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    論稅收法定原則

    2015-01-28 13:31:24張夢花
    2015年16期

    張夢花

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    論稅收法定原則

    張夢花

    摘要:稅收法定原則是我國稅法中的一項基本原則,本文通過詳述我國稅收法定原則的歷史淵源、基本內(nèi)容等,分析了稅收法定原則在法律位階、立法權(quán)限以及執(zhí)法方面存在的問題并提出應(yīng)對之策,以便更好的對其加以完善和落實,做到對我國基本人權(quán)的切實保護(hù)。

    關(guān)鍵詞:稅收法定;稅收立法;稅收執(zhí)法

    一、稅收法定原則形成的歷史淵源及理論基礎(chǔ)

    英國1215年的《自由大憲章》第十二條規(guī)定:聯(lián)除下列三項稅金外不得征收代役稅金或貢金,為全國公意所許可者,不再此限。①這是關(guān)于稅收法定原則最早的表述。反映了征稅須取得被征稅者的同意,否則不得對其進(jìn)行征稅的思想。隨后近代資本主義國家在啟蒙運動之后,在其憲法性文件中規(guī)定了稅收法定原則并對其做出了進(jìn)一步的發(fā)展,如1689年英國的《權(quán)利法案》又闡述了《大憲章》中“非經(jīng)國會同意不得征稅”的規(guī)定;1789年法國的《人權(quán)宣言》第十四條:“公民有權(quán)親自或通過代表調(diào)查公共捐稅的必要性,自由的對此表示同意,監(jiān)視其用途,并且決定稅額、征稅基數(shù)、征稅期間”等。②此外,啟蒙思想家們關(guān)于“私有財產(chǎn)神圣不可侵犯”、“主權(quán)在民”等民主思想是稅收法定原則得以確立的思想根源。而后民主法治不斷發(fā)展,近代西方國家都先后將稅收法定主義納入憲法原則并加以承認(rèn)。如今稅收法定原則在許多實行法治的當(dāng)代國家的憲法當(dāng)中都有所規(guī)定,其含義也得到了很大的豐富和發(fā)展。

    二、我國稅收法定原則

    稅收法定原則對我國經(jīng)濟(jì)生活的穩(wěn)定和公民財產(chǎn)權(quán)益的保護(hù)有著舉足輕重的作用,其貫穿于我國稅收立法、執(zhí)法以及司法的各個環(huán)節(jié),主要內(nèi)容有:

    1、稅收要素法定,指所有涉及稅收課征的基本要素都通過法律加以明文規(guī)定,任何違背法律規(guī)定的行為都是無效的。其主要包括主體法定、客體法定以及法律關(guān)系法定三個方面。

    2、稅收要素明確,指法律對課稅要素和稅收征管要素的規(guī)定必須清楚,不得有言語上的歧義。對稅收法律的解釋應(yīng)嚴(yán)格按照法律規(guī)定進(jìn)行。

    3、征稅程序法定,其要求立法機(jī)關(guān)對征稅的法定程序做出明確規(guī)定,執(zhí)法人員必須依法征稅,在解決稅收糾紛維護(hù)納稅人正當(dāng)權(quán)益之時做到程序公開公正。

    三、稅收法定原則的不足

    稅收法定原則作為我國稅法的基本原則之一,在稅法中有著舉足輕重的作用,然其并未被寫入憲法,在實踐中也沒有被很好的遵守,由此可見稅收法定原則在我國受到一定程度上的忽視,反映了我國稅法當(dāng)中還存在諸多的問題。主要體現(xiàn)在:

