增值稅擴(kuò)圍改革的理論效應(yīng)與深化路徑分析

■ 陳碧琴 博士 李 濤 副教授 高君希（重慶理工大學(xué)財會研究與開發(fā)中心 重慶 400054）

增值稅擴(kuò)圍改革的效應(yīng)分析

（一）物價平穩(wěn)效應(yīng)

擴(kuò)圍改革內(nèi)容規(guī)定從事交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的納稅人自新舊稅制轉(zhuǎn)換之日起，由繳納營業(yè)稅改為繳納增值稅，并且新增了兩檔低稅率。一方面能夠避免增值稅抵扣鏈條被破壞，另一方面對通貨膨脹，物價波動的影響也非常小。對于商品服務(wù)業(yè)，在不損害自身利益的情況下，生產(chǎn)者不會提高物價，更不會有通貨膨脹出現(xiàn)。可見，我國增值稅擴(kuò)圍改革從理論上看有不會引起通貨膨脹，維持物價穩(wěn)定的良好效應(yīng)。

（二）減輕稅負(fù)效應(yīng)

若當(dāng)面臨同一個營業(yè)或者銷售收入時，某項(xiàng)目既可用增值稅也可用營業(yè)稅進(jìn)行計稅計算，且當(dāng)期增值稅稅額=外購項(xiàng)目價款×17%，這里的外購項(xiàng)目價款不含增值稅。因?yàn)楸容^計算較為復(fù)雜，本文只對17%的增值稅稅率和3%的營業(yè)稅稅率作比較：

根據(jù)增值稅的計稅原理，某一時期某銷售收入應(yīng)納增值稅稅額為：應(yīng)納稅額=（不含稅銷售額-外購項(xiàng)目價款）×17%，而增值率概念和定義為增值率=（不含稅銷售額-外購項(xiàng)目價款）/不含稅銷售額，不同行業(yè)的每個企業(yè)就能用增值率來表示外購價款，即外購項(xiàng)目價款=不含稅銷售額×（1-增值率）把這個式子代入應(yīng)納稅額的式子就得到應(yīng)納稅額新的表示公式為：應(yīng)納稅額=不含稅銷售額×增值率×17%；如果該時期這一銷售收入要按照營業(yè)稅計稅來繳納的話則應(yīng)繳納的營業(yè)稅額可表示為：應(yīng)納稅額=不含稅銷售額×（1+3%）×3%。如果把所有增值稅小規(guī)模納稅人和營業(yè)稅、增值稅的所有稅率都用上述方法來計算，那么增值稅和營業(yè)稅之間的稅收負(fù)擔(dān)就能通過表1來反映。

（三）改善優(yōu)化效應(yīng)

首先，較窄的增值稅的征收范圍給產(chǎn)業(yè)和稅負(fù)的結(jié)構(gòu)均帶來了影響。若讓生產(chǎn)活動和經(jīng)營相關(guān)的領(lǐng)域與增值稅密切相關(guān)，那么重復(fù)征稅等稅負(fù)問題將得到很大改善。其次，由于稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁的存在導(dǎo)致了稅負(fù)結(jié)構(gòu)在不斷發(fā)生變化，所以稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁對稅負(fù)結(jié)構(gòu)起了比較重要的作用。而征稅范圍越大，轉(zhuǎn)嫁越容易，雖然增值稅是價外稅，但是以前范圍較窄，所以轉(zhuǎn)嫁有限而且麻煩，現(xiàn)在擴(kuò)圍改革使之在很大程度上變得容易。最后，轉(zhuǎn)嫁的最終趨勢也要看商品供求彈性的對比關(guān)系。生產(chǎn)者對于那些需求彈性大但供給彈性小的商品的投資興趣不大，因?yàn)槟菍⒁馕吨麄儗⒊袚?dān)更多的稅負(fù)這樣使得投資收益減少。在某種程度上來說一定地限制了其它一些商品服務(wù)和產(chǎn)業(yè)。通過增值稅擴(kuò)圍改革，使得經(jīng)濟(jì)資源從一個部門轉(zhuǎn)移到另一個部門，從一個產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)移到另一個產(chǎn)業(yè)，不僅使稅負(fù)結(jié)構(gòu)發(fā)生了變化，產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)同時也得到了優(yōu)化調(diào)整。所以我國增值稅擴(kuò)圍改革從理論上看有改善稅負(fù)結(jié)構(gòu)和優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的良好效應(yīng)。

