全年一次性獎金計稅方法的缺陷與改進(jìn)

劉玉春

全年一次性獎金計稅方法的缺陷與改進(jìn)

劉玉春

現(xiàn)行的全年一次性獎金個人所得稅制度，設(shè)計上存在缺陷，出現(xiàn)了收入額與應(yīng)納稅額不相匹配、稅后收入的應(yīng)納稅額計算方法不合理等問題。筆者通過例題對現(xiàn)行計稅方法存在的缺陷進(jìn)行分析，并提出個人建議。

全年一次性獎金；個人所得稅；設(shè)計缺陷

引言

隨著經(jīng)濟的發(fā)展，全年一次性獎金已成為工資薪金的重要組成部分，如何正確、公平、合理地計算納稅，關(guān)系到每個納稅人的切身利益。現(xiàn)行的全年一次性獎金個人所得稅制度，設(shè)計上存在缺陷，出現(xiàn)了收入額與應(yīng)納稅額不相匹配、稅后收入的應(yīng)納稅額計算方法不合理等問題。本文通過例題來分析現(xiàn)行全年一次性獎金計稅方法的缺陷，并提出改進(jìn)的方法。

一、一次性獎金收入額與應(yīng)納稅額不相匹配分析

現(xiàn)行的全年一次性獎金計稅方法依據(jù)是2005年1月1日起實施的《國家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整個人取得全年一次性獎金等計算征收個人所得稅方法問題的通知》（國稅發(fā)〔2005〕9號），文件規(guī)定將納稅人全年一次性獎金單獨作為一個月的工資薪金所得計算納稅，即將一次性獎金數(shù)額÷12個月，按其商數(shù)確定適用稅率和速算扣除數(shù)。如果當(dāng)月工資薪金低于費用扣除數(shù)，則按一次性獎金數(shù)額-（費用扣除數(shù)-當(dāng)月工資）的余額，確定適用稅率及扣算扣除數(shù)。

例題1：某公司2014年應(yīng)稅工資及全年一次性獎金發(fā)放情況如下表，假設(shè)全年一次性獎金在12月份發(fā)放：

（注：以上數(shù)據(jù)均為稅前收入，且不考慮公積金等稅前扣除項目）

對例題1全年一次性獎金應(yīng)交個人所得稅的分析

1.甲、乙的納稅情況分析（當(dāng)月工資≥3500元）

甲：由于54001÷12=4500.08元，應(yīng)交個人所得稅= 54001×20%-555=10245.20元；

乙：由于54000÷12=4500元，應(yīng)交個人所得稅=54000 ×10%-105=5295元。

甲的獎金比乙的多了1元，個人所得稅卻多交了4950.20元。

2.丙、丁的納稅情況分析（當(dāng)月工資＜3500元）

丙：由于[18001-(3500-3499)]÷12=1500元，應(yīng)交個人所得稅=[18001-(3500-3499)]×3%=540元；

丁:由于18001÷12=1500.08元，應(yīng)交個人所得稅=18001×10%-105=1695.10元。

丁的12月份工資比丙的多了1元，個人所得稅卻要多交1155.10元。

3.產(chǎn)生收入額與應(yīng)納稅額不相匹配的原因

（1）稅率處于臨界點時，產(chǎn)生稅率跨檔。在實務(wù)中，全年一次性獎金個人所得稅的計算過程，是用全年一次性獎金÷12個月的商數(shù)來確定稅率和速算扣除數(shù)，計算應(yīng)納稅額時，是用全額的獎金乘以稅率，而速算扣除數(shù)只扣除一次，使得獎金數(shù)額越高，收入額與應(yīng)納稅額不相匹配的程度越高，納稅差異越大。當(dāng)商數(shù)處于稅率臨界點時，產(chǎn)生稅率跨檔，即當(dāng)商數(shù)處于1500元、4500元、9000元、35000元、55000元、80000元附近時，由于適用的稅率不同，就會使全年一次性獎金只增加“一小步”，應(yīng)交個人所得稅卻增加“一大步”，使收入額與應(yīng)納稅額不相匹配，多發(fā)反而不能多得，有失稅收的公平性。

（2）發(fā)放當(dāng)月的限制，人為設(shè)計不公平。上述例題中丁,按照現(xiàn)行計稅方法，1月-11月工資＜3500元，納稅為0，12月納稅1695.10元。從全年來看，丁的全年總收入為41301元，平均每月收入為3441.75元，屬于低收入群體，未達(dá)到起征點，不納稅。發(fā)放當(dāng)月的限制，對低收入者，特別是每月收入不均的納稅人不公平。

4.建議

（1）當(dāng)一次性獎金稅率處于跨檔時，將高于臨界點的金額用于公益性捐贈。稅法規(guī)定，個人通過中國境內(nèi)的社會團(tuán)體、國家機關(guān)，將其所得向紅十字會事業(yè)、農(nóng)村義務(wù)教育、公益性青少年活動場所等的捐贈，在計算應(yīng)納稅所得額時，準(zhǔn)予全額扣除；向教育和其他公益事業(yè)以及遭受嚴(yán)重自然災(zāi)害地區(qū)、貧困地區(qū)的捐贈，在計算應(yīng)納稅所得額時，其捐贈額未超過應(yīng)納稅所得額30%的部分，可以扣除。

