營(yíng)業(yè)稅改征增值稅對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)影響的研究

楊詩(shī)琴

摘要：我國(guó)當(dāng)前稅制結(jié)構(gòu)顯露出的諸多弊端嚴(yán)重阻礙了市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，因此，“十二五”期間我國(guó)將營(yíng)業(yè)稅改征增值稅作為了深化稅制改革的重要政策。其目的是為了推動(dòng)第三產(chǎn)業(yè)的發(fā)展，完善社會(huì)專(zhuān)業(yè)化細(xì)分結(jié)構(gòu)，從而實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)平穩(wěn)、高效、健全的可持續(xù)發(fā)展。本文從營(yíng)業(yè)稅改征增值稅的主要范圍及其本質(zhì)出發(fā)，針對(duì)“營(yíng)改增”在企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)方面的影響進(jìn)行了探討，并對(duì)“營(yíng)改增”新的稅制結(jié)構(gòu)下企業(yè)的應(yīng)對(duì)路徑進(jìn)行了深入研究，旨在使企業(yè)正確面對(duì)稅制改革以達(dá)到經(jīng)營(yíng)管理的目標(biāo)，實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化。

關(guān)鍵詞：營(yíng)業(yè)稅；增值稅；經(jīng)營(yíng)活動(dòng)

一、營(yíng)業(yè)稅改征增值稅的主要內(nèi)容

1.營(yíng)業(yè)稅改征增值稅的基本概念

2011年，財(cái)政部及國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布了營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)方案，決定以上海為起點(diǎn)試行稅制改革，此次“營(yíng)改增”范圍包括交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)。2014年1月1日起，鐵路運(yùn)輸與郵政服務(wù)業(yè)也相繼納入了“營(yíng)改增”試點(diǎn)。2014年6月1日起，電信業(yè)也納入營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)范圍。至此，“營(yíng)改增”范圍已推廣到全國(guó)試行，交通運(yùn)輸業(yè)全部納入到營(yíng)改增的范圍。

具體而言，營(yíng)業(yè)稅改增值稅是指將以前繳納營(yíng)業(yè)稅的部分應(yīng)稅項(xiàng)目改征增值稅，在新的稅改條件下，僅需要對(duì)服務(wù)或者產(chǎn)品增值的一部分進(jìn)行課稅，從而減少重復(fù)繳稅的情況，減輕企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)（陳艷艷，2013）[1]。之所以會(huì)有“營(yíng)改增”改革方式的提出，是基于當(dāng)前我國(guó)稅制結(jié)構(gòu)不合理的背景。一方面，增值稅與營(yíng)業(yè)稅并行不利于增值稅“中性”優(yōu)勢(shì)的發(fā)揮；另一方面，由于之前第三產(chǎn)業(yè)普遍征收營(yíng)業(yè)稅，不利于服務(wù)行業(yè)的發(fā)展。因此，營(yíng)業(yè)稅改征增值稅實(shí)際上是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展到一定程度下的必然選擇（王炳榮，2013）[2]。

2.營(yíng)業(yè)稅改增值稅對(duì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的重大意義

一是推動(dòng)服務(wù)業(yè)企業(yè)的發(fā)展。服務(wù)業(yè)企業(yè)全額繳納營(yíng)業(yè)稅，有時(shí)還存在重復(fù)征稅的情況，實(shí)則稅負(fù)過(guò)重。營(yíng)業(yè)稅改征增值稅在一定程度上使中小規(guī)模的納稅人減輕了稅負(fù)，促進(jìn)了中小企業(yè)乃至微小企業(yè)的發(fā)展。并且，改革與完善財(cái)稅體制，加大了對(duì)第三產(chǎn)業(yè)的扶持力度，推動(dòng)了現(xiàn)代服務(wù)行業(yè)的發(fā)展，有利于經(jīng)濟(jì)長(zhǎng)期平穩(wěn)的發(fā)展。