（四）增長效應(yīng)

增值稅擴(kuò)圍改革避免了重復(fù)征稅的問題，并且增值稅不會受到流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)與生產(chǎn)結(jié)構(gòu)變化的影響，一邊使稅收密切相關(guān)于國民經(jīng)濟(jì)總量，一邊防止納稅人在生產(chǎn)結(jié)構(gòu)改變時逃避稅收。增值稅的征收范圍越寬廣，理論上就越相當(dāng)于直接對國民經(jīng)濟(jì)收入增收增值稅，若增值稅稅率固定下來，那么就能把國家從國民收入中得到的稅收收入按比例固定下來。隨著國民經(jīng)濟(jì)收入的不斷增長，稅收收入也會隨之穩(wěn)定增長，增值稅征收機(jī)制將會發(fā)揮更有效的作用，增值稅的中性效應(yīng)更能體現(xiàn)出來。社會中稅款的流失將會越來越少，逃稅現(xiàn)象也將會大幅度減少，基本上在稅收這方面國家可以做到應(yīng)收盡收，財政收入平穩(wěn)增長。所以增值稅擴(kuò)圍改革從理論上來說有促進(jìn)國家財政收入的良好效應(yīng)。

（五）分化效應(yīng)

營業(yè)稅屬于地方收入，增值稅屬于中央收入，擴(kuò)圍改革使得營業(yè)稅征收范圍逐步變小增值稅征收范圍逐漸變大，地方收入相對以前減少，中央收入相對以前增加，必然造成地方收入和中央收入的差距緩慢擴(kuò)大。同時，由于增值稅擴(kuò)圍改革的行業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營所得收入額通常比較大，那么擴(kuò)圍后中央收入占總收入的比重大幅度的增加，同時保證了中央財政支出所需的財力。地方稅收減少，地方財政支出所需財力可能不能滿足地方經(jīng)濟(jì)建設(shè)，這還需要中央政府作出進(jìn)一步政策確保地方經(jīng)濟(jì)平穩(wěn)發(fā)展。所以增值稅擴(kuò)圍改革從理論上看有促進(jìn)中央稅收收入增長，降低地方稅收收入，造成中央和地方稅收收入相對來說差距逐步擴(kuò)大的兩極分化效應(yīng)。

增值稅擴(kuò)圍改革深化路徑分析

（一）優(yōu)化稅收分配

稅收分配有兩種，一種是橫向稅收分配，另一種是縱向稅收分配。然而，對于稅收收入分配這兩種方式都不能夠完全解決?，F(xiàn)行增值稅在中央和地方是以75%和25%的比例進(jìn)行分成。從試點(diǎn)地方來看，這種分項(xiàng)比例無疑推動產(chǎn)業(yè)的發(fā)展，但同時也造成了產(chǎn)業(yè)過剩的現(xiàn)象。

筆者建議調(diào)整增值稅分享制度，即平穩(wěn)增加中央政府財政收入的同時抑制由于地方財政收入減少，地方政府推動第二產(chǎn)業(yè)發(fā)展所導(dǎo)致產(chǎn)能過剩的行為，滿足地方政府經(jīng)濟(jì)建設(shè)、發(fā)展、改革的財政需要。因此，一是進(jìn)一步擴(kuò)大增值稅征收范圍，將金融業(yè)和轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)業(yè)全部納入增值稅管理，營業(yè)稅只保留少部分稅目；二是將原有的中央政府與地方政府增值稅共享比例有原來的75:25調(diào)整為60:40；三是地方政府取得增值稅收入按中央政府和地方政府比例分享，要先按當(dāng)?shù)厣鐣M(fèi)品占全國總的社會消費(fèi)品的比例，再按照共享比例分配，讓地方政府重視消費(fèi)設(shè)施的完善，降低對高稅產(chǎn)業(yè)的依賴性。

