如何“核定”填列“免抵退稅不得免征和抵扣稅額”——免抵退稅不得免征和

江蘇維娜時裝有限公司 陳剛

在《國家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整出口退（免）稅申報辦法的公告》（國家稅務(wù)總局2013年第61號文）公布后，筆者在與同行交流時，感覺到許多同行對其第三條規(guī)定所涉及到的計(jì)算填表和納稅申報有所困難，故結(jié)合企業(yè)出口退（免）稅申報業(yè)務(wù)及其賬務(wù)處理對該文件下免抵退稅不得免征和抵扣稅額的計(jì)算填表和納稅申報進(jìn)行說明：

現(xiàn)以某服裝生產(chǎn)企業(yè)為例：美麗服裝有限公司為增值稅一般納稅人，納稅人識別號為233314587121212，海關(guān)代碼：5678910009，主要經(jīng)營服裝內(nèi)外銷業(yè)務(wù)，屬于出口收匯重點(diǎn)監(jiān)管企業(yè)，依據(jù)相關(guān)政策規(guī)定在申報免抵退稅時必須提供出口收匯憑證。已知出口服裝征稅率為17%、出口退稅率為16%，在2014年6月份發(fā)生如下業(yè)務(wù)：

一、6月份發(fā)生如下業(yè)務(wù)，

（1）當(dāng)月國內(nèi)銷售服裝經(jīng)銀行轉(zhuǎn)賬取得內(nèi)銷收入1000000元，銷項(xiàng)稅為170000元，并開具增值稅專用發(fā)票。

（2）當(dāng)月購進(jìn)一批服裝面輔料計(jì)1764705.88元（不含稅價款），進(jìn)項(xiàng)稅額為300000 元，經(jīng)銀行辦理電匯支付，并取得銷售企業(yè)開具的增值稅專用發(fā)票，發(fā)票認(rèn)證無誤。該企業(yè)上期留抵進(jìn)項(xiàng)稅額為0（為便于計(jì)算舉例簡化）。

（3）當(dāng)月發(fā)生三筆出口業(yè)務(wù)，服裝商品代碼為62064000，其中，第一筆在6月18號出口，出口貨物報關(guān)單號為423120140618341658，出口普通發(fā)票號碼為00042568，出口服裝數(shù)量為54000條，出口額為502200美元（FOB）價，在當(dāng)期收齊了出口貨物報關(guān)單并且信息齊全，并在銀行辦理了貨款收匯手續(xù)取得了收匯憑證并結(jié)匯（手續(xù)費(fèi)293 美元，計(jì)1808元）。當(dāng)月結(jié)匯匯率：1：6.21。

第二筆在6月21日出口，出口貨物報關(guān)單號碼為423120140621341853，出口普通發(fā)票號碼為00042569，出口服裝件數(shù)為43000 件，出口額為369800元（成本加運(yùn)費(fèi)價，CFR價），其中海運(yùn)費(fèi)為3500美元（已支付給貨代公司）。在當(dāng)期收齊了出口貨物報關(guān)單并且信息齊全，并在銀行辦理了貨款收匯手續(xù)取得了收匯憑證并結(jié)匯（手續(xù)費(fèi)1808 元，為便于計(jì)算簡化處理），當(dāng)月結(jié)匯匯率：1：6.21。

第三筆在6月29日出口，出口貨物報關(guān)單號為423120140629213526，出口普通發(fā)票號碼為00042570，，出口數(shù)量為62000，出口額514600 美元（FOB 價），在當(dāng)期未收齊出口貨物報關(guān)單且信息不全，，同時企業(yè)也未在當(dāng)期收到國外貨款，不符合申報免抵退稅的條件，此筆業(yè)務(wù)不能在6月份的增值稅申報期內(nèi)正式申報免抵退稅。

已知6 月1 日的美元匯率為1：6.171，上述三筆業(yè)務(wù)外銷收入換算人民幣價格分別為3099076.20 元、2260437.30 元{（369800-3500）*6.171}和3175596.60元，月底計(jì)入外銷收入賬，填報在6月份所屬期《增值稅納稅申報表（一般納稅人適用）》第7欄的“免、抵、退稅辦法出口銷售額”為8535110.10元。

（4）在當(dāng)月收齊一筆5月16日出口服裝的報關(guān)單且信息齊全，出口貨物報關(guān)單號碼為312420140516221512，服裝商品代碼為62063000，在6月份收匯取得了收匯憑證，出口發(fā)票專用號碼為000444432。出口服裝數(shù)量為32000 件，393600 美元（FOB）價，已知5 月1 日的美元匯率中間價為1：6.14，該筆在5 月份出口服裝的外銷收入換算成人民幣為2416704元，并在5月底計(jì)入外銷收入賬。