二是提高我國(guó)勞務(wù)和貨物的國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力。繳納營(yíng)業(yè)稅時(shí)，出口不能進(jìn)行退稅，從而無(wú)形的增加了出口勞務(wù)和貨物的成本，而增值稅制下能降低出口企業(yè)成本，更利于出口企業(yè)在國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)中保持活力。

總而言之，營(yíng)業(yè)稅改征增值稅這一重要的改革關(guān)乎企業(yè)的生存與經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，不僅使相關(guān)企業(yè)免除重復(fù)征稅的制約，在總體上減輕稅負(fù)，并促進(jìn)了社會(huì)專(zhuān)業(yè)化細(xì)分，推進(jìn)產(chǎn)業(yè)的升級(jí)換代，同時(shí)擴(kuò)大內(nèi)需、刺激消費(fèi)、改善民生，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)全面發(fā)展。

二、營(yíng)業(yè)稅改征增值稅對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的影響

1.營(yíng)業(yè)稅改征增值稅對(duì)企業(yè)稅負(fù)的影響

增值稅稅率在原來(lái)17%的標(biāo)準(zhǔn)稅率的和13%的低稅率基礎(chǔ)上有所調(diào)整，稅制改革新增加了11%和6%兩檔稅率，這對(duì)不同規(guī)模企業(yè)的稅負(fù)有不同程度的影響。對(duì)小規(guī)模企業(yè)納稅人來(lái)說(shuō)，由于以前的營(yíng)業(yè)稅為3%或者是5%，采用增值稅可以使稅負(fù)降低2%，因此稅制改革更有利。而對(duì)于一般納稅人來(lái)說(shuō)，表面上看稅率普遍有所上漲，但由于改革后納稅人購(gòu)買(mǎi)應(yīng)稅服務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣，并且運(yùn)輸費(fèi)用抵扣稅額的比例增加4%，因此在一定程度上也享受了優(yōu)惠。

從征收過(guò)程來(lái)看，對(duì)需繳納營(yíng)業(yè)稅的商品和勞務(wù)，每一次交易產(chǎn)生了收入就需要繳納一次營(yíng)業(yè)稅，出現(xiàn)了重復(fù)征稅的弊端，增加了商品勞務(wù)的稅負(fù)，稅改后，按照增值稅的征收辦法對(duì)每一環(huán)節(jié)增值的部分納稅，從而避免了重復(fù)征稅（吳丹彤，2012）[3]。

總之，營(yíng)業(yè)稅改征增值稅對(duì)企業(yè)的好壞不能單方面著眼于稅負(fù)的變化，企業(yè)是否因此受益也不能僅依靠稅率來(lái)決定，應(yīng)綜合考慮企業(yè)實(shí)際情況作出合理的決策。一些企業(yè)可能在短期內(nèi)稅負(fù)會(huì)增加，與其自身特殊性相關(guān)，一段時(shí)間以后可以得以平衡。同時(shí)，營(yíng)業(yè)稅改征增值稅的政策也可能還需完善，這也就要求企業(yè)應(yīng)作出相應(yīng)的調(diào)整對(duì)策，作出長(zhǎng)遠(yuǎn)的計(jì)劃。

2.營(yíng)業(yè)稅改征增值稅促進(jìn)企業(yè)產(chǎn)業(yè)升級(jí)

營(yíng)業(yè)稅稅制下，企業(yè)購(gòu)買(mǎi)固定資產(chǎn)的金額無(wú)法進(jìn)行抵扣，而稅制改革后企業(yè)購(gòu)買(mǎi)固定資產(chǎn)可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅，改革后企業(yè)對(duì)更新改造機(jī)器設(shè)備的意愿明顯提高，有利于企業(yè)的升級(jí)換代。同時(shí)企業(yè)著力推進(jìn)第二產(chǎn)業(yè)和第三產(chǎn)分離，從而更大的享受稅收政策。

