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    淺析會計(jì)收入與所得稅收入的差異

    2015-07-09 16:00:57董子葦
    商場現(xiàn)代化 2015年13期
    關(guān)鍵詞:收入企業(yè)所得稅會計(jì)準(zhǔn)則

    摘 要:本課題的研究,筆者分別從確認(rèn)條件、范圍、金額、時間幾個方面分析了會計(jì)收入與所得稅收入之間的差異,并在分析的基礎(chǔ)上為促進(jìn)會計(jì)上與稅法上對收入處理的差異的解決提出了相關(guān)對策建議。

    關(guān)鍵詞:會計(jì)準(zhǔn)則;企業(yè)所得稅;收入;差異

    一、會計(jì)收入與所得稅收入的差異

    1.在收入確認(rèn)條件方面

    (1)會計(jì)方面:企業(yè)對流入的經(jīng)濟(jì)利益要確認(rèn)收入必須滿足以下幾個條件,如交易相關(guān)的收入和成本的金額能夠可靠的計(jì)量,企業(yè)對商品的所有權(quán)上的風(fēng)險已經(jīng)轉(zhuǎn)移,企業(yè)不能繼續(xù)對商品實(shí)施控制,以及與交易相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益流入企業(yè)的可能性比較大。只有同時滿足了以上五個條件,在會計(jì)上收入方能確認(rèn)。

    (2)所得稅方面:稅法上對收入的確認(rèn)也要求買賣雙方交易達(dá)成時,企業(yè)對商品的所有權(quán)的風(fēng)險和報酬實(shí)現(xiàn)轉(zhuǎn)移,企業(yè)也不再對商品實(shí)施有效的控制,與交易相關(guān)收入以及成本的金額能夠可靠計(jì)量,從這里可以看出稅法上對收入的確認(rèn)并不考慮經(jīng)濟(jì)利益是否真實(shí)的流入企業(yè)這一條件(這也是與會計(jì)上確認(rèn)收入的主要區(qū)別)。

    (3)差異分析:將收入的確認(rèn)條件進(jìn)行對比可以發(fā)現(xiàn),會計(jì)準(zhǔn)則中對收入的確認(rèn)條件與所得稅上對收入的確認(rèn)條件大致相同,較為直觀的是企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則中收入的確認(rèn)該經(jīng)濟(jì)利益必須“很有可能”流入企業(yè),這里的很可能是經(jīng)濟(jì)利益流入企業(yè)的可能性大于50%。而稅法上無此要求,這是由于其二者所處角度的差異所形成。所得稅法是站在國家的角度,不享有企業(yè)的所有利潤,因此稅法征稅并不考慮企業(yè)經(jīng)濟(jì)收入所伴隨的風(fēng)險,具有強(qiáng)制性。

    2.在收入確認(rèn)范圍方面

    (1)會計(jì)方面:按照企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則確認(rèn)的收入范圍只包含企業(yè)“日?;顒印倍纬傻慕?jīng)濟(jì)利益,這一點(diǎn)在企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入的第二條也有明確的說明。這表明企業(yè)非日?;顒又行纬傻牧魅肫髽I(yè)的經(jīng)濟(jì)利益并不屬于企業(yè)收入確認(rèn)的范圍。

    (2)所得稅方面:據(jù)所得稅法的相關(guān)規(guī)定我們可以了解到,所得稅上收入確認(rèn)范圍包括企業(yè)“經(jīng)營活動”中所形成的經(jīng)濟(jì)利益(而非經(jīng)營活動)。在這一點(diǎn)上可以看出所得稅中對收入確認(rèn)的范圍與會計(jì)準(zhǔn)則中相關(guān)規(guī)定所確認(rèn)的范圍存在一定的差異。

    (3)差異比較:會計(jì)準(zhǔn)則中的收入確認(rèn)范圍只包含企業(yè)日?;顒有纬傻慕?jīng)濟(jì)利益,如銷售收入、提供勞務(wù)收入或者讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入,但企業(yè)應(yīng)接受捐贈、固定資產(chǎn)盤盈、罰款等非日?;顒有纬傻氖杖氩话趦?nèi)。所得稅法上規(guī)定與其經(jīng)營活動無關(guān)的非營利性活動而形成的企業(yè)的經(jīng)濟(jì)利益不在征稅范圍內(nèi)。所得稅法上為了將征稅收入和不征稅收入分開專門列出了相關(guān)規(guī)定,其中對不征稅收入和免稅收入都有嚴(yán)格的規(guī)定。不征稅收入包含財(cái)政撥款、政府性基金以及依法收取并納入財(cái)政管理的行政事業(yè)性收費(fèi)等,而免稅收入如國債利息收入以及非營利公益組織形成的相關(guān)收入等。

