增值稅改革進(jìn)項(xiàng)稅的電力企業(yè)會(huì)計(jì)核算及案例研究分析

國(guó)網(wǎng)四川省電力公司廣安供電公司 雷晉

由于我國(guó)新實(shí)施的消費(fèi)型增值稅制有局限性，它對(duì)固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅金的抵扣也只限于其中的設(shè)備器具，這樣的情況下，必然會(huì)導(dǎo)致電力行業(yè)和其它行業(yè)之間稅負(fù)的不公，畢竟它們的固定資產(chǎn)結(jié)構(gòu)是不同的。因此，增值稅征收范圍應(yīng)當(dāng)包括建筑物等，而且建筑物也要進(jìn)一步納入到增值稅進(jìn)項(xiàng)稅金的抵扣范圍，這是日后深化增值稅改革的政策取向。

一、外購(gòu)的固定資產(chǎn)涉稅會(huì)計(jì)核算案例分析

(一)購(gòu)入不需要進(jìn)行安裝的固定資產(chǎn)的相關(guān)涉稅核算

例1：甲供電企業(yè)向國(guó)內(nèi)的乙企業(yè)采購(gòu)了一臺(tái)機(jī)器設(shè)備，供生產(chǎn)部門(mén)使用，在開(kāi)具的專(zhuān)用發(fā)票上注明的金額為100000元，增值稅為17000元，另外，購(gòu)買(mǎi)該固定資產(chǎn)所支付的運(yùn)雜費(fèi)為2000元，其中包括保險(xiǎn)費(fèi)500元，裝卸費(fèi)500元以及運(yùn)輸費(fèi)1000元，取得合法有效的發(fā)票

借：固定資產(chǎn)=119000-17065.42=101934.58

進(jìn)項(xiàng)稅額：1000/(1+7%)*7%+17000)=17065.42

貸：銀行存款119000

注意：如果運(yùn)雜費(fèi)中包括保險(xiǎn)費(fèi)和裝卸費(fèi)，那么在計(jì)算增值稅進(jìn)項(xiàng)稅時(shí)，應(yīng)當(dāng)扣除這兩項(xiàng)費(fèi)用。

(二)購(gòu)入需要安裝的固定資產(chǎn)的相關(guān)涉稅核算

例2：某電力公司購(gòu)入了一條需要進(jìn)行安裝的生產(chǎn)線，在安裝過(guò)程中，使用了計(jì)劃用于生產(chǎn)的原材料，成本為10000元，另外，安裝人員的工資為5000元。

借：在建工程15000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)為1700

貸：原材料10000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出)1700

應(yīng)付職工薪酬——工資5000

二、增值稅轉(zhuǎn)型對(duì)電力行業(yè)稅負(fù)的影響分析

增值稅的轉(zhuǎn)型，也就是將生產(chǎn)型增值稅轉(zhuǎn)型為消費(fèi)型增值稅，在確保電力行業(yè)增值稅稅負(fù)降低的同時(shí)，雖然使得其所得稅稅負(fù)有所提高，但是實(shí)際上，電力行業(yè)的增值稅和所得稅總稅負(fù)仍然是有所降低的。因此，增值稅轉(zhuǎn)型不僅推動(dòng)了電力企業(yè)的設(shè)備升級(jí)以及技術(shù)進(jìn)步，還有利于電力基礎(chǔ)產(chǎn)業(yè)的進(jìn)一步發(fā)展，同時(shí)，也符合國(guó)家產(chǎn)業(yè)發(fā)展的政策目標(biāo)。

(一)增值稅轉(zhuǎn)型后降低了電力行業(yè)增值稅及附加稅稅負(fù)

實(shí)施消費(fèi)型增值稅后，允許對(duì)外購(gòu)固定資產(chǎn)所含的進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行抵扣，將Ca設(shè)為可抵扣固定資產(chǎn)的含稅成本，那么，所抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額則是17%/(1+17%)×Ca，即得15.54%Ca，應(yīng)繳納的增值稅降低，相應(yīng)地，教育附加費(fèi)以及城市維護(hù)建設(shè)稅也降低，降低的幅度是15.54%Ca×(7%+3%)，即1.554%Ca。增值稅、城建稅以及教育附加費(fèi)減少大約17.09%Ca。通過(guò)分析四年的年電力行業(yè)的實(shí)際收入、實(shí)際增值額以及設(shè)備器具購(gòu)置額等，對(duì)實(shí)施消費(fèi)型增值稅的電力企業(yè)的增值稅稅負(fù)降低值進(jìn)行計(jì)算，并且進(jìn)行前后比較，不難得出：這四年里，在增值稅轉(zhuǎn)型之后，每年的增值稅稅負(fù)都在減少，減少值最少為5.27%，最多時(shí)達(dá)到6.78%。

