中國特色管理會計思考

□文/譚茜瑋

（鄭州升達經(jīng)貿(mào)管理學(xué)院河南·新鄭）

財會/審計

中國特色管理會計思考

□文/譚茜瑋

（鄭州升達經(jīng)貿(mào)管理學(xué)院河南·新鄭）

［提要］管理會計的發(fā)展意義重大，財政部在2014年初《財政部關(guān)于全面推進管理會計體系建設(shè)的指導(dǎo)意見（征求意見稿）》（以下簡稱《意見》）的發(fā)布拉開了我國全面開展管理會計建設(shè)工作的序幕。通過對我國管理會計現(xiàn)狀進行分析以及與西方管理會計的比較，為發(fā)展中國特色的管理會計體系提供方向指引。

中國特色；管理會計；理論研究；發(fā)展對策

收錄日期：2015年6月30日

一、管理會計發(fā)展歷史及意義

管理會計起源于19世紀末、20世紀初，在歐洲工業(yè)革命結(jié)束后，經(jīng)濟復(fù)蘇，大機器工業(yè)的發(fā)展時代到來，但是傳統(tǒng)的管理方式嚴重阻礙了生產(chǎn)水平的提高，這個時候西方一些發(fā)達的資本主義國家率先提出了一個“科學(xué)的管理方式”——將管理學(xué)與會計學(xué)有機結(jié)合，這也是管理會計的基本概念。在20世紀50～80年代初，管理會計的先進理念開始風(fēng)靡全球，以預(yù)測決策會計為主，規(guī)劃和責(zé)任會計為輔的現(xiàn)代管理會計系統(tǒng)開始逐漸形成。管理會計為企業(yè)的發(fā)展提供了極大的幫助，在1988～1990年，羅賓·庫珀和羅伯特·卡普蘭掀起作業(yè)成本計算的討論浪潮，與邁克爾·波特的價值鏈理論有異曲同工之妙，他們的研究為企業(yè)的“作業(yè)管理”以及如何優(yōu)化企業(yè)“價值鏈”提供了很多借鑒。在那之后，經(jīng)濟環(huán)境瞬息萬變，單純的價值增值已經(jīng)不能滿足企業(yè)與社會的需要，管理會計的主題已經(jīng)轉(zhuǎn)變?yōu)槿绾螏椭髽I(yè)適應(yīng)外部環(huán)境的變化。

管理會計是企業(yè)內(nèi)部管理的重要工具，可以滿足企業(yè)預(yù)測、計劃、決策、控制、考核等方面的需要。企業(yè)通過把財務(wù)信息和非財務(wù)信息有機結(jié)合然后深加工，可以為企業(yè)修正偏差，降低成本，進而提高經(jīng)濟效益和的競爭力。多年前我國引入管理會計是為了教學(xué)的需要，如今建設(shè)中國特色的管理會計體系是樹立符合時代發(fā)展的財政制度、企事業(yè)單位管理體系、不斷提高國家競爭力的需要。

正是基于發(fā)展管理會計意義重大，《意見》中要求政府和社會方面積極鼓勵管理會計咨詢服務(wù)市場的形成，同時各種會計服務(wù)機構(gòu)要積極拓展會計服務(wù)領(lǐng)域以滿足市場的需要；理論研究工作者要總結(jié)中國管理會計的實踐成果，實現(xiàn)理論和實踐的高度融合；實踐工作者要推進本單位管理會計理論和方法的使用，并進行創(chuàng)新實踐，為發(fā)展中國特色的管理會計奠定實踐基礎(chǔ)。