（二）開征新稅

房地產(chǎn)稅收對地方稅收的影響起著決定性的作用。政府會實(shí)施各種措施來刺激房地產(chǎn)發(fā)展，因此開征新稅作為主體稅種降低地方政府對于房地產(chǎn)業(yè)的依賴，地方稅收中主體稅種的選擇標(biāo)準(zhǔn)有：一是稅基較寬，稅源豐富。作為主體稅種的最重要的特點(diǎn)是更廣泛的稅基，稅收占地方稅收收入的比重保持穩(wěn)定增長。主體稅種有沒有規(guī)模的收入是構(gòu)不構(gòu)建地方稅獨(dú)立的稅收體系的前提條件。地方稅不能自我支持地方政府履行其權(quán)力的財政基礎(chǔ)。二是稅基必須有非流動性。如果本地征收稅基是流動性的，那么很大部分居民以及一些較大的企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)可能會轉(zhuǎn)移到低稅率的避稅地區(qū)。這樣容易導(dǎo)致地方政府間利用低稅率相互競爭，為了吸引投資增加就業(yè)機(jī)會拉動內(nèi)需，地方政府會將稅率定在有效的稅率之下，降低了公共服務(wù)水平。三是符合利益原則。征收對象收益的大小和地方政府提供的公共服務(wù)的優(yōu)劣密切相關(guān)，因此，可以作為地方政府新增主體稅種的有：環(huán)境保護(hù)稅、遺產(chǎn)稅和贈與稅。

（三）縮小減免稅范圍

我國的免稅范圍主要有：農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售的自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品、避孕藥品和用具；古舊圖書；納稅人銷售自己使用過的應(yīng)征消費(fèi)稅的機(jī)動車、摩托車、游艇，售價未超過原值的；飼料產(chǎn)品、農(nóng)膜、化肥、農(nóng)機(jī)的整機(jī)；定點(diǎn)企業(yè)生產(chǎn)和經(jīng)銷單位經(jīng)銷的邊銷茶等。減稅的主要范圍有：糧食、食用植物油；自來水、暖氣、冷氣、熱水、煤氣、石油液化氣、天然氣、沼氣、居民用煤炭制品；圖書、報紙、雜志；飼料、化肥、農(nóng)藥、農(nóng)機(jī)、農(nóng)膜、獸藥等。過多的減免稅項(xiàng)目，影響了增值稅扣稅鏈條的完整性。筆者認(rèn)為，可采取先統(tǒng)一征稅后進(jìn)行退稅的方式來統(tǒng)一稅收的征收方式，有助于優(yōu)化增值稅鏈條、提高征稅效率。

（四）擴(kuò)大抵扣范圍

擴(kuò)大抵扣范圍目的是為了消除生產(chǎn)型增值稅的各種不良弊端，把一些行業(yè)包括到進(jìn)項(xiàng)稅稅額抵扣項(xiàng)目里，拓寬了增值稅進(jìn)項(xiàng)稅扣稅范圍，生產(chǎn)型增值稅逐漸向完全抵扣稅額的消費(fèi)型增值稅演變。首先，改征消費(fèi)型增值稅給國有企業(yè)帶來了一筆財富，就目前來看大部分國有企業(yè)拖欠國家許多稅款況且這些稅款的可回收機(jī)率微乎其微，若進(jìn)項(xiàng)稅扣稅范圍將固定資產(chǎn)納入進(jìn)去則會幫助國有企業(yè)減少一部分稅款，同時也減少國家的損失。其次，這樣做使得增值稅抵扣鏈條變得越來越長，同時意味著增值稅先天的內(nèi)部制約功能的發(fā)揮將更有力，更能保障會增加增值稅稅收部分收入，以減少損失部分。