    3.在收入確認(rèn)時間方面

    (1)會計(jì)方面:會計(jì)上確認(rèn)收入的時間是以權(quán)責(zé)發(fā)生制為主,確認(rèn)收入的時間上嚴(yán)格按照權(quán)責(zé)發(fā)生制的要求來予以確認(rèn)。一般情況下,會計(jì)上只要滿足了收入確認(rèn)的要求就能在當(dāng)期確認(rèn)收入。也有較為特殊的情況比如收取因代銷手續(xù)費(fèi)而形成的收入,企業(yè)雙方對會計(jì)收入的確認(rèn)時間都有規(guī)定,受托方在企業(yè)成功銷售商品后有權(quán)收取手續(xù)費(fèi)時確認(rèn)收入,而委托方必須要在道道代銷清單時方能予以確認(rèn)。此外還有對售后回租、回購以及以舊換新等方式銷售商品,其確認(rèn)收入的時間都存在一定的差異。以及提供勞務(wù)形成的收入的確認(rèn)時間,一般情況下收入的金額能夠可靠計(jì)量,此時應(yīng)按完工百分比法計(jì)算收入的具體金額然后確認(rèn)收入。

    (2)所得稅方面:所得稅法上對企業(yè)應(yīng)納稅所得額的核算也是遵循全責(zé)發(fā)生制的原則。但具體的規(guī)定并不包括國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門的相關(guān)規(guī)定。一般情況下,稅法上收入確認(rèn)時間與其結(jié)算方式有著密切的聯(lián)系,如:企業(yè)因銷售商品而形成的經(jīng)濟(jì)收入,如果采取分期收款的方式結(jié)算,那么確認(rèn)收入的時間應(yīng)按交易雙方簽訂的合同上約定的收款日期來確認(rèn)收入;如果是托收承付的結(jié)算方式來結(jié)算,那么確認(rèn)收入的時間應(yīng)是按辦妥托收手續(xù)的時間來予以確認(rèn);如果是預(yù)收款的方式結(jié)算,那么確認(rèn)收入的時間應(yīng)是按企業(yè)發(fā)出商品的時間來予以確認(rèn)。稅法上關(guān)于收入的確認(rèn)時間具有明確的規(guī)定,收入的類型、收入的結(jié)算方式不同其收入的確認(rèn)時間也不一樣。

    (3)比較分析:會計(jì)準(zhǔn)則上收入的確認(rèn)時間與稅法上收入的確認(rèn)時間二者之間存在一定的差異,主要表現(xiàn)在如股息、紅利等權(quán)益性投資而帶來的經(jīng)濟(jì)收益的確認(rèn)時間上。會計(jì)準(zhǔn)則中關(guān)于長期股權(quán)投資的規(guī)定,若企業(yè)因長期股權(quán)投資所取得的經(jīng)濟(jì)收入在被投資單位宣告發(fā)放現(xiàn)金股利時按成本法予以核算的,該筆經(jīng)濟(jì)利益在當(dāng)期確認(rèn)投資損益。若企業(yè)采用的是權(quán)益法核算長期股權(quán)投資帶來的收益,則在被投資企業(yè)宣告發(fā)放現(xiàn)金股利時按照本企業(yè)在被投資單位應(yīng)享有的份額確認(rèn)投資損益。然而在所得稅法實(shí)施條例對股息、紅利等權(quán)益性投資帶來的經(jīng)濟(jì)收益一般是被投資單位作出利潤分配決定的時間為收入確認(rèn)時間。通過以上的對比分析可以知道,所得稅法上對股息、紅利等權(quán)益性投資而帶來的經(jīng)濟(jì)收益的確認(rèn)在一定程度上與收付實(shí)現(xiàn)制相吻合,偏離了權(quán)責(zé)發(fā)生制的原則。

    4.在收入確認(rèn)金額方面

    (1)會計(jì)方面:收入金額的確認(rèn)上新會計(jì)準(zhǔn)則也有較為明確的規(guī)定,企業(yè)應(yīng)以交易雙方交易時所簽訂的合同上的價格為收入的入賬金額,當(dāng)然合同上的所約定的價格為公允價格這是收入確認(rèn)的首要前提。而對于延期收款的交易,其收入金額應(yīng)以合同上約定的金額折現(xiàn)后的金額。從這里我們可以了解到會計(jì)上對收入金額的確定主要使用公允價值的概念。

    (2)所得稅方面:稅法上對收入金額的確認(rèn)不僅包括會計(jì)上確認(rèn)的金額,還包括營業(yè)外收入、價外費(fèi)用以及視同銷售所取得的經(jīng)濟(jì)利益。此外,如果在征稅過程中發(fā)現(xiàn)納稅人申報的計(jì)稅依據(jù)明顯偏低,并無法提供正當(dāng)理由,那么征稅方可以根據(jù)法定方法對納稅人的計(jì)稅依據(jù)予以重新核定,并以此核定依據(jù)作為確認(rèn)收入的依據(jù),因此在金額上與會計(jì)上的收入金額表現(xiàn)出一定的差異。