此外，營(yíng)業(yè)稅改征增值稅在推動(dòng)企業(yè)轉(zhuǎn)型升級(jí)上推動(dòng)服務(wù)外包，形成了主輔分離，加快了服務(wù)業(yè)從制造業(yè)的分離。許多企業(yè)拆分成立了新公司，拆分的新公司在為集團(tuán)內(nèi)關(guān)聯(lián)方企業(yè)提供技術(shù)服務(wù)的同時(shí)，也向第三方提供技術(shù)服務(wù)。

3.對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的影響

改征增值稅后對(duì)企業(yè)購(gòu)買(mǎi)固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值計(jì)算方式產(chǎn)生了影響，從而在資產(chǎn)負(fù)債表和利潤(rùn)表上的反映也有所差異。營(yíng)業(yè)稅稅制下，企業(yè)購(gòu)買(mǎi)的固定資產(chǎn)入賬金額中包含其繳納的營(yíng)業(yè)稅。而增值稅稅制下，企業(yè)的固定資產(chǎn)按照不含增值稅的購(gòu)買(mǎi)價(jià)格入賬，反映在財(cái)務(wù)報(bào)表中。財(cái)務(wù)報(bào)表的變動(dòng)勢(shì)必也會(huì)影響到財(cái)務(wù)決策。

對(duì)現(xiàn)金流量表而言，在其下的“購(gòu)建固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和其他長(zhǎng)期資產(chǎn)所支付的現(xiàn)金”項(xiàng)目，因?yàn)楣潭ㄙY產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)入賬價(jià)值的變化需要將購(gòu)買(mǎi)固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和其他長(zhǎng)期資產(chǎn)所支付的現(xiàn)金需要分項(xiàng)列示。

4.營(yíng)業(yè)稅改征增值稅對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)結(jié)構(gòu)的影響

營(yíng)業(yè)稅稅制下，營(yíng)業(yè)稅的核算由于不存在銷(xiāo)項(xiàng)稅額因此計(jì)算較為簡(jiǎn)單，稅金只與企業(yè)收入或收支差額以及稅率有關(guān)。而增值稅稅制下，企業(yè)成本要進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣，收入也要按一定稅率扣除銷(xiāo)項(xiàng)稅額，最終應(yīng)交的稅金是進(jìn)項(xiàng)稅額和銷(xiāo)項(xiàng)稅額之間的差額，這種計(jì)稅方式的不同給企業(yè)的核算帶來(lái)一定挑戰(zhàn)，企業(yè)稅改后必須要對(duì)企業(yè)的會(huì)計(jì)審核做出調(diào)整。

基于兩種稅收制度的轉(zhuǎn)變，使企業(yè)財(cái)務(wù)結(jié)構(gòu)發(fā)生變化，對(duì)于會(huì)計(jì)人員的會(huì)計(jì)核算工作也加大了難度。需要會(huì)計(jì)從業(yè)人員充分學(xué)習(xí)營(yíng)改增的實(shí)施辦法，在工作中盡快的轉(zhuǎn)換思維，適應(yīng)新制度。

三、營(yíng)業(yè)稅改增值稅條件下企業(yè)的應(yīng)對(duì)路徑

1.提前做好稅收籌劃工作

首先把握營(yíng)業(yè)稅改征增值稅的實(shí)施細(xì)則，結(jié)合實(shí)際規(guī)劃稅改后自己企業(yè)發(fā)展的大方向，再細(xì)化到采購(gòu)、生產(chǎn)、銷(xiāo)售和服務(wù)等各個(gè)環(huán)節(jié)，統(tǒng)籌兼顧做好長(zhǎng)遠(yuǎn)的計(jì)劃。增值稅體制下，企業(yè)的混合銷(xiāo)售行為采用的從高計(jì)稅的征收方法，因此企業(yè)應(yīng)提前進(jìn)行稅收籌劃，將不同稅率的項(xiàng)目分開(kāi)核算，有利于減輕稅負(fù)。

2.逐步調(diào)整企業(yè)的經(jīng)營(yíng)架構(gòu)

