資產(chǎn)負債表日后調整事項的會計處理及納稅核算分析

曹萬選

摘要：文章按照《企業(yè)會計準則》的要求，對資產(chǎn)負債表日后調整事項中涉及預計負債調整、資產(chǎn)減值調整、銷售退回調整、前期會計差錯調整等四個方面的會計處理進行了探討，并對所得稅調整進行核算分析，是對資產(chǎn)負債表日后調整事項賬務處理及納稅核算的有益探索。

關鍵詞：資產(chǎn)負債表日；調整事項；納稅核算

資產(chǎn)負債表日后調整事項，是指對資產(chǎn)負債表日企業(yè)原已存在的情況提供了新的證據(jù)的事項。如果某一會計期間已經(jīng)存在某種情況，但當時不知道確切結果，當資產(chǎn)負債表日進一步提供的證據(jù)表明判斷有誤，則需要對原來的會計處理進行調整。涉及損益的，應對所得稅產(chǎn)生的影響一并進行調整。

一、資產(chǎn)負債表日后調整事項涉及預計負債的調整

預計負債是企業(yè)或有事項滿足負債確認條件時形成的債務，因為其支出的時間和金額具有一定的不確定性，當資產(chǎn)負債表日新的證據(jù)表明與原來估計的數(shù)字不相一致時，則需要將預計負債調整至其應有金額。資產(chǎn)負債表日后事項涉及預計負債的調整，主要是未決訴訟案件的結案，法院判決證實了企業(yè)在資產(chǎn)負債表日已經(jīng)存在現(xiàn)時義務，需要調整原先確認的與該訴訟案件相關的預計負債。涉及損益的對所得稅的影響一并進行調整。

例1.2013年8月25日，因環(huán)保問題甲公司被乙公司提起訴訟。2013年12月31日，甲公司律師認為本公司很可能敗訴，賠償乙公司的金額估計在180萬～420萬元之間。2014年3月28日，法院判決甲公司需賠償乙公司各項損失350萬元。假設甲公司2013年財務報告批準對外報出日為2014年4月1日，且甲公司有足夠的應納稅所得額，所得稅稅率為25%，甲公司按照凈利潤的10%提取盈余公積，無其他納稅調整事項（下同）。稅法規(guī)定，對該賠償款應當于實際發(fā)生時計入應納稅所得額。

甲公司賬務處理如下：

1. 2013年12月31日，甲公司確認預計負債（萬元，下同）：

借：營業(yè)外支出

300【（180+420）/2】

貸：預計負債—未決訴訟300

借：遞延所得稅資產(chǎn)

75（300*25%）

貸：應交稅費-應交所得稅75

2. 2014年3月28日，法院判決甲公司需賠償乙公司經(jīng)濟損失350萬元時：

借：以前年度損益調整 50

預計負債—未決訴訟300

貸：其他應付款 350

借：應交稅費—應交所得稅

87.5（350*25%）

貸：以前年度損益調整

12.5（50*25%）

遞延所得稅資產(chǎn) 75

3. 將“以前年度損益調整”余額結轉至“利潤分配—未分配利潤” ，甲公司需要調減留存收益：

借：利潤分配—未分配利潤

37.5

貸：以前年度損益調整 37.5

借：盈余公積 3.75

貸：利潤分配—未分配利潤 3.75

如若法院判決甲公司應支付乙公司賠償款200萬元，則甲公司賬務處理如下：

1. 2013年12月31日，甲公司應確認預計負債：

借：營業(yè)外支出

【（180+420）/2】300

貸：預計負債 —未決訴訟 300

借：遞延所得稅資產(chǎn) 75

貸：應交稅費-應交所得稅 75

2. 2014年3月28日，法院判決甲公司需賠償乙公司經(jīng)濟損失200萬元時：

借：預計負債—未決訴訟300

貸：以前年度損益調整 100

其他應付款 200

借：應交稅費—應交所得稅

50（200*25%）

以前年度損益調整25（100*25%）

貸： 遞延所得稅資產(chǎn) 75

3. 將“以前年度損益調整”余額結轉至“利潤分配—未分配利潤” ，甲公司需要調增留存收益：

借：以前年度損益調整 75

貸：利潤分配—未分配利潤 75

借：利潤分配—未分配利潤 7.5

貸：盈余公積 7.5

二、資產(chǎn)負債表日后調整事項涉及資產(chǎn)減值的調整

當資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價值時，應確認資產(chǎn)減值。資產(chǎn)負債表日涉及資產(chǎn)減值的調整，主要是某項資產(chǎn)可能發(fā)生了損失或減值，但沒有確定是否會發(fā)生，因而按照當時的最佳估計金額進行了相應的賬務處理。但有證據(jù)表明原來的估計有誤，則應對資產(chǎn)負債表日所作的估計進行調整。涉及損益的，要對所得稅的影響一并進行調整。