二、該公司6 月份的賬務(wù)處理、免抵退稅預(yù)申報、不得免征和抵扣稅額計(jì)算填列的操作如下：

1、借：銀行存款1170000

貸：主營業(yè)務(wù)收入-內(nèi)銷收入1000000

貸：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）170000

2、借：原材料-面輔料1764705.88

借：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）300000貸：銀行存款2064705.88

3、（1）①借：應(yīng)收賬款（502200美元）3099076.20

貸：主營業(yè)務(wù)收入—一般貿(mào)易收入3099076.20

②借：銀行存款 3116842.57

借：財(cái)務(wù)費(fèi)用-手續(xù)費(fèi)（293美元）1808

貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用-匯兌差額19574.37

貸：應(yīng)收賬款（502200美元）3099076.20

（2）①借：其他應(yīng)付款21598.50

貸：銀行存款(3500美元)21598.50

②借：應(yīng)收賬款（369800美元）2282035.80

貸：主營業(yè)務(wù)收入—一般貿(mào)易收入2260437.30

貸：其他應(yīng)付款21598.50

③借：銀行存款2294638.47

借：財(cái)務(wù)費(fèi)用-手續(xù)費(fèi) 1808

借：財(cái)務(wù)費(fèi)用-匯兌差額14410.67（紅字）

貸：應(yīng)收賬款2282035.80

（3）借：應(yīng)收賬款（514600美元）3175596.60貸：主營業(yè)務(wù)收入—一般貿(mào)易收入3175596.60

（此筆業(yè)務(wù)應(yīng)在以后月份出口收匯的當(dāng)期，減少應(yīng)收賬款增加銀行存款科目）。

4、借：銀行存款2444256

借，財(cái)務(wù)費(fèi)用-匯兌差額27552（紅字）

貸：應(yīng)收賬款（393600美元）2416704

5、6月份結(jié)轉(zhuǎn)內(nèi)銷和外銷的主營業(yè)務(wù)成本（略）

6、免抵退稅預(yù)申報。為了使當(dāng)期不得免征和抵扣稅額在《增值稅納稅申報表（一般納稅人適用）（表1）》和《免抵退稅申報匯總表（表4）》相一致不出現(xiàn)誤差，建議企業(yè)先向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行免抵退稅預(yù)申報，以審核確認(rèn)當(dāng)期形成申報免抵退稅出口銷售額的準(zhǔn)確性。經(jīng)審核，該單位可以申報免抵退稅出口銷售額為6 月份收齊單證且信息齊全的872000 美元（扣減海運(yùn)費(fèi)后為868500 美元，折合人民幣為5359513.50元）和5月份393600美元，折合人民幣2416704元。

以上三筆業(yè)務(wù)合計(jì)7776217.50元（5359513.50+2416704）

注意點(diǎn)：在6月份出口的第三筆514600美元服裝因信息不齊，只參與當(dāng)期增值稅納稅的外銷收入申報（即填入《增值稅納稅匯總表（一般納稅人適用）（表1）》的第7欄免、抵、退稅出口銷售額，該數(shù)據(jù)在導(dǎo)入免稅申報數(shù)據(jù)時自動生成），不參與當(dāng)期不得免征和抵扣稅額和免抵退稅計(jì)算，待收齊單證且信息齊全的當(dāng)期再進(jìn)行申報。

如前所述，在確定當(dāng)期收齊單證的出口收入后，來計(jì)算當(dāng)期不得免征和抵扣稅額。在7 月初的免抵退稅預(yù)申報時，要達(dá)到計(jì)賬金額、《增值稅納稅申報表》（表1）第14欄“進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”（不存在其他性質(zhì)的進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出時，表3 第18 欄填好后自動生成）、“免抵退稅申報匯總表（表4）當(dāng)期正式申報的“免抵退稅不得免征和抵扣稅額”三者相一致。如果有不一致時，存在兩種情況：

(1)當(dāng)免抵退稅申報匯總表（表4）25欄的免抵退稅不得免征和抵扣稅額大于《增值稅納稅申報表附列資料（二）》（表3）第18 欄“免抵退稅辦法出口貨物不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”產(chǎn)生25C欄有差額時，可在當(dāng)期調(diào)整沖減（表4）25 欄“免抵退稅不得免征和抵扣稅額”，使兩表之間的金額一致，⑵當(dāng)（表4）25 欄的免抵退稅不得免征和抵扣稅額小于（表3）第18欄產(chǎn)生25欄有差額時，可在當(dāng)期調(diào)整25欄“免抵退稅不得免征和抵扣稅額”。使兩表之間的金額保持一致。

（在先進(jìn)行免抵退稅預(yù)申報確定不得免征和抵扣稅額時，只需進(jìn)行表內(nèi)調(diào)整，無需進(jìn)行賬務(wù)處理，本例中，由于（表4）第25 欄的不得免征和抵扣稅額為85351.10元[8535110.10*（17%-16%）=85351.10]與（表3）18 欄數(shù)77762.18 元[7776217.50*（17%-16%）]之差為7588.92 元，故在（表4）25欄C調(diào)整7588.92元，使兩表之間的金額一致）

7、當(dāng)期不得免征和抵扣稅額計(jì)算填列與賬務(wù)處理。

計(jì)算當(dāng)期不得免征和抵扣稅額填報在《增值稅納稅申報表（一般納稅人適用）》（表1）第14 欄“進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”[表3（18 欄）填報后自動生成，同上無其他轉(zhuǎn)出]、《增值稅納稅申報表附列資料（二）（本期進(jìn)項(xiàng)稅額明細(xì)）》（表3）第18欄）。賬務(wù)處理如下：

借：主營業(yè)務(wù)成本77762.18

貸：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）77762.18

[（免抵退稅出口銷售額7776217.50）*（17%-16%）=77762.18]

[1]中注協(xié).稅法.經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社,2014

[2]財(cái)政部會計(jì)司.企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則講解人民出版社,2010

[3]注稅考試教材編寫組.稅務(wù)代理實(shí)務(wù).中國稅務(wù)出版,2014