我國(guó)稅法體系改革的趨勢(shì)展望

胡萬(wàn)飛

摘 要：黨的十八屆三中全會(huì)、四中全會(huì)都明確提出，要落實(shí)稅收法定原則。目前我國(guó)的稅法體系以各種形式存在，立法技術(shù)有待完善和提高，稅法體系的改革迫在眉睫。需要盡快建立以稅收法律為主，稅收行政法規(guī)為輔的稅法體系，弘揚(yáng)國(guó)家的立法權(quán)威，全面推進(jìn)依法治國(guó)。

關(guān)鍵詞：稅法體系；稅收立法；改革

一、我國(guó)稅制改革進(jìn)程回顧

我國(guó)稅制的法律淵源最早可追溯至1950年國(guó)務(wù)院公布的《全國(guó)稅政實(shí)施要?jiǎng)t》，其制定的政策依據(jù)來(lái)源于共同綱領(lǐng)第十四條“國(guó)家的稅收政策，應(yīng)以保障革命戰(zhàn)爭(zhēng)的供給，照顧生產(chǎn)的恢復(fù)和發(fā)展及國(guó)家建設(shè)的需要為原則，簡(jiǎn)化稅制，實(shí)行合理負(fù)擔(dān)”。這一階段的稅制內(nèi)容包括：一是統(tǒng)一全國(guó)稅政，明確照章納稅；二是建設(shè)新稅制，提出稅收立法；三是加強(qiáng)稅務(wù)工作，指出稅務(wù)機(jī)關(guān)的職責(zé)。

第二階段稅制改革在計(jì)劃商品經(jīng)濟(jì)時(shí)期（1978年-1993年），典型代表是涉外稅制的建立、兩步“利改稅”方案的實(shí)施以及1984年工商稅制改革。經(jīng)過(guò)此次改革，我國(guó)工商稅制共設(shè)37個(gè)稅種，按照經(jīng)濟(jì)性質(zhì)和作用，大致分為流轉(zhuǎn)稅、所得稅、財(cái)產(chǎn)和行為稅、資源稅、特定目的稅、涉外稅、農(nóng)業(yè)稅等七大類，這個(gè)大致的分類沿用至今。

為實(shí)現(xiàn)“十四大”提出的建立社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的目標(biāo)，1994年啟動(dòng)了新中國(guó)成立以來(lái)規(guī)模最大、范圍最廣、內(nèi)容最深刻、力度最強(qiáng)的工商稅制改革，主要是全面改革流轉(zhuǎn)稅，以規(guī)范化的增值稅為核心，同時(shí)設(shè)置消費(fèi)稅、營(yíng)業(yè)稅；統(tǒng)一內(nèi)資企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅。此次改革之后，稅種設(shè)置由原來(lái)的37個(gè)減少為23個(gè)，初步實(shí)現(xiàn)了稅制的簡(jiǎn)化、規(guī)范和高效統(tǒng)一，確定了市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制下我國(guó)稅收制度的基本格局。

隨著社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的不斷完善，自2001年起又推行了以“費(fèi)改稅”、內(nèi)外資企業(yè)所得稅合并、增值稅的轉(zhuǎn)型為主要內(nèi)容的稅制改革，主要是將一些具有稅收特征的收費(fèi)項(xiàng)目轉(zhuǎn)化為稅收，典型的如取消車輛購(gòu)置附加費(fèi)，開征車輛購(gòu)置稅和取消農(nóng)業(yè)稅；另外，合并了內(nèi)外資企業(yè)所得稅；三是調(diào)整車船使用稅、城鎮(zhèn)土地使用稅等零星稅種的納稅人范圍、稅率等。

經(jīng)過(guò)以上四個(gè)階段的稅制改革，逐漸演變形成的現(xiàn)行稅法體系，它是在《憲法》和《立法法》的指引下，由稅收規(guī)章向稅收法律的形式緩慢過(guò)渡，包括法律、稅收行政法規(guī)、稅收規(guī)章、地方性法規(guī)等法律表現(xiàn)形式，涉及18個(gè)實(shí)體稅種、1個(gè)教育費(fèi)附加和1個(gè)稅收程序法，調(diào)整國(guó)家和納稅人在征納稅方面利益分配關(guān)系的法律規(guī)范總稱。

自2012年1月1日起，經(jīng)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)，逐步在全國(guó)范圍內(nèi)推行《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)方案》，標(biāo)志著我國(guó)稅法體系建設(shè)新一輪的改革即將全面展開。