（2）將個人所得稅的征收方式采用每月預(yù)繳，年終匯算清繳。即每月按工資薪金收入計算預(yù)繳，年終時把納稅人一年的全部收入平均到12個月，計算出全年應(yīng)繳額，再減去已繳額，為應(yīng)補繳額，如果為負(fù)數(shù)，則抵下年稅款。

這樣做，一方面能真正做到應(yīng)納稅額與收入額相匹配，即收入越多納稅越多，可以有效避免因為收入發(fā)放時點不同，造成的稅負(fù)不均，充分體現(xiàn)稅收的公平性；另一方面此征收方法計算簡單，可操作性強，也減少了企業(yè)為了員工的利益而進(jìn)行的稅收籌劃成本。目前，我國稅法只明確了采掘業(yè)、遠(yuǎn)洋運輸業(yè)、遠(yuǎn)洋捕撈業(yè)三個行業(yè)可以每月預(yù)繳個人所得稅，年終匯算清繳。

二、取得不含稅一次性獎金應(yīng)納稅額計算方法不合理分析

在實務(wù)中，當(dāng)企業(yè)為雇員承擔(dān)所得稅，納稅人取得的一次性獎金為稅后收入時，其計稅過程就會變得比較復(fù)雜，要將稅后收入換算成含稅收入。具體步驟為：（1）按照不含稅的收入額÷12個月的商數(shù)，查找稅率t1和速算扣除數(shù)C1；（2）含稅收入額=（不含稅收入額—速算扣除數(shù)C1）/（1-t1）；（3）按照計算出的含稅收入額÷12個月的商數(shù)，重新查找適用稅率t2和速算扣除數(shù)C2，計算出應(yīng)納稅額。

由于計算過程是兩次找適用稅率和速算扣除數(shù)，那么就一定存在前后的適用稅率和速算扣除數(shù)不同的情況，其計算結(jié)果就會出現(xiàn)錯誤。

例題2：員工戊2014年12月當(dāng)月工資薪金3500元，取得不含稅全年一次性獎金49500元。計算其全年一次性獎金應(yīng)交個人所得稅額。

（1）確定不含稅獎金額適用的適率和速算扣除數(shù)：49500 ÷12=4125元，適用稅率10%，速算扣除數(shù)為105；

（2）含稅獎金額=（49500-105）/（1-10%）=54883.33元；

（3）確定含稅獎金額適用的稅率和速算扣除數(shù)，計算其應(yīng)交稅金額：54883.33÷12=4573.61元,適用稅率20%，速算扣除數(shù)為555，應(yīng)交稅金=54883.33×20% -555=10421.67。

（4）驗證：通過恒等式“含稅獎金額-個人所得稅=不含稅獎金額”驗證，有不含稅獎金額=54883.33-10421.67=44461.66元≠49500元,因此可以斷定計算結(jié)果是錯誤的。

通過以上例題可以看出，計算出的含稅獎金額54883.33元在稅率分界點54000附近，處于稅率跨檔，兩次查找的稅率和速算扣除數(shù)不同，導(dǎo)致計算結(jié)果錯誤。

通過分析得出：按照現(xiàn)行的稅法計算，處于每個稅率分界點附近，都會存在特殊的獎金范圍，在這個范圍內(nèi)，由于兩次查找的稅率和速算扣除數(shù)不同，因此會出現(xiàn)一個稅后獎金對應(yīng)兩個稅前獎金的現(xiàn)象，說明目前全年一次性獎金個人所得稅稅率表的臨界點存在缺陷。筆者通過計算，得出如下稅率表：

當(dāng)稅后獎金額處于表格中的灰色區(qū)間，應(yīng)當(dāng)適用“新稅率”計算其含稅獎金額。沿用例題2，說明這個表格的正確性：

（1）確定不含稅獎金額適用的適率和速算扣除數(shù)：49500 ÷12=4125元，適用的新稅率為20%，速算扣除數(shù)為555；

（2）含稅獎金額=（49500-555）/（1-20%）=61181.25元；

（3）確定含稅獎金額適用的稅率和速算扣除數(shù)，計算其應(yīng)交稅金額：61181.25÷12=5098.44元 ,適用稅率20%，速算扣除數(shù)為555，應(yīng)交稅金=61181.25×20% -555=11681.25。

（4）驗證：通過恒等式“含稅獎金額-個人所得稅=不含稅獎金額”驗證，有不含稅獎金額=61181.25 -11681.25=49500元，說明結(jié)果是正確的。

[1]全國人大常委會.個人所得稅法.主席令第48號，2011-06-30.

[2]國務(wù)院.個人所得稅實施條例.國務(wù)院令第600號，2011-07-19.

[3]國家稅務(wù)總局.關(guān)于調(diào)整個人取得全年一次性獎金等計算征收個人所得稅方法問題的通知.國稅發(fā) [2005]9號，2005-01-26.

[4]袁中文.個人所得稅稅后收入納稅計算缺陷與改進(jìn)[J].財會月刊，2013（10）：26-28.

[5]喬亮國.全年一次性獎金個人所得稅籌劃之案例分析[J].財會月刊，2014（12）：70-72.

（作者單位：吉林師范大學(xué)計劃財務(wù)處）