企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇存在的問(wèn)題及對(duì)策

孫長(zhǎng)峰

企業(yè)會(huì)計(jì)政策的選擇從根本上看是保護(hù)企業(yè)管理當(dāng)局經(jīng)濟(jì)利益的，企業(yè)管理當(dāng)局作為會(huì)計(jì)主體資金運(yùn)作的實(shí)際操作者，來(lái)自證券市場(chǎng)、經(jīng)理市場(chǎng)和監(jiān)管市場(chǎng)等的壓力是對(duì)經(jīng)理人員會(huì)計(jì)政策選擇最有效的激勵(lì)約束機(jī)制。由于現(xiàn)代企業(yè)所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)的廣泛分離，導(dǎo)致委托代理關(guān)系出現(xiàn)，企業(yè)管理當(dāng)局的“道德風(fēng)險(xiǎn)”與“逆向選擇”不可避免。因此，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中會(huì)計(jì)方法選擇的多樣性、會(huì)計(jì)政策選擇的經(jīng)濟(jì)后果和市場(chǎng)壓力的存在使企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇成為必然。

一、會(huì)計(jì)政策的概念和分類(lèi)

1.會(huì)計(jì)政策的概念。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在《會(huì)計(jì)政策的說(shuō)明》中認(rèn)為會(huì)計(jì)政策包括在編制財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)為會(huì)計(jì)人員提供所采用的原則、基礎(chǔ)、規(guī)則和程序等。之后在《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)》中將會(huì)計(jì)政策定義為：會(huì)計(jì)政策使企業(yè)編制財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)所采用的特定原則、基礎(chǔ)、慣例、規(guī)則和做法等。我國(guó)在2007年執(zhí)行的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則28號(hào)》中。將會(huì)計(jì)政策定義為：企業(yè)在會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告中所采用的原則、基礎(chǔ)和會(huì)計(jì)處理方法。原則是指企業(yè)按照有關(guān)規(guī)定，采用的適合自己會(huì)計(jì)核算的會(huì)計(jì)原則；會(huì)計(jì)基礎(chǔ)指會(huì)計(jì)原則應(yīng)用于交易或者事項(xiàng)采用的計(jì)量基礎(chǔ)；會(huì)計(jì)處理方法指會(huì)計(jì)核算按照相關(guān)規(guī)定采用的標(biāo)準(zhǔn)方法對(duì)本企業(yè)的業(yè)務(wù)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理的方法。

2.會(huì)計(jì)政策的分類(lèi)。（1）廣義會(huì)計(jì)政策和狹義會(huì)計(jì)政策。企業(yè)的會(huì)計(jì)政策根據(jù)包含的內(nèi)容不同可以分為廣義會(huì)計(jì)政策和狹義會(huì)計(jì)政策。廣義會(huì)計(jì)政策是指既包括企業(yè)外部的、政府機(jī)構(gòu)和民間機(jī)構(gòu)等團(tuán)體制定的在整個(gè)社會(huì)和市場(chǎng)上通用的會(huì)計(jì)方針、原則和方法，也包括微觀經(jīng)濟(jì)的主題特定環(huán)境，在會(huì)計(jì)制度的約束下，具體進(jìn)行會(huì)計(jì)處理時(shí)所采用的具體規(guī)則和方法。而狹義的會(huì)計(jì)政策僅僅指進(jìn)行會(huì)計(jì)處理時(shí)所運(yùn)用的原則和具體的會(huì)計(jì)處理方法，但是不包括會(huì)計(jì)原則、會(huì)計(jì)慣例、會(huì)計(jì)規(guī)范、會(huì)計(jì)規(guī)則與會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)等。（2）宏觀會(huì)計(jì)政策和微觀會(huì)計(jì)政策。會(huì)計(jì)政策根據(jù)制定的主體和適用范圍而言可以分為宏觀會(huì)計(jì)政策和微觀會(huì)計(jì)政策。宏觀會(huì)計(jì)政策是指政府相關(guān)部門(mén)制定和發(fā)布會(huì)計(jì)準(zhǔn)則或者會(huì)計(jì)制度，對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)核算和會(huì)計(jì)報(bào)表編制的原則、程序和方法所作的規(guī)范。微觀會(huì)計(jì)政策是指在國(guó)家政策的規(guī)定下，企業(yè)依據(jù)自身的實(shí)際情況，考慮企業(yè)的成本和效益選擇最適合反應(yīng)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況，經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、程序和會(huì)計(jì)方法。宏觀會(huì)計(jì)政策和微觀會(huì)計(jì)政策的處理層次不同。