營(yíng)業(yè)稅改征增值稅逐步實(shí)現(xiàn)將第三產(chǎn)業(yè)從第二產(chǎn)業(yè)中分離出來(lái)單獨(dú)核算。曾經(jīng)混合銷(xiāo)售或兼營(yíng)企業(yè)在“營(yíng)改增”后將業(yè)務(wù)細(xì)分開(kāi)來(lái)，把部分業(yè)務(wù)獨(dú)立出來(lái)，從而進(jìn)行增值稅抵扣，有利于企業(yè)的稅收籌劃。另一方面，稅改使得企業(yè)更傾向于更新改造機(jī)器設(shè)備等固定資產(chǎn)，隨著產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的升級(jí)，企業(yè)提高效率、擴(kuò)大市場(chǎng)份額，增加了其市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力。

3.著力提高企業(yè)的管理水平

一方面要加強(qiáng)對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制的管理。隨著稅改，很多的企業(yè)有了新的戰(zhàn)略布局，尤其對(duì)于服務(wù)業(yè)而言存在很大的上升空間，潛在良好的發(fā)展環(huán)境。在企業(yè)的布局下，企業(yè)的資金、技術(shù)、人力等可能會(huì)有新的分配，產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)會(huì)進(jìn)行調(diào)整，對(duì)于企業(yè)的運(yùn)行來(lái)說(shuō)每個(gè)環(huán)節(jié)緊密相連，在企業(yè)調(diào)整過(guò)程中，完善的內(nèi)部控制制度有據(jù)可依，在各項(xiàng)變動(dòng)中能輔助企業(yè)有條不紊的完成轉(zhuǎn)變，控制成本，確保企業(yè)的經(jīng)濟(jì)利益。

另一方面，調(diào)整企業(yè)會(huì)計(jì)核算管理制度?！盃I(yíng)改增”前后在征收管理上存在許多差異，因此企業(yè)必須制定符合新的征收管理制度的發(fā)票管理規(guī)范，以確保企業(yè)經(jīng)營(yíng)正常運(yùn)行。在稅額計(jì)算、發(fā)票管理上增值稅都比營(yíng)業(yè)稅更為復(fù)雜嚴(yán)格，在會(huì)計(jì)處理、會(huì)計(jì)報(bào)表方面也應(yīng)有相應(yīng)變化。

4.做好風(fēng)險(xiǎn)管理分析

稅改為很多的企業(yè)創(chuàng)造了新的發(fā)展環(huán)境，但風(fēng)險(xiǎn)與機(jī)遇并存。對(duì)此企業(yè)應(yīng)該完善自己的風(fēng)險(xiǎn)管理制度，對(duì)決策的可行性、風(fēng)險(xiǎn)降低、應(yīng)急控制制定預(yù)案。具體對(duì)于風(fēng)險(xiǎn)的管理，首先做好事前對(duì)決策的評(píng)估，評(píng)估可行性，評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)概率與損壞程度。風(fēng)險(xiǎn)無(wú)法避免卻可以控制，確定了目標(biāo)方向，企業(yè)權(quán)衡風(fēng)險(xiǎn)大小做出合理方案控制風(fēng)險(xiǎn)。再有，企業(yè)應(yīng)該做好多種可能突發(fā)的預(yù)案準(zhǔn)備，學(xué)會(huì)在風(fēng)險(xiǎn)管理中規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)，以及對(duì)風(fēng)險(xiǎn)狀況的及時(shí)退出減少損失。形成企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理機(jī)制，通過(guò)事前、事中、事后的整體風(fēng)險(xiǎn)管理，達(dá)到控制風(fēng)險(xiǎn)提高企業(yè)效益的目的，為適時(shí)把握適應(yīng)大環(huán)境，促進(jìn)企業(yè)發(fā)展奠定基石。（作者單位：重慶理工大學(xué)財(cái)會(huì)研究與開(kāi)發(fā)中心）

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