二、現(xiàn)行稅法體系存在的問(wèn)題

1.稅法體系的法律層次低，與《立法法》的精神不統(tǒng)一

我國(guó)的稅收法律體系中，經(jīng)全國(guó)人大及其常委會(huì)通過(guò)的法律較少，僅有《企業(yè)所得稅法》、《個(gè)人所得稅法》、《車船稅法》、《稅收征管法》等屬于法的級(jí)次，其余大部分均屬于國(guó)務(wù)院以條例、暫行條例發(fā)布，國(guó)務(wù)院下級(jí)部門根據(jù)授權(quán)制定實(shí)施細(xì)則，各省、直轄市、自治區(qū)再根據(jù)財(cái)政部的授權(quán)制定補(bǔ)充規(guī)定、實(shí)施辦法等。這種行政主導(dǎo)的立法體制，不僅降低了稅法的公正性、權(quán)威性、穩(wěn)定性，而且與稅收的法定原則相違背。

2000年7月1日起施行的《立法法》明確指出，全國(guó)人大及其常委行使立法權(quán)，國(guó)務(wù)院根據(jù)人大及其常委會(huì)的授權(quán)行使部分立法權(quán)。根據(jù)《立法法》的精神，稅法應(yīng)由全國(guó)人大及其常委會(huì)表決通過(guò)制定的法律占主導(dǎo)地位，但目前的稅法由對(duì)法律細(xì)化或補(bǔ)充說(shuō)明的行政法規(guī)占主導(dǎo)地位。行政法規(guī)的制定機(jī)關(guān)利用行政權(quán)力剝奪了地方的立法權(quán)力，侵蝕了國(guó)家的立法權(quán)力，使得我國(guó)的稅法體系復(fù)雜、矛盾、多樣。

2.征稅對(duì)象存在盲點(diǎn)，宏觀調(diào)控功能部分缺失

隨著科學(xué)技術(shù)的發(fā)展與社會(huì)的進(jìn)步，越來(lái)越多的社會(huì)問(wèn)題凸顯。北方霧霾治理的緊迫、全國(guó)水污染防治的難題……，種種環(huán)境保護(hù)問(wèn)題加劇，倒逼環(huán)境保護(hù)稅改革步伐加快。環(huán)保稅或單獨(dú)立法，或并入消費(fèi)稅增加稅目立法，都需盡快出臺(tái)，填補(bǔ)我國(guó)稅制體系空白，促進(jìn)人與自然的和諧、可持續(xù)發(fā)展。

開征個(gè)人房產(chǎn)稅、遺產(chǎn)稅，可強(qiáng)化稅收對(duì)初次分配和再分配的調(diào)節(jié)功能，進(jìn)而合理調(diào)節(jié)收入分配，促進(jìn)社會(huì)公平。2015年11月，上海市已率先開征部分個(gè)人住房房產(chǎn)稅。這一稅種的試點(diǎn)，對(duì)全國(guó)范圍內(nèi)開征個(gè)人房產(chǎn)稅、遺產(chǎn)稅將會(huì)產(chǎn)生較大的促進(jìn)作用。

此外，我國(guó)現(xiàn)行稅法仍有其他的監(jiān)管調(diào)控缺失，比如電子商務(wù)稅等。彌補(bǔ)這些稅收空白區(qū)域，強(qiáng)化稅收的宏觀調(diào)控功能，不僅是推進(jìn)依法治國(guó)重要的一步，同時(shí)也是實(shí)現(xiàn)中國(guó)夢(mèng)的必經(jīng)之路。

3.現(xiàn)行部分稅種規(guī)定陳舊，或與其他法規(guī)存在沖突

縱觀現(xiàn)行稅法體系，部分稅收法規(guī)頒布時(shí)間較早，已不適應(yīng)我國(guó)當(dāng)前市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展要求。如《印花稅暫行條例》1988年8月6日頒布、《土地增值稅暫行條例》1993年12月13日頒布等，這些稅收規(guī)定最早的至今已達(dá)27年，部分規(guī)定過(guò)于陳舊，不利于納稅人納稅，也不利于征管機(jī)關(guān)監(jiān)管，使得征納雙方的征納成本較高。

不僅部分稅收規(guī)定陳舊，同時(shí)也存在稅收規(guī)定與其他規(guī)定的沖突。如計(jì)算土地增值稅時(shí)印花稅的扣除，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)繳納的印花稅計(jì)入管理費(fèi)用扣除，非房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)繳納的印花稅計(jì)入其他業(yè)務(wù)支出扣除；而新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定印花稅計(jì)入管理費(fèi)用，小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定印花稅計(jì)入營(yíng)業(yè)稅金及附加。這些對(duì)印花稅的不同規(guī)定，體現(xiàn)了部分稅收法規(guī)的規(guī)定欠缺嚴(yán)謹(jǐn)性。