二、會(huì)計(jì)政策選擇的概念

會(huì)計(jì)政策選擇是指企業(yè)根據(jù)特定主體的具體環(huán)境，為達(dá)到一定的目標(biāo)，在會(huì)計(jì)處理時(shí)依據(jù)既定規(guī)范（此規(guī)范一般由各國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)制度等組成），對(duì)可供選用的具體會(huì)計(jì)原則、方法和程序進(jìn)行定性定量的比較分析后，擬定決策并加以執(zhí)行的過(guò)程。可供企業(yè)選擇的會(huì)計(jì)政策包括很多方面內(nèi)容，例如固定資產(chǎn)的初始計(jì)量有購(gòu)買(mǎi)價(jià)款和購(gòu)買(mǎi)價(jià)款的現(xiàn)值的選擇，企業(yè)的固定資產(chǎn)的折舊方法有直線折舊法和加速折舊法的選擇，發(fā)出存貨的計(jì)價(jià)方法有個(gè)別計(jì)價(jià)法、先進(jìn)先出法和加權(quán)平均法的選擇；短期投資期末計(jì)價(jià)有成本法、市價(jià)法和成本與市價(jià)孰低法的選擇；成本計(jì)算方法有品種法、分步法和分批法的選擇；長(zhǎng)期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量有成本法和權(quán)益法的選擇，投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量有成本模式和公允價(jià)值模式的選擇，另外還有企業(yè)會(huì)計(jì)政策的披露的詳細(xì)程度，企業(yè)金融資產(chǎn)的劃分，企業(yè)為減少費(fèi)用而后做出未作出的決策、或有事項(xiàng)和承諾事項(xiàng)、遞延資產(chǎn)的處理、費(fèi)用分配方法、收入確認(rèn)、無(wú)形資產(chǎn)計(jì)價(jià)及攤銷(xiāo)、合并政策（包括企業(yè)合并和合并會(huì)計(jì)報(bào)表的編制）等等。企業(yè)會(huì)計(jì)選擇內(nèi)容的廣泛性，對(duì)企業(yè)的生產(chǎn)和經(jīng)營(yíng)管理情況有著很大的影響。

三、企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇中存在的問(wèn)題

1.會(huì)計(jì)政策選擇形式上過(guò)于單一。在我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，由于多數(shù)會(huì)計(jì)人員對(duì)會(huì)計(jì)政策的選擇對(duì)企業(yè)價(jià)值和會(huì)計(jì)信息的影響沒(méi)有深刻的認(rèn)識(shí)，所以在操作的過(guò)程中大多都喜歡選擇比較簡(jiǎn)單的方法，對(duì)會(huì)計(jì)政策的選擇形式上比較單一化例如，企業(yè)對(duì)于存貨的發(fā)出計(jì)價(jià)方法，一般多采用加權(quán)平均計(jì)價(jià)法；企業(yè)對(duì)于固定資產(chǎn)的折舊方法，一般多采用年限平均法。會(huì)計(jì)政策選擇的單一化，使得企業(yè)對(duì)會(huì)計(jì)政策的選擇僅僅是走過(guò)程，享有的選擇權(quán)沒(méi)有很好利用，企業(yè)的相關(guān)部門(mén)所選用的會(huì)計(jì)政策不能夠真實(shí)反映企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果及現(xiàn)金流量等信息，這是企業(yè)沒(méi)有基于企業(yè)真實(shí)情況和企業(yè)自身的特點(diǎn)造成的，大多企業(yè)只是為了操作簡(jiǎn)單，隨意選擇會(huì)計(jì)政策。所以管理層為了更方便省事放棄了選擇權(quán)，造成目前我國(guó)企業(yè)的選擇權(quán)不足，并且選擇形式上比較單一。

