能性增加，必然會進一步加大注冊會計師的審計風險。在審計資源有效的情況下，公司內(nèi)部控制缺陷必然會導致注冊會計師在審計過程中分散資源，進而降低了自身識別公司會計舞弊的能力。正是基于此，注冊會計師在進行審計過程中需要重點關注企業(yè)內(nèi)部控制情況，確定其內(nèi)部控制制度是否健全，能否得到貫徹落實，及時了解和把握內(nèi)部控制缺陷可能帶來的經(jīng)營風險和財務風險，將內(nèi)部控制缺陷及其風險作為審計的重點，并在此基礎上將審計資源集中于風險較高的領域，切實提升注冊會計師會計舞弊識別能力。

二是強化注冊會計師專業(yè)技能培訓，尤其是公司內(nèi)部控制業(yè)務學習。只有掌握和了解公司內(nèi)部控制的基本內(nèi)容和流程、標準才能夠在審計中及時查找出公司內(nèi)部控制中所存在的缺陷，并采取針對性的審計方式和手段，明確審計重點。因此，注冊會計師應當強化自身專業(yè)技能培訓，尤其是內(nèi)部控制方面的學習。同時，由于內(nèi)部控制所涉及到的內(nèi)容比較多，問題也比較復雜，注冊會計師在業(yè)務學習的基礎上還應當及時總結(jié)經(jīng)驗，強化對內(nèi)部控制問題的研究和分析，以此來切實提高注冊會計師自身會計舞弊識別能力。

三是強化跟被審計單位內(nèi)部審計之間的溝通和交流。對于公司內(nèi)部控制來講，內(nèi)部審計是其中的一項重要組成部分，同時也是內(nèi)部控制的一種特殊形式和手段。內(nèi)部審計的質(zhì)量在很大程度上決定著公司內(nèi)部控制的效益和效率。內(nèi)部審計由于自身的特殊地位，對于公司的情況比較熟悉，同時在審計中積累的經(jīng)驗也比較豐富，所以能夠及時地發(fā)現(xiàn)公司自身在內(nèi)部控制中存在的問題和薄弱環(huán)節(jié)。與公司內(nèi)部審計相對應，注冊會計師作為外部審計對于被審計單位的情況相對比較陌生，這就需要注冊會計師在審計過程中積極主動跟被審計單位內(nèi)部審計進行必要的溝通和聯(lián)系，盡可能多地以最小的成本掌握被審計單位的內(nèi)部控制狀況，并在此基礎上準確找出內(nèi)部控制缺陷以及由此造成的管理風險和舞弊行為，切實提升注冊會計師的會計舞弊識別能力。

四是強化被審計單位內(nèi)部控制制度建設和落實。健全完善的內(nèi)部控制制度不僅有助于強化企業(yè)改進其經(jīng)營管理的科學性，同時也可以為注冊會計師審計提供了必要的操作標準和參考，進而對于提高注冊會計師會計舞弊識別能力具有積極作用。所以，從這個角度上講，企業(yè)建立健全完善的內(nèi)部控制制度，并加以嚴格貫徹落實既能夠完善現(xiàn)代企業(yè)制度，推動企業(yè)科學化管理水平，同時也有助于提升審計獨立性，降低注冊會計師的審計風險，提升注冊會計師的會計舞弊識別能力。

參考文獻：

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