三、我國(guó)稅制改革的發(fā)展趨勢(shì)

1.弘揚(yáng)《立法法》的權(quán)威，建立以稅收法律為主的稅法體系

稅收法定原則要求稅法體系必須堅(jiān)持法律化，人大及其常委會(huì)的立法權(quán)威不容侵犯。現(xiàn)行稅法體系缺失法律化、缺失稅收基本法，是造成現(xiàn)行稅法體系復(fù)雜、多樣的直接原因。未來(lái)稅法體系改革的趨勢(shì)，必當(dāng)是在《立法法》的精神指引下，加快稅收基本法的立法進(jìn)程，進(jìn)而發(fā)揮稅收基本法對(duì)各實(shí)體法和程序法的統(tǒng)領(lǐng)作用。

在稅收基本法的規(guī)范下，應(yīng)當(dāng)增強(qiáng)稅收立法的前瞻性，逐漸修訂、取消、廢止現(xiàn)行的暫行條例稅收法規(guī)，使其上升到法的級(jí)次，同時(shí)增設(shè)目前應(yīng)調(diào)控的部分稅種，理順中央稅與地方稅的劃分比例，努力構(gòu)建以稅收法律體系為主的稅法體系，全面發(fā)揮稅收的宏觀調(diào)控職能。同時(shí)，這也是黨的十八屆三中全會(huì)、四中全會(huì)落實(shí)稅收法定原則的精神體現(xiàn)。

2.繼續(xù)推進(jìn)主體稅種的改革，強(qiáng)化主體稅種的法律地位

營(yíng)業(yè)稅改征增值稅方案已取得初步成效，但仍有改革的空間。繼續(xù)在全國(guó)范圍內(nèi)推進(jìn)增值稅轉(zhuǎn)型改革，擴(kuò)大增值稅的征稅范圍，把有條件實(shí)施增值稅的營(yíng)業(yè)稅稅目納入增值稅征收范圍，消除重復(fù)征稅問(wèn)題，將會(huì)是十三五期間主體稅種改革的重點(diǎn)之一。

待條件成熟，將現(xiàn)行流轉(zhuǎn)稅由法規(guī)級(jí)次上升到法的級(jí)次，同企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅一并占據(jù)主體稅種的法律地位，真正做到主體稅依法征稅，法外無(wú)稅。

3.加強(qiáng)地方稅體系建設(shè)，提升地方稅的法律地位

目前的地方稅種，除了《車船稅法》，其余均是國(guó)務(wù)院下屬部門根據(jù)行政授權(quán)立法，為統(tǒng)一地方稅種，使其穩(wěn)定、持久，需加強(qiáng)地方稅體系建設(shè)。

此外，應(yīng)根據(jù)房地產(chǎn)、遺產(chǎn)等財(cái)產(chǎn)所具有的特點(diǎn)，及時(shí)總結(jié)上海市開征個(gè)人房產(chǎn)稅的經(jīng)驗(yàn)、效果，以開征物業(yè)稅等為契機(jī)，穩(wěn)步構(gòu)建持續(xù)增長(zhǎng)的地方稅體系，這也是構(gòu)建規(guī)范化、法制化的稅法體系必不可少的改革。

4.進(jìn)一步加強(qiáng)財(cái)政收支的公開和透明，規(guī)范政府支出

2014年8月，全國(guó)人大常委會(huì)修訂了《預(yù)算法》，嶄新的《預(yù)算法》開篇提出“建立健全全面規(guī)范、公開透明的預(yù)算制度”。政府對(duì)稅收如何支出，必須依據(jù)《預(yù)算法》嚴(yán)格執(zhí)行預(yù)算，并接受人民群眾、社會(huì)中介的民主監(jiān)督。只有堅(jiān)持財(cái)政收支的公開、透明，才能維持稅收體制改革的長(zhǎng)效機(jī)制。

注釋：

①《全國(guó)稅政實(shí)施要?jiǎng)t》確定的稅種為14個(gè)，包括：（1）貨物稅，（2）工商業(yè)稅，（3）鹽稅，（4）關(guān)稅，（5）薪給報(bào)酬所得稅，（6）存款利息所得稅，（7）印花稅，（8）遺產(chǎn)稅，（9）交易稅，（10）屠宰稅，（11）房產(chǎn)稅，（12）地產(chǎn)稅，（13）特殊消費(fèi)行為稅（包括宴席、娛樂(lè)、冷飲、旅店），（14）使用牌照稅。

②2011年2月25日，經(jīng)第十一屆全國(guó)人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)第十九次會(huì)議通過(guò)的《車船稅法》，實(shí)現(xiàn)我國(guó)最高立法機(jī)關(guān)首次就地方稅種立法。

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