2.會(huì)計(jì)政策選擇的目標(biāo)不正確。企業(yè)在選擇會(huì)計(jì)政策目標(biāo)時(shí)首先要充分結(jié)合我國(guó)的基本國(guó)情和企業(yè)的特點(diǎn)，借鑒西方發(fā)達(dá)國(guó)家經(jīng)驗(yàn)的同時(shí)，要綜合考慮各方面的因素，不能僅僅將“決策有用性”簡(jiǎn)單的理解為會(huì)計(jì)政策選擇的目標(biāo)。會(huì)計(jì)政策選擇的目標(biāo)不正確，將會(huì)影響會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量，也將會(huì)決定會(huì)計(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)形式不正確，這樣將會(huì)造成企業(yè)各方的利益受到損害，使企業(yè)不能穩(wěn)定的發(fā)展。

3.企業(yè)會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷力不夠。從19世紀(jì)八十年代開(kāi)始，隨著改革開(kāi)放的深入，我國(guó)與世界的經(jīng)濟(jì)往來(lái)愈加頻繁，在此背景下，我國(guó)企業(yè)所面臨的競(jìng)爭(zhēng)與挑戰(zhàn)越來(lái)越大，這就要求我國(guó)企業(yè)的會(huì)計(jì)人員具有更高的職業(yè)判斷力。在我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中，多數(shù)企業(yè)會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷力不夠，正是由于會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷力嚴(yán)重影響著企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇的適合與否，這就是導(dǎo)致我國(guó)會(huì)計(jì)政策選擇權(quán)利用不足的原因。我國(guó)企業(yè)管理者對(duì)會(huì)計(jì)政策選擇重要性不足的認(rèn)識(shí)，這也是導(dǎo)致我國(guó)企業(yè)普遍存在選擇權(quán)利用不足問(wèn)題的重要因素。

4.會(huì)計(jì)法律法規(guī)體系的缺陷。目前我國(guó)的會(huì)計(jì)法律法規(guī)并未明確對(duì)會(huì)計(jì)政策的可行性進(jìn)行規(guī)定。判斷會(huì)計(jì)處理是否屬于會(huì)計(jì)政策選擇范疇判定的標(biāo)準(zhǔn)，就要看此會(huì)計(jì)處理是否涉及到會(huì)計(jì)確認(rèn)的原則、會(huì)計(jì)核算的方法以及會(huì)計(jì)計(jì)量的基礎(chǔ)。只要涉及到當(dāng)中的某一項(xiàng)，就可以認(rèn)定其是否屬于會(huì)計(jì)政策的問(wèn)題。我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與會(huì)計(jì)制度過(guò)分強(qiáng)調(diào)與國(guó)際接軌，使得一部分會(huì)計(jì)政策具有超前性，但在目前情況下可操作性不大。目前，我國(guó)有些會(huì)計(jì)政策的規(guī)定極具超前性，但是在實(shí)際會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)中的可行性不高。

5.盈余管理不當(dāng)或者不合理。盈余管理就是指企業(yè)管理層在合法的范圍內(nèi)利用會(huì)計(jì)政策選擇對(duì)利潤(rùn)或者盈余進(jìn)行操縱，以達(dá)到企業(yè)價(jià)值最大化，不過(guò)很明顯這些操縱會(huì)保持或者增加企業(yè)的價(jià)值。我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)政策的可調(diào)整性、可變更性還有會(huì)計(jì)方法的多樣性，是我國(guó)企業(yè)進(jìn)行盈余管理的重要原因。但是我國(guó)會(huì)計(jì)法律法規(guī)還不完善，對(duì)會(huì)計(jì)政策的選擇還不規(guī)范，而且缺乏社會(huì)相關(guān)部門(mén)監(jiān)管等因素，致使部分企業(yè)通過(guò)選取不規(guī)范的會(huì)計(jì)政策獲取不正當(dāng)?shù)睦麧?rùn)，造成企業(yè)不規(guī)范的盈余管理。此外我國(guó)許多企業(yè)在進(jìn)行會(huì)計(jì)政策選擇時(shí)，不是以改善經(jīng)營(yíng)管理提高企業(yè)效益為目的，而是以偷稅漏稅為最終目的，不僅損害了企業(yè)自身的利益，而且還阻礙了企業(yè)的發(fā)展，更不利于市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中的企業(yè)都是處于競(jìng)爭(zhēng)關(guān)系的，如果一個(gè)企業(yè)這樣做，其他企業(yè)為了在競(jìng)爭(zhēng)中不處于劣勢(shì)也這樣做，最終導(dǎo)致的結(jié)果是不當(dāng)?shù)挠喙芾砀?jìng)爭(zhēng)，這勢(shì)必造成投資者們的投資顧慮，對(duì)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展產(chǎn)生負(fù)面作用。