二、我國管理會計現(xiàn)狀

（一）對管理會計不夠重視。從引入西方管理會計至今已經(jīng)有約40年的歷史，但是我國仍然沒有形成一個具有中國特色的管理會計體系，特別是在我國企業(yè)中，管理會計沒有發(fā)揮它應(yīng)有的作用。主要表現(xiàn)在：從企業(yè)的高層到一般的財會人員，往往只把重點放在事后的算賬、報賬中，卻不重視事前與事中的管理，大多數(shù)企業(yè)在時間和精力充裕的時候就管一管，沒時間的話就直接忽視。然而，管理會計不僅僅是對賬目的核算，更是一種對企業(yè)內(nèi)部進行管理的行為。高管很少能把管理會計與經(jīng)營管理和經(jīng)濟效益相結(jié)合。

（二）財會人員素質(zhì)不高。我國企業(yè)的會計從業(yè)人員普遍素質(zhì)不高，根據(jù)相關(guān)數(shù)據(jù)統(tǒng)計，我國目前有將近1，300多萬會計從業(yè)人員，其中只有10%的人員接受過大、中專以上教育，沒有接受過正規(guī)會計學(xué)歷教育的約占70%，他們大多數(shù)人只擅長傳統(tǒng)的記賬、算賬和報賬等簡單的工作，對管理會計的內(nèi)容不夠了解，并且長期以來都過度依賴傳統(tǒng)的企業(yè)管理模式，導(dǎo)致管理會計無法融入、發(fā)揮不了應(yīng)有的作用。雖然管理會計中有很多先進的管理方法，比如差異分析法、變動成本法等，但是企業(yè)卻很少能為己所用。

（三）管理會計應(yīng)用經(jīng)驗沒有得到推廣。雖然我國管理會計起步晚，不少最新的研究成果都是從西方國家引入的，但是縱觀管理會計在我國的發(fā)展歷程，一些企業(yè)也確實積累了開展管理會計的成功經(jīng)驗。例如，在20世紀60年代的企業(yè)資金的分級管理、內(nèi)部的計劃價格；70年代大慶油田采用的內(nèi)部結(jié)算體系；90年代邯鄲鋼鐵集團的“模擬市場核算，實行成本否決”的管理方式讓該公司受益匪淺。但是國內(nèi)對管理會計方面的成功經(jīng)驗鮮有系統(tǒng)的研究和總結(jié)，這也是為什么管理會計我國企業(yè)中沒有得到普及的原因之一。根據(jù)最新統(tǒng)計，通過分析2006～2013年期間發(fā)表在國內(nèi)21本學(xué)術(shù)性雜志上的300多篇關(guān)于管理會計的研究文獻發(fā)現(xiàn)：我國的管理會計研究和國外相比存在很大的差距，我國的研究大多是關(guān)于管理會計概念的基本描述，缺乏具體應(yīng)用方面的分析，而且理論研究還僅僅是對國外的翻譯介紹。這無法為我國現(xiàn)有管理會計應(yīng)用的經(jīng)驗推廣和形成具有中國特色的管理會計體系提供幫助。

三、我國管理會計與國際管理會計比較

（一）管理會計研究的理論來源不同。不少歐洲學(xué)者認為管理會計的內(nèi)涵是“社會實踐”，然而北美學(xué)者普遍認為管理會計是“經(jīng)濟行為”。之所以會產(chǎn)生這樣的分歧是因為他們所應(yīng)用的理論是有區(qū)別的，Hesford et al.在2007年所公布的統(tǒng)計數(shù)據(jù)指出歐洲的管理會計相關(guān)研究主要應(yīng)用四位社會學(xué)理論家（Foucault、Habermas、Giddens和Latour）的理論，然而北美雜志的管理會計研究基本上很少應(yīng)用他們四位的理論。我國超過半數(shù)的管理會計相關(guān)研究都沒有明確的理論來源，國內(nèi)的研究并沒有上升到理論的高度，僅僅是對實務(wù)或管理會計概念的描述。其余的少數(shù)對管理會計研究有理論來源的基本以經(jīng)濟學(xué)理論為主，應(yīng)用心理學(xué)和社會學(xué)的較少。為了形成《意見》中“具有中國特色的管理會計理論體系”，我國的管理會計研究不應(yīng)局限于“社會實踐”或者“經(jīng)濟行為”，而是結(jié)合我國的國情，根據(jù)研究對象和問題的不同選擇合適的理論，提升我國管理會計研究的理論性和國際性。