例2. 2013年3月20日甲公司應收乙公司銷貨款200萬元，乙公司開出了一張為期6個月的商業(yè)承兌匯票抵付貨款。至2013年9月30日，乙公司尚未支付貨款。甲公司在2013年12月31日編制會計報表時提取10萬元壞賬準備。甲公司2014年1月28日得知乙公司發(fā)生火災，資金周轉陷入困境，無法支付全部貨款。甲公司估計可收回應收賬款160萬元。

甲公司的賬務處理如下：

1. 2013年9月30日，甲公司應將“應收票據(jù)”轉入“應收賬款”：

借：應收賬款-乙公司 200

貸：應收票據(jù)-乙公司 200

2. 2014年1月28日，甲公司補提壞賬準備30萬元：

借：以前年度損益調整

30（200-160-10）

貸：壞賬準備 30

借：遞延所得稅資產(chǎn)

7.5（30*25%）

貸：以前年度損益調整 7.5

3. 將“以前年度損益調整”余額結轉至“利潤分配—未分配利潤”，甲公司需要調減留存收益：

借：利潤分配—未分配利潤

22.5

貸：以前年度損益調整 22.5

借：盈余公積 2.25

貸：利潤分配—未分配利潤 2.25

如若乙公司為了保持與甲公司長期合作伙伴關系，于2014年1月31日付清了200萬元貨款。假設甲公司2013年財務報告批準對外報出日為2014年4月1日。對此類情形，甲公司應調增留存收益，其賬務處理如下：

借：壞賬準備10

貸：以前年度損益調整 10

借：以前年度損益調整

2.5（10*25%）

貸：遞延所得稅資產(chǎn) 2.5

借：以前年度損益調整7.5

貸：利潤分配—未分配利潤 7.5

借：利潤分配—未分配利潤

0.75

貸：盈余公積 0.75

三、資產(chǎn)負債表日后調整事項涉及銷售退回的調整

銷售退回會影響已經(jīng)確認的收入、費用和稅金。對于已經(jīng)確認收入的售出商品發(fā)生的銷售退回屬于資產(chǎn)負債表日后調整事項的，企業(yè)應當調整報告年度的收入和成本，調整報告年度或本年度的所得稅費用。若該銷售退回發(fā)生在企業(yè)報告年度所得稅匯算清繳之前，則應調整報告年度的收入和成本，并相應調整報告年度所得稅費用等；若該銷售退回發(fā)生在企業(yè)報告年度所得稅匯算清繳之后，則應調整報告年度的收入和成本，所涉及的應交所得稅，應作為本期的納稅調整事項予以調整。

例3.甲公司2013年11月28日銷售一批商品給乙公司，取得不含稅收入100萬元，已確認收入并結轉成本80萬元。2013年12月31日甲公司未收到貨款，按照2%的比例計提了壞賬準備。2014年1月28日，由于產(chǎn)品不符合設計要求被退回。假定甲公司于2014年2月28日完成2013年所得稅匯算清繳。

甲公司的賬務處理如下：

1. 調整主營業(yè)務收入：

借：以前年度損益調整 100

應交稅費—應交增值稅（銷項稅額）17

貸：應收賬款 -乙公司 117

2. 調整主營業(yè)務成本：

借：庫存商品 80

貸：以前年度損益調整 80

3. 調整資產(chǎn)減值損失：

借：壞賬準備2.34（117*2%）

貸：以前年度損益調整2.34

4. 調整所得稅費用：

借：應交稅費—應交所得稅

5【（100-80）*25%】

貸：遞延所得稅資產(chǎn)

0.585（2.34*25%）

以前年度損益調整4.415

5. 將“以前年度損益調整”余額結轉至“利潤分配—未分配利潤”，甲公司需要調減留存收益：

借：利潤分配—未分配利潤

13.245（100-80-2.34-4.415）

貸：以前年度損益調整 13.245

借：盈余公積1.3245

貸：利潤分配—未分配利潤1.3245

四、資產(chǎn)負債表日后調整事項涉及前期會計差錯的調整

會計前期差錯會造成前期財務報表造成漏報或錯報。對于發(fā)生的重要的前期差錯，如影響損益，應調整發(fā)現(xiàn)當期的期初留存收益，同時調整對所得稅的影響。

例4.甲公司2010年6月28日以1600萬元購入一項專利權，該專利法律保護年限為8年，尚可使用年限為5年。2014年度財務報告批準報出后，發(fā)現(xiàn)2013年無形資產(chǎn)攤銷200萬元。

甲公司應攤銷無形資產(chǎn)320萬元（1600/5*12/12），因企業(yè)少攤銷無形資產(chǎn)120萬元（320-200），屬于前期會計差錯，應調增無形資產(chǎn)攤銷120萬元，并追溯調減2014年年初留存收益。

甲公司的賬務處理如下：

借：以前年度損益調整 120

貸：累計攤銷120

借：應交稅費—應交所得稅

30（120*25%）

貸：以前年度損益調整30

借：利潤分配—未分配利潤90

貸：以前年度損益調整 90

借：盈余公積 9

貸：利潤分配—未分配利潤 9

若上述情形無形資產(chǎn)攤銷多計，則做相反的賬務處理，調增期初留存收益。

（作者單位：天水農(nóng)業(yè)學校）