    (一)稅收法定原則的憲法漏洞

    具有最高法律效力的憲法作為國家根本大法,也是所有機(jī)關(guān)、團(tuán)體、個人參與社會活動的最高行為準(zhǔn)則。稅收是國家財政收入的一種最主要的形式,與國計民生息息相關(guān)。然稅收法定原則在憲法當(dāng)中卻無故缺席,也沒有完整的體現(xiàn)稅收法定原則的精神,只有經(jīng)過對其內(nèi)涵進(jìn)行深入的剖析之后才能領(lǐng)悟到其存在,一般情況下,作為廣大的普通納稅人而言是很難讀懂其深層含義的,在他們印象當(dāng)中只有機(jī)械的納稅義務(wù),而似乎享受不到任何的權(quán)利,這很容易使他們有種自己的勞動成果被無故剝奪的心理,產(chǎn)生抵觸情緒,進(jìn)而引起偷稅漏水現(xiàn)象的發(fā)生。另外,憲法對稅法的規(guī)定過于簡單的話,在我國制定基本稅法時難以找到憲法根據(jù),從而產(chǎn)生立法難的問題。因此,有必要將稅收法定原則直接規(guī)定于憲法當(dāng)中,以更好的體現(xiàn)國家將稅收作為國家治理的基礎(chǔ)。

    (二)稅收立法層次偏低

    我國稅收形成了一套以法律法規(guī)規(guī)章和規(guī)范性文件為內(nèi)容的立法體系。依其層級由高到低分為稅收法律、稅權(quán)立法、行政法規(guī)、稅收地方性法規(guī)、稅收部門法規(guī)以及稅收的地方法規(guī)。然在我國眾多的稅收法律法規(guī)中,只有《個人所得稅法》《企業(yè)所得稅法》《車船稅法》3部涉稅法律由全國人大制定,有《稅收征管法》一部由人大常委會制定。而國務(wù)院制定的稅收行政法規(guī)及稅收規(guī)范性文件就有30多件。決定17個稅種的開征和6個稅種的停征。財政部和國家稅務(wù)總局制定的涉稅部門規(guī)章大概120多件,還有1100多件其他涉稅文件。由省、省以下稅務(wù)機(jī)關(guān)制定的關(guān)于涉稅的規(guī)范性文件則更是車載斗量。③

    因此,我國稅收法規(guī)體系呈現(xiàn)出立法層級偏低、缺乏法律權(quán)威性等缺陷。

    (三)稅收立法權(quán)限配置模糊

    橫向配置和縱向配置是我國稅收立法權(quán)配置的主要形式,但其與我國稅收法定原則的實質(zhì)精神是相悖的。其中稅收授權(quán)立法問題是橫向配置原則的主要表現(xiàn),而中央立法與地方立法如何協(xié)調(diào)是縱向配置原則所表現(xiàn)的主要問題。前者有其存在的正當(dāng)性與必要性,但隨著我國經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展,“授權(quán)立法”泛濫。我國法律對稅收立法權(quán)并未做出保留,所以不僅國家立法機(jī)關(guān)擁有稅收立法權(quán),其也可將此權(quán)力授權(quán)給行政機(jī)關(guān)行使。即行政機(jī)關(guān)在一些特定情況下可以行使稅收立法權(quán)。如果“授權(quán)立法”能夠被合理使用,則對我國經(jīng)濟(jì)社會的發(fā)展和人民生活的穩(wěn)定是有利的,但如果使用不當(dāng)就會起到相反的作用。在我國目前的稅收法律規(guī)范中,行政法規(guī)頗多,以“法律”形式出現(xiàn)的卻少之又少。這在一定程度上成為我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展和人民生活穩(wěn)定的絆腳石??v向配置一方面表現(xiàn)為我國稅收立法權(quán)主要由中央行使,國務(wù)院進(jìn)行實質(zhì)性立法,而在事實和法律層面,地方的稅收立法權(quán)都沒有得到很好的落實。此外我國的地方立法與稅收法定原則相悖甚多,還有諸如權(quán)力者缺乏一定程度的法律素養(yǎng)等原因。