（二）管理會計的制度背景以及實施效果不同。清華大學(xué)教授于增彪提出，中外管理會計發(fā)展的最大差異，在于制度背景以及在此背景下產(chǎn)生的實施效果的不同。管理會計最開始在美國得到了迅速發(fā)展，如今美國仍然引領(lǐng)著管理會計的發(fā)展潮流。根據(jù)美國勞動部的一項關(guān)于管理會計的調(diào)查指出，在美國90%以上的財務(wù)人員從事跟管理會計相關(guān)的工作，而且他們把70%以上的時間放在與決策有關(guān)的工作上。與我國不同的是，美國的首席財務(wù)官在公司內(nèi)部的地位非常高，僅僅次于首席執(zhí)行官。他們普遍認為管理會計是老板會計，企業(yè)要盈利離不開管理會計。然而在我國，相關(guān)調(diào)查顯示，85%以上的財務(wù)人員從事與財務(wù)會計相關(guān)的工作，并且他們把80%以上的時間放在記錄與核算上，扮演“賬房先生”的角色，這也是我國企業(yè)對管理會計不夠重視的體現(xiàn)。我國在過去很長的一段時間里相當(dāng)重視財務(wù)會計，忽略了管理會計。

與西方國家比起來，管理會計沒有職業(yè)化，我國企業(yè)財會人員通常無法參與到做決策之中，這也是因為我國的制度設(shè)計有缺陷，國企追求企業(yè)價值積極性不高，民營企業(yè)又抱著投機心理，他們都不愿意花費時間與精力向管理會計要效益。另一方面我國資本市場對財務(wù)信息披露的需求導(dǎo)致了人力和財力資源更多分配給了財務(wù)會計。制度的不完善導(dǎo)致了管理會計實施效果遠遠達不到預(yù)期目標(biāo)。

四、如何發(fā)展中國特色管理會計

（一）推進財務(wù)人員轉(zhuǎn)型。財政部部長樓繼偉提出，傳統(tǒng)的財會人員的工作重點局限于記賬、報賬，對決策者的信息需求不了解，也沒有充分掌握非財務(wù)信息，無法提供最優(yōu)決策和有效經(jīng)營的財務(wù)與管理信息。由此看來，財務(wù)人員的轉(zhuǎn)型迫在眉睫。為了適應(yīng)管理會計體系化形成的要求，財務(wù)人員的轉(zhuǎn)型標(biāo)準可以按照“系統(tǒng)化、個性化、數(shù)量化和信息化”的工作思路以及“二八法則”工作方式。首先，財務(wù)人員的視角要“系統(tǒng)化”，強化財務(wù)工作的總體規(guī)劃，構(gòu)建一個科學(xué)、高效的體系，充分的把財務(wù)會計和管理會計有機結(jié)合；其次，財務(wù)人員的工作思路要“個性化”，從實際出發(fā)，把財務(wù)工作與本企業(yè)的發(fā)展戰(zhàn)略和管理方式等相結(jié)合，立足于本企業(yè)的經(jīng)營與發(fā)展戰(zhàn)略。然后，財務(wù)人員的轉(zhuǎn)型還離不開“數(shù)量化”。數(shù)量化是衡量財務(wù)工作效率水平的重要標(biāo)志，在有限的時間里提供更多的財務(wù)與管理的信息，也是財務(wù)人員轉(zhuǎn)型的一個重要要求；再次，財務(wù)人員必須做到“信息化”，即從傳統(tǒng)的記賬、算賬的傳統(tǒng)工作中解放出來，利用現(xiàn)代的會計核算軟件等，把更多的精力放在對工作的監(jiān)督、控制、分析中；最后，財務(wù)人員的轉(zhuǎn)型還要堅持“二八法則”的工作方式，即合理分配時間，把80%的時間與精力投入到最重要的20%的工作中。財務(wù)與管理工作的成敗往往取決于這20%的核心工作。