(二)增值稅改革后電力行業(yè)所得稅稅負(fù)有所增加

如果不將貨幣的時(shí)間價(jià)值納入考慮范圍，因?yàn)楣潭ㄙY產(chǎn)部分已進(jìn)行抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額不能夠計(jì)入折舊，那么，每期能夠計(jì)入到生產(chǎn)成本中的折舊總和也就相應(yīng)地減少了15.54%Ca，而且還要算上減少的增值稅附加稅額1.554%Ca，確保銷(xiāo)售額以及其他成本一定的條件下，電力企業(yè)的利潤(rùn)會(huì)提高17.09%Ca，應(yīng)當(dāng)繳納的所得稅也隨之提高，增加額為17.09%Ca×25%，即得4.27%Ca。但如果將貨幣的時(shí)間價(jià)值考慮到其中，那么，提取折舊的減少值之和就是每一期的折舊減小值的總的現(xiàn)值和。假設(shè)折舊的年數(shù)是n，折現(xiàn)率是r，考慮到我國(guó)目前使用的都是平均年限法來(lái)進(jìn)行折舊提取，因此，得到第1年所減少的折舊的現(xiàn)值D是15.54%Ca/n，第2年算得減少的折舊的現(xiàn)值D是15.54%Ca/[n(1+r)]，同樣地，第n年減少的折舊的現(xiàn)值D是15.54%/[n(1+r]，因此，從第一年到第n年所有的減少的折舊現(xiàn)值總和是15.54%Ca×r×(1+r)/{n[(1+r)n-1]}。還有部分降低的增值稅的附加稅為1.554%Ca，保證銷(xiāo)售額以及其他成本一定的條件下，電力企業(yè)的利潤(rùn)出現(xiàn)增加的現(xiàn)象，那么需要繳納的相關(guān)所得稅稅負(fù)也會(huì)隨之增加，在這n年里，一共增加的需要繳納的各項(xiàng)所得稅額的現(xiàn)值總和是15.54%Ca×{r×(1+r)n-1/n[1+r)n-1]+0.1 }×25% ，即3.885%Ca×{r×(1+r)/n[1+r)n-1]+0.1}×25% 。

從表1我們可以看出，實(shí)施消費(fèi)型增值稅后，電力企業(yè)的應(yīng)納稅額相應(yīng)減少，而且，購(gòu)置的固定資產(chǎn)占銷(xiāo)售收入比例越大，也就是說(shuō)固定資產(chǎn)的含稅成本越高，那么實(shí)施增值稅轉(zhuǎn)型的減稅效應(yīng)就越明顯。電力行業(yè)是屬于技術(shù)資本密集型的行業(yè)，國(guó)家的政策相當(dāng)重要，是否允許抵扣外購(gòu)固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額對(duì)于電力行業(yè)各項(xiàng)稅負(fù)的影響還是很大的。由于水電和火電所占的固定資產(chǎn)的比重是不相同的，因此，增值稅類(lèi)型對(duì)于水電、火電的影響也是不盡相同的。增值稅改革前，水電的增值稅稅負(fù)要明顯高于火電的增值稅稅負(fù)；但實(shí)施增值稅改革后，火電和水電的增值稅稅負(fù)之間的差距將會(huì)適當(dāng)?shù)臏p小。

(三)消費(fèi)型增值稅降低了電力行業(yè)增值稅和所得稅總稅負(fù)

從表1中可以看出，無(wú)論是否考慮貨幣的時(shí)間價(jià)值，相比于改革前的生產(chǎn)型增值稅制而言，消費(fèi)型增值稅制下的各個(gè)企業(yè)的增值稅以及所得稅總稅負(fù)，一定程度上都有所降低，但不同行業(yè)具體情況也不同，這主要決定于各企業(yè)可抵扣固定資產(chǎn)的含稅成本Ca、銷(xiāo)售收入R、折現(xiàn)率r以及固定資產(chǎn)的折舊年限n。