    (四)稅收法定原則實際操作困難

    嚴(yán)格、公正執(zhí)法,這是稅收法定原則對執(zhí)法機(jī)關(guān)的基本要求。依法開展稅收活動。但在實踐中卻并非如此,違反稅收法定原則的執(zhí)法現(xiàn)象屢見不鮮。主要體現(xiàn)在:稅務(wù)部門經(jīng)常收到各級政府下達(dá)各種“稅收任務(wù)”,這是與稅收法定原則相違背的,也由此引發(fā)實踐當(dāng)中的諸多問題;稅收優(yōu)惠政策不到位,征稅機(jī)關(guān)違法征稅、擅自減稅或增加納稅人負(fù)擔(dān)的現(xiàn)象比比皆是;由授權(quán)立法而引發(fā)的造法現(xiàn)象嚴(yán)重。由此種種不僅嚴(yán)重扭曲了稅法在廣大公民心目中的公平公正的良好形象,而且引發(fā)了眾多納稅人偷稅、漏水的不法行為。

    四、完善稅收法定原則的對策

    (一)稅收法定原則應(yīng)盡快入憲

    目前世界上很多國家都已將稅收法定原則寫入憲法,并得到很好的貫徹和實施。我國作為社會主義大國,憲法是根本大法,是其它普通法律產(chǎn)生的依據(jù)。稅收關(guān)系國計民生,然我國憲法對公民依法納稅方面表現(xiàn)出重義務(wù)而輕權(quán)利,對公民的權(quán)利并未做出具體規(guī)定,而且對征稅主體有依法征稅的義務(wù)并未言明,稅收法定原則也沒有在憲法中直接規(guī)定。這樣造成公民權(quán)利義務(wù)的不對等,反映了稅收法定原則在憲法當(dāng)中的缺位。因此為了征納稅主體之間權(quán)利義務(wù)的平衡,推動經(jīng)濟(jì)社會穩(wěn)定發(fā)展,有必要將稅收法定原則在憲法中加以界定。由于修改憲法關(guān)系重大,故可在現(xiàn)有的框架下對憲法第五十六條進(jìn)行修改。規(guī)定“沒有法律依據(jù),任何人有權(quán)拒絕繳納稅收”,將憲法第五十六條的主語“中華人民共和國公民”改為“納稅人”。④同時在憲法修正案中,應(yīng)賦予稅收法定原則以憲法位階:一是將《立法法》第八條第(八)項中的“有關(guān)稅收基本制度的事項只能制定法律”的規(guī)定提升到憲法的高度。二是參考《稅收征收管理法》第三條之規(guī)定,列明只能制定法律的事項,為我國的基本稅收立法提供直接的憲法依據(jù)。⑤

    (二)理清稅收立法權(quán)限

    在我國,全國人大及其常委會、國務(wù)院及財政部、國家稅務(wù)總局等行使稅收立法權(quán),其中全國人大及其常委會有權(quán)制定稅收法律;財政部和國家稅務(wù)總局有權(quán)制定稅收實施的細(xì)則和規(guī)章。因此實踐中國家機(jī)關(guān)真正立法數(shù)量甚少,大部分都由國務(wù)院制定。這樣很容易引起上位法跟下位法之間沖突,造成越權(quán)解釋的現(xiàn)象頻發(fā)。此外,政府的公權(quán)力行使泛濫。故此我國憲法必須將不同類型的稅收立法權(quán)加以明確規(guī)定。我國是人民當(dāng)家作主的社會主義國家,憲法規(guī)定人民是國家的主人,為了更好地保障人民當(dāng)家作主,全國人大及其常委會應(yīng)當(dāng)為了全國人民,承擔(dān)起當(dāng)家理財?shù)淖饔谩N覈愂樟⒎ǖ闹黧w是人大及其常委會,因此其有權(quán)制定有關(guān)稅收方面的基本法律。從而以此對行政機(jī)關(guān)授權(quán)立法加以限制,更好的維護(hù)法律的權(quán)威性、增強(qiáng)稅收法律的效力。⑥

    (三)規(guī)范稅收授權(quán)立法

    我國授權(quán)立法使用泛濫,已經(jīng)造成了稅收立法的混亂。因此全國人大應(yīng)廢除已有的授權(quán)立法并將現(xiàn)有的稅收行政法規(guī)加以逐級逐層清理的同時將其上升為法律。法律法規(guī)具有穩(wěn)定性和連續(xù)性,因此不應(yīng)否認(rèn)現(xiàn)行法規(guī)所具有的效力,允許國務(wù)院對其進(jìn)行修改解釋。但這些行為的行使必須以納稅人的利益為約束條件,不得超出原有權(quán)限的范圍。此外全國人大及其常委會應(yīng)在積極行使稅收立法權(quán)的過程中要統(tǒng)籌考慮稅收立法和稅制改革,將立法的引領(lǐng)作用、促進(jìn)作用及保障作用在稅制完善的過程中加以有效發(fā)揮。