（二）創(chuàng)造良好的管理會計應(yīng)用環(huán)境。政府要不斷深化經(jīng)濟體制和管理體制的改革，創(chuàng)造一個公平、自由的市場環(huán)境，從而使優(yōu)秀的企業(yè)能夠脫穎而出，在激烈的競爭中存活下來。同時還要形成一個權(quán)責(zé)明確、產(chǎn)權(quán)清晰、管理科學(xué)、政企分開的現(xiàn)代企業(yè)發(fā)展制度，為管理會計的應(yīng)用與推廣營造一個良好的環(huán)境，使企業(yè)明白要想保證在激烈的競爭中立于不敗之地，必須改進內(nèi)部管理。從企業(yè)自身來說，首先要加快改革的步伐，把自己置身于市場中，直面競爭，承擔(dān)起所有的責(zé)任。只有轉(zhuǎn)換了市場機制，讓企業(yè)深刻認識到內(nèi)部管理的重要性，才能激發(fā)企業(yè)運用管理會計的積極性，從之前的“別人要求企業(yè)用”轉(zhuǎn)變?yōu)椤捌髽I(yè)要求自己用”；其次應(yīng)明確企業(yè)的權(quán)利與義務(wù)，不管是國企還是民營企業(yè)，自己做出的決策，責(zé)任也由自己負責(zé)。讓企業(yè)成為市場的主體，企業(yè)才能主動去適應(yīng)市場的變化，才能加快企業(yè)的理論成果轉(zhuǎn)化為實際應(yīng)用的速度。

（三）構(gòu)建中國企業(yè)實踐的管理會計理論。我國應(yīng)該借鑒國外的成功經(jīng)驗，立足于本國國情結(jié)合企業(yè)實際情況，成立具有權(quán)威性的管理會計專業(yè)機構(gòu)。由專門從事管理會計實務(wù)與研究的專家學(xué)者擔(dān)任該機構(gòu)的領(lǐng)導(dǎo)，把組織、指導(dǎo)、協(xié)調(diào)我國研究和應(yīng)用管理會計為具體的工作內(nèi)容，以促進管理會計發(fā)展，幫助企業(yè)加強管理，不斷提高經(jīng)濟效益為宗旨。除此之外，該機構(gòu)還要就企業(yè)在管理會計實踐中出現(xiàn)的疑難雜癥定期召開研討會，幫助企業(yè)解決實務(wù)中的管理難題。充分調(diào)動企業(yè)的積極性，要對切實有效的管理會計典型案例開展探討，我國管理會計雖然起步晚，但是也有一些成功案例，如海爾的“日清日結(jié)”以及“邯鋼經(jīng)驗”等，通過對國內(nèi)不同行業(yè)的大中型企業(yè)的典型案例進行探討，對企業(yè)成功應(yīng)用管理會計的經(jīng)驗進行系統(tǒng)的總結(jié)并上升為理論，最后通過這一系列的活動構(gòu)建有中國特色的企業(yè)實踐的管理會計理論。

五、結(jié)論

盡管我國的管理會計有了一定程度的發(fā)展，但是與西方管理會計比起來，我們的差距仍然很大，無論是對管理會計的認識，還是在實務(wù)中的運用，我國需要改進的地方還很多，在以后發(fā)展的道路上任重道遠。我國的管理會計目前還未得到社會各界的廣泛重視，管理會計應(yīng)用經(jīng)驗還缺乏大力度的普及和推廣應(yīng)用，管理會計方面的規(guī)范化工作仍然有待加強。但是值得高興的是我國政府已經(jīng)深刻意識到發(fā)展中國特色管理會計的重要性，比如《意見》的提出，在政府的政策支持下，我們應(yīng)該立足于本國國情，結(jié)合實際，發(fā)展具有中國特色的管理會計體系，走出一條屬于我們自己的管理會計之路。

主要參考文獻：

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