    (3)差異分析:會計(jì)上對收入金額的確認(rèn)主要以公允價值為準(zhǔn),這與稅法上對收入金額的確認(rèn)存在一定的差異。稅法上通常采用歷史成本的計(jì)量方式,也正因?yàn)槎惙ㄉ喜捎玫倪@一計(jì)量標(biāo)準(zhǔn),征稅方在特殊情況下有權(quán)依據(jù)法定的方法對納稅人的應(yīng)稅收入予以調(diào)整。此外這二者在商業(yè)折扣的相關(guān)業(yè)務(wù)的處理上也存在著一定的差距,會計(jì)上通常是按照扣除折扣費(fèi)用后企業(yè)實(shí)際收到的金額作為會計(jì)上收入金額并予以確認(rèn);然而稅法上關(guān)于商業(yè)折扣相關(guān)業(yè)務(wù)形成的收入的確認(rèn)則有較為明確的規(guī)定,規(guī)定企業(yè)在發(fā)生商業(yè)折扣的相關(guān)業(yè)務(wù)后,企業(yè)將商品銷售額與折扣額開在同一張?jiān)鲋刀悓S冒l(fā)票上,稅法上準(zhǔn)予將折扣額進(jìn)行抵扣,如果企業(yè)將商品銷售額與折扣額分別開據(jù)發(fā)票,稅法上將不對折扣額予以抵扣。再如,現(xiàn)金折扣相關(guān)問題的處理上,當(dāng)企業(yè)財(cái)務(wù)賒銷的方式銷售貨物企業(yè)為了鼓勵購貨方及時付清貨款而為購貨方提供的一種債務(wù)扣除,會計(jì)上將扣除后的銷售金額確認(rèn)為收入,而對于實(shí)際折扣的金額作財(cái)務(wù)費(fèi)用處理。然而稅法對現(xiàn)金折扣的處理卻與會計(jì)上不同,稅法上現(xiàn)金折扣是企業(yè)為了使本企業(yè)盡早收回貨款而采取的措施,因而現(xiàn)今折扣所實(shí)際折扣的金額應(yīng)屬于企業(yè)的理財(cái)費(fèi)用處理,因此稅法上將涉及現(xiàn)金折扣的金額不影響稅收,將銷售的總金額作為收入金額并予以確認(rèn)。此外二者對視同銷售的相關(guān)業(yè)務(wù)帶來的經(jīng)濟(jì)利益的處理上也存在一定的差異。通常情況下視同銷售的相關(guān)業(yè)務(wù)所帶來的經(jīng)濟(jì)利益在會計(jì)上不做收入處理,而稅法上則認(rèn)為視同銷售與其他業(yè)務(wù)一樣實(shí)現(xiàn)了一定的價值,因此視同銷售相關(guān)的業(yè)務(wù)帶來的經(jīng)濟(jì)利益站在稅法的角度應(yīng)作為收入并予以確認(rèn)。

    二、解決會計(jì)收入與企業(yè)所得稅收入差異的建議

    1.加強(qiáng)會計(jì)準(zhǔn)則與企業(yè)所得稅法管理層的合作和配合

    企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則是由財(cái)政部制定,而稅法則是由國家稅務(wù)總局制定,兩個部分之間在具體目標(biāo)上存在著一定的差異,也導(dǎo)致制定的法規(guī)出現(xiàn)沖突這一現(xiàn)象在所難免。但就其根本目標(biāo)而言兩個部門關(guān)于法規(guī)的制定也存在一致性,這也使得拉近二者之間的距離降低二者之間的差異變得可能。因此加強(qiáng)財(cái)政部與國家稅務(wù)總局二者之間的溝通和協(xié)調(diào)是降低二者差異的有效途徑之一。筆者建議可以通過設(shè)立由兩個機(jī)構(gòu)的代表組成常設(shè)協(xié)調(diào)機(jī)構(gòu)來促進(jìn)二者之間的協(xié)調(diào)和交流,加強(qiáng)法規(guī)出臺以及執(zhí)行的過程中的聯(lián)系,對于促進(jìn)企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則與所得稅法規(guī)之間的協(xié)調(diào)和完善都具有非常重要的作用。