    (四)嚴(yán)格執(zhí)法,有法必依

    針對當(dāng)前實踐當(dāng)中執(zhí)法不嚴(yán)、權(quán)力濫用等諸多違法現(xiàn)象,我們首先要做的就是做好監(jiān)督預(yù)防工作,建立有效的執(zhí)法監(jiān)督機(jī)制。建立可行的稅收執(zhí)法責(zé)任考核制度,明確界定稅收執(zhí)法部門及其工作人員的權(quán)力邊界和其履行義務(wù)的范圍。實施執(zhí)法責(zé)任追究制度,使各個執(zhí)法人員明知其違法所要承擔(dān)的法律責(zé)任,真正樹立法治意識。另一方面應(yīng)擴(kuò)大稅收執(zhí)法的民主參與范圍,做到公開文明執(zhí)法。完善稅務(wù)行政救濟(jì)制度,啟動行政相對人的監(jiān)督作用,發(fā)揮新聞媒介、社會輿論等外部監(jiān)督機(jī)制。其次要注重執(zhí)法人員素質(zhì)的教育。培養(yǎng)高水平的執(zhí)法隊伍,提高稅收執(zhí)法質(zhì)量,以更好的落實稅收法定原則。堅持“法無禁止即自由”的理論,做到真正意義上的嚴(yán)格執(zhí)法、有法必依。

    綜上所述,我國稅收法定原則存在諸多問題,無法真正發(fā)揮其應(yīng)有之義,急需將其加以完善規(guī)制。以保證稅法在公民心目中的公正形象,充分實現(xiàn)對公民納稅權(quán)的保護(hù),從而做到真正的全心全意為人民服務(wù)的目的。(作者單位:西北政法大學(xué))

    注解:

    ①趙麗容,方華.論我國納稅人權(quán)利保障之完善——從《關(guān)于納稅人權(quán)利與義務(wù)的公告》看權(quán)利立法完善.經(jīng)濟(jì)與法制,2011年1月,第二頁;

    ②畢再紅.揭開稅收法定原則的面紗.中小企業(yè)管理與科技,2014年,第二期,第一頁;

    ③何建堂.稅收法定原則的思考和建議.西部財會,2014年,第12期,第2頁;

    ④何建堂.稅收法定原則的思考和建議.西部財會,2014年,第12期,第四頁;

    ⑤王麗萍.稅收法定原則的基本內(nèi)涵與實現(xiàn)路徑.湖南稅務(wù)高等??茖W(xué)校學(xué)報,2014年12月,第6期,第三頁;

    ⑥張金燕,倪明.我國稅法中稅收法定原則的不足與完善.載內(nèi)蒙古農(nóng)業(yè)大學(xué)學(xué)報,2012年,第3期;

    參考文獻(xiàn):

    [1]劉桂清.稅收調(diào)控中落實稅收法定原則的正當(dāng)理由和法條授權(quán)立法路徑新探.載財稅法制,2015年3月;

    [2]沈昀.論我國稅收的憲法秩序.法制與社會,2014年,第21期;

    [3]施宏.稅收法定的前提是納稅人權(quán)利法定.國際稅收,2014年,第8期;

    [4]施正文.落實稅收法定原則.加快完善稅收制度,載國際稅收,2014年3期;

    [5]高軍,白林.稅收法定原則與我國稅收法治.載民主與法制,2010年5月;

    作者簡介:張夢花(1991.12-),女,漢族,陜西省洛南縣人,西北政法大學(xué)經(jīng)濟(jì)法學(xué)專業(yè)2014級碩士研究生,研究方向:經(jīng)濟(jì)法。

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