（五）合理劃分納稅人

建議把銷售額標(biāo)準(zhǔn)所規(guī)定的一般納稅人的標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行下調(diào)，合理劃分兩類納稅人。如：將我國規(guī)定的一般納稅人從事批發(fā)、零售貨物企業(yè)的年應(yīng)稅銷售額從原來的80萬降至50萬元；將我國規(guī)定的一般納稅人生產(chǎn)貨物或提供勞務(wù)的工業(yè)企業(yè)的年應(yīng)稅銷售額從原來的50萬降為30萬元；同時規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)線以下的納稅人，若對方是在稅前扣除的納稅人（零售企業(yè)）并且實(shí)施的會計核算健全，應(yīng)該允許他們按照標(biāo)準(zhǔn)的規(guī)范計稅。

（六）實(shí)行完全價外稅

價外稅是指稅款獨(dú)立于征稅對象價格之外的稅。如現(xiàn)行的增值稅。價外稅有轉(zhuǎn)嫁渠道安全流暢，不存在重復(fù)征稅等特點(diǎn)。而從國內(nèi)現(xiàn)行的消費(fèi)品征稅模式來講，大都實(shí)施的是價內(nèi)稅，由于價稅一體，稅收的增長，勢必會影響到商品的價格，最終會將負(fù)擔(dān)轉(zhuǎn)嫁給消費(fèi)者；此外，由于征收價內(nèi)稅商品的特殊定價機(jī)制，隨著商品的流轉(zhuǎn)還會出現(xiàn)“稅上加稅”的重復(fù)性征稅問題，而且流通環(huán)節(jié)越多，稅負(fù)就會變得愈來愈重。因此，要實(shí)行完全價外稅必須要有物價部門的支持，物價局要對所有商品進(jìn)行除開稅的價值核算。并且要將今后流通到市場上的所有物資商品等進(jìn)行價稅分離，還要在發(fā)票上必須注明價錢與稅錢，讓大眾熟悉了解我國稅制與稅率的核算方式。以期實(shí)現(xiàn)增值稅的完全價外稅能夠讓營改增改革深入到群眾中。

（七）規(guī)范扣稅憑證

固定增值稅扣稅機(jī)制的順利實(shí)施，雖然目前全國各稅務(wù)局統(tǒng)一使用了增值稅專用發(fā)票這唯一的增值稅專用抵扣憑證，但在我們實(shí)際生活與工作中能夠進(jìn)行抵扣的除了增值稅專用發(fā)票以外還有一些發(fā)票也能夠抵扣，如：用于農(nóng)產(chǎn)品買賣的普通發(fā)票和回收廢品的回收企業(yè)所產(chǎn)生的收購發(fā)票等來進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅抵扣。目的就是想利用增值稅發(fā)票來排除所有不規(guī)范的普通發(fā)票，統(tǒng)一發(fā)票制度。所以在擴(kuò)圍后應(yīng)該將各行各業(yè)的扣稅憑證統(tǒng)一，必須使用增值稅專用發(fā)票才能抵扣，避免一些行業(yè)運(yùn)用發(fā)票中的漏洞進(jìn)行逃稅、漏稅。對于不能取得專用發(fā)票的行業(yè)實(shí)行提前申報納稅，稅務(wù)部門將重點(diǎn)跟蹤其掃描認(rèn)證、抄稅報稅等后續(xù)涉稅事項(xiàng)的完成情況，強(qiáng)化對其發(fā)票用量、進(jìn)項(xiàng)構(gòu)成、業(yè)務(wù)真實(shí)性等環(huán)節(jié)的監(jiān)控，防范虛開發(fā)票、不按規(guī)定使用發(fā)票等違法、違規(guī)行為發(fā)生。