2009年，我國(guó)新實(shí)施的消費(fèi)型增值稅制也有局限性，它對(duì)固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅金的抵扣也只限于其中的設(shè)備和器具，在這樣的情況下，按照改革后的增值稅的范圍以及方式來(lái)對(duì)電力企業(yè)的總稅負(fù)進(jìn)行測(cè)算，那么，電力企業(yè)的總稅負(fù)會(huì)大幅下降，將降低不止一個(gè)百分點(diǎn)詳細(xì)情況如下表，表2，最高的達(dá)到1.70%。設(shè)備器具的投入所占據(jù)銷(xiāo)售收入總額的比重越小，那么，實(shí)施消費(fèi)型增值稅的減稅效應(yīng)也會(huì)逐漸減小。

表2 實(shí)施消費(fèi)型增值稅后的總稅負(fù)降低程度

三、實(shí)施營(yíng)改增的意義

以某市為例，“營(yíng)改增”試點(diǎn)工作取得了不錯(cuò)的成效。

(一)打通產(chǎn)業(yè)鏈條，為企業(yè)的拓展工作創(chuàng)造了良好的條件

實(shí)施營(yíng)業(yè)稅改增值稅政策后，從制度方面來(lái)看，明顯解決了現(xiàn)代服務(wù)業(yè)企業(yè)的重復(fù)征稅問(wèn)題，從而也為現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的快速發(fā)展創(chuàng)造了一個(gè)公平競(jìng)爭(zhēng)的稅制環(huán)境。

(二)加強(qiáng)分工協(xié)作，優(yōu)化投資導(dǎo)向

打通增值稅抵扣鏈條之后，一些企業(yè)購(gòu)買(mǎi)應(yīng)稅服務(wù)的成本部分降低，增強(qiáng)了服務(wù)業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)能力，從而形成了良好的產(chǎn)業(yè)導(dǎo)向，以吸引更多的資源向現(xiàn)代服務(wù)業(yè)靠攏，著重提高服務(wù)業(yè)發(fā)展的能級(jí)，不斷對(duì)金融為核心、現(xiàn)代服務(wù)業(yè)為主體的產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)進(jìn)行優(yōu)化。

(三)加速服務(wù)出口，提高企業(yè)的國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力

實(shí)施營(yíng)業(yè)稅改革增值稅以后，對(duì)于研發(fā)設(shè)計(jì)服務(wù)以及國(guó)際運(yùn)輸服務(wù)貿(mào)易出口實(shí)行退稅政策，而對(duì)于技術(shù)咨詢(xún)、技術(shù)轉(zhuǎn)讓、鑒證咨詢(xún)以及合同能源管理等服務(wù)貿(mào)易出口則實(shí)行免稅政策，不僅有效加強(qiáng)了試點(diǎn)企業(yè)的服務(wù)貿(mào)易出口的意愿，同時(shí)也提升了服務(wù)貿(mào)易出口的競(jìng)爭(zhēng)力，充分地調(diào)動(dòng)了大部分試點(diǎn)企業(yè)的積極性。

四、結(jié)束語(yǔ)

綜合看來(lái)，在通常情況下，雖然增值稅并不會(huì)直接影響到電力企業(yè)的利潤(rùn)，但是，某些情況下，增值稅還是會(huì)間接的影響企業(yè)的利潤(rùn)收入。各電力企業(yè)的會(huì)計(jì)人員在進(jìn)行相關(guān)的賬務(wù)的處理時(shí)應(yīng)特別注意，仔細(xì)區(qū)分。另外，企業(yè)的相關(guān)管理人員以及決策人員也應(yīng)當(dāng)密切注意國(guó)家的稅法的變化，能夠根據(jù)國(guó)家相應(yīng)政策的改變，及時(shí)對(duì)自身的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)進(jìn)行積極有效的調(diào)整，做出最利于企業(yè)發(fā)展的決策。

[1]趙心宇.我國(guó)增值稅轉(zhuǎn)型分析[N].哈爾濱商業(yè)大學(xué)學(xué)報(bào)(社會(huì)科學(xué)版),2009;3

[2]趙杰.增值稅轉(zhuǎn)型對(duì)發(fā)電企業(yè)的財(cái)務(wù)影響[J].河北企業(yè),2009;5