    2.會計(jì)準(zhǔn)則要增加涉稅信息披露,加強(qiáng)對稅收信息支持

    以前的會計(jì)信息的主要使用者是國家一級有關(guān)的管理部門,隨著社會經(jīng)濟(jì)競爭的加強(qiáng),會計(jì)信息的主要使用者逐漸向投資者、債權(quán)人和政府及其有關(guān)部門轉(zhuǎn)變。然而,會計(jì)信息的使用者對會計(jì)信息的需求的重點(diǎn)不盡相同,因此會計(jì)信息很難同時使會計(jì)信息滿足會計(jì)信息使用者的需求。因此,必須在投資者、債權(quán)人和政府及其有關(guān)部門三者之間應(yīng)確立一個先后順序。然而,無論是從新企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則的制定背景還是從其制定的過程來看,新企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則都是將投資者、債權(quán)人作為會計(jì)信息的首要使用者。也正是因?yàn)槭苓@些因素的影響,會計(jì)信息對稅收信息的支持度明顯不足,在會計(jì)的處理上僅僅是通過會計(jì)利潤的基礎(chǔ)之上將應(yīng)納稅所得額進(jìn)行調(diào)整,這不利于二者之間的協(xié)調(diào)和統(tǒng)一,也無法滿足企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則與稅法上對收入處理上的差異的協(xié)調(diào)要求。究其原因,主要是由于會計(jì)信息對企業(yè)涉稅信息的披露不足,這不僅對稅收的征管和監(jiān)控造成阻礙,對于股東以及債權(quán)人等重要會計(jì)信息使用者了解本企業(yè)稅款征收的相關(guān)信息造成影響。因此企業(yè)的會計(jì)信息必須加強(qiáng)對企業(yè)涉稅信息的披露來促進(jìn)二者之間差異的協(xié)調(diào)。

    3.在相互協(xié)調(diào)的基礎(chǔ)上突出企業(yè)所得稅法向會計(jì)準(zhǔn)則靠攏

    要使得會計(jì)上與稅法上對收入確認(rèn)的差異得到有效控制,首先應(yīng)從根本上將企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則與所得稅法之間的差異得到控制、協(xié)調(diào)。筆者認(rèn)為在企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則與稅法相互協(xié)調(diào)的過程中,首先二者遵循的原則上應(yīng)該相互靠近、相互吸收,并在此基礎(chǔ)上實(shí)現(xiàn)稅法向企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則的靠攏,進(jìn)而實(shí)現(xiàn)拉近二者距離、減緩兩者存在的差異。稅法是針對企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)形成的經(jīng)濟(jì)收益扣除相關(guān)成本后的經(jīng)營成果進(jìn)行納稅,為了防止企業(yè)偷稅、漏稅、避稅的現(xiàn)象的發(fā)生,稅法對企業(yè)應(yīng)納稅所得額的確定是建立在將會計(jì)利潤進(jìn)行納稅調(diào)整的基礎(chǔ)之上。因此,稅法在一定程度上是為了保證國家財(cái)政收入得以實(shí)現(xiàn)。此外征稅主體與納稅主體二者在所處地位上本身就是不平等的,稅務(wù)機(jī)關(guān)對企業(yè)應(yīng)納稅所得額的調(diào)整在一定程度上固然實(shí)現(xiàn)了確保財(cái)政收入的目的,但也使企業(yè)所承擔(dān)的負(fù)擔(dān)和壓力加重了,這在一定程度上不利于企業(yè)的發(fā)展,因此從長遠(yuǎn)的角度看,不利于國家財(cái)政收入的實(shí)現(xiàn)。筆者認(rèn)為,稅法上應(yīng)減少企業(yè)納稅調(diào)整的項(xiàng)目,稅法在一定程度上向會計(jì)準(zhǔn)則靠攏,雙方合理吸收有益成分,以促進(jìn)企業(yè)發(fā)展實(shí)現(xiàn)企業(yè)利潤為共同目標(biāo),這有這樣才能促使企業(yè)和國家財(cái)政實(shí)現(xiàn)雙贏。

    三、結(jié)語

    會計(jì)準(zhǔn)則與稅法之間存在著的差異是導(dǎo)致二者對收入的處理存在差異的根本性原因,只有加強(qiáng)兩項(xiàng)制度之間差異的協(xié)調(diào)才能有效調(diào)整二者對收入處理存在差異。兩種制度的相互協(xié)調(diào)是一個長期的博弈的過程,在協(xié)調(diào)的過程中二者進(jìn)行合理的調(diào)整,相互靠近。只有將二者之前的差異從根源上加以控制,才能使后期的相關(guān)處理的差異的到有效控制。

    參考文獻(xiàn):

    [1]張泓湄、王俊霞.淺議會計(jì)收入與應(yīng)稅收入的協(xié)調(diào)[J].新西部,2007,(08).

    [2]趙光宏.淺析會計(jì)收入與所得稅收入之差異[J].中國農(nóng)業(yè)會計(jì),2008,(10).

    [3]姜其城.淺析會計(jì)收入與所得稅收入的差異[J].財(cái)經(jīng)視覺,2006,(11).

    作者簡介:董子葦(1994.8- ),女,漢族,重慶武隆,本科,學(xué)生,財(cái)務(wù)管理(會計(jì))

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