四、企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇出現(xiàn)問(wèn)題的對(duì)策

1.完善我國(guó)的法律法規(guī)體系。為了促進(jìn)我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的穩(wěn)定和發(fā)展，相關(guān)部門(mén)應(yīng)積極制定和頒布會(huì)計(jì)政策相關(guān)的法律法規(guī)，明確法律責(zé)任，構(gòu)建我國(guó)的會(huì)計(jì)政策的法律法規(guī)體系。只有我國(guó)的法律法規(guī)體系的完善，相關(guān)部門(mén)才有依據(jù)，對(duì)于那些不按照規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)政策選擇的企業(yè)行為給予處罰，提高此企業(yè)行為的違法成本，這樣才能降低企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇的隨意性。我國(guó)在制定會(huì)計(jì)政策的法律法規(guī)時(shí)，在借鑒西方國(guó)家的相關(guān)會(huì)計(jì)政策的法律法規(guī)時(shí)，應(yīng)結(jié)合我國(guó)的實(shí)際國(guó)情和我國(guó)企業(yè)的特點(diǎn)，以適應(yīng)我國(guó)會(huì)計(jì)環(huán)境變化的速度，減少時(shí)間的滯后性，這樣制定出的法律法規(guī)體系才能適合我國(guó)國(guó)情和企業(yè)的特點(diǎn)，使相關(guān)機(jī)構(gòu)和企業(yè)在選擇會(huì)計(jì)政策時(shí)有據(jù)可依。當(dāng)社會(huì)公眾受到傷害時(shí)，才能依據(jù)相關(guān)的法律法規(guī)對(duì)其進(jìn)行補(bǔ)償，保護(hù)合法權(quán)益。

2.提高會(huì)計(jì)人員的職業(yè)素質(zhì)，增強(qiáng)職業(yè)判斷能力。加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)人員的教育培訓(xùn)是增強(qiáng)企業(yè)會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷力最直接的方法。采用多種形式，從不同角度對(duì)會(huì)計(jì)人員進(jìn)行培訓(xùn)，增強(qiáng)他們對(duì)會(huì)計(jì)政策選擇的重要性的認(rèn)識(shí)，強(qiáng)化對(duì)會(huì)計(jì)政策選擇的敏感程度，從而提高會(huì)計(jì)人員的職業(yè)素質(zhì)，增強(qiáng)其職業(yè)判斷能力。這樣培養(yǎng)出來(lái)的會(huì)計(jì)人員，既能準(zhǔn)確掌握會(huì)計(jì)知識(shí)，對(duì)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)程序更加了解，又能準(zhǔn)確判斷企業(yè)的機(jī)遇，并使企業(yè)管理者抓住機(jī)遇，企業(yè)得到快速穩(wěn)定的發(fā)展。

3.縮小會(huì)計(jì)政策選擇空間。應(yīng)該在盡可能的范圍內(nèi)縮小可供企業(yè)會(huì)計(jì)進(jìn)行會(huì)計(jì)政策選擇的空間，尤其是在收入和成本的確認(rèn)上，盡可能明確規(guī)范計(jì)量的原則，以減少會(huì)計(jì)報(bào)表粉飾的可能性。由于我國(guó)資本市場(chǎng)起步較晚，企業(yè)對(duì)會(huì)計(jì)政策的選擇也不夠規(guī)范，因此我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定部門(mén)應(yīng)對(duì)給予企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇權(quán)持謹(jǐn)慎的態(tài)度。企業(yè)對(duì)會(huì)計(jì)政策的選擇是十分必要的，如果對(duì)企業(yè)進(jìn)行會(huì)計(jì)政策選擇，不給予一定的空間，這樣就會(huì)違反會(huì)計(jì)的核算原則，因此是不切實(shí)際的。那樣還會(huì)造成我國(guó)的會(huì)計(jì)政策選擇的靈活性缺失，不利于會(huì)計(jì)行業(yè)的發(fā)展，更不利于社會(huì)的發(fā)展。 [基金項(xiàng)目：河南工程學(xué)院人文社科基地會(huì)計(jì)研究中心資助]

（作者單位：河南工程學(xué)院）