中英低碳審計(jì)對(duì)比研究

●周 建

中英低碳審計(jì)對(duì)比研究

●周 建

隨著國(guó)內(nèi)外對(duì)全球變暖問(wèn)題的持續(xù)關(guān)注，低碳經(jīng)濟(jì)的發(fā)展模式已經(jīng)取得世界各國(guó)的普遍認(rèn)可。作為世界第二大經(jīng)濟(jì)體，我國(guó)也采取了積極的措施進(jìn)行響應(yīng)，十八大報(bào)告與“十二五”規(guī)劃綱要均要求著力推進(jìn)中國(guó)經(jīng)濟(jì)的低碳發(fā)展。另外，國(guó)務(wù)院在《國(guó)家應(yīng)對(duì)氣候變化規(guī)劃(2014-2020年)》中提出，到2020年我國(guó)單位國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值二氧化碳排放要比2005年下降40%-45%。

基于低碳發(fā)展任務(wù)和我國(guó)現(xiàn)狀，大力發(fā)展低碳經(jīng)濟(jì)是當(dāng)務(wù)之急。完備有效的低碳審計(jì)體系不僅可以為國(guó)家經(jīng)濟(jì)的安全運(yùn)行提供保障，而且可以在我國(guó)低碳經(jīng)濟(jì)發(fā)展的過(guò)程中發(fā)揮積極的促進(jìn)作用。作為環(huán)境審計(jì)的新領(lǐng)域，低碳審計(jì)的存在與發(fā)展具有重大的意義。研究低碳審計(jì)的現(xiàn)狀，有助于完善我國(guó)低碳審計(jì)相關(guān)的法律法規(guī)，提高低碳政策的執(zhí)行效率，創(chuàng)新低碳審計(jì)領(lǐng)域的制度、標(biāo)準(zhǔn)與理念。

一、英國(guó)低碳審計(jì)的現(xiàn)狀分析

(一)法律法規(guī)體系完善具體

英國(guó)對(duì)低碳經(jīng)濟(jì)給予了充分的重視，其在低碳審計(jì)領(lǐng)域的發(fā)展一直處于世界領(lǐng)先地位。1991年，英國(guó)地方政府管理委員會(huì)（LCMB）公布了環(huán)境審計(jì)的具體指南，并對(duì)環(huán)境審計(jì)的原則進(jìn)行了詳細(xì)的闡述；2003年3月，英國(guó)政府發(fā)表了題為《我們未來(lái)的能源：創(chuàng)建低碳經(jīng)濟(jì)》的能源白皮書，首次提出了“低碳經(jīng)濟(jì)”的概念。另外，由于地方審計(jì)委員會(huì)實(shí)施環(huán)境審計(jì)更加有利于促進(jìn)低碳經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)發(fā)展，英國(guó)設(shè)立獨(dú)立的地方審計(jì)委員會(huì)負(fù)責(zé)環(huán)境審計(jì)問(wèn)題。

針對(duì)碳排放引起的環(huán)境問(wèn)題，英國(guó)政府制定了包括國(guó)家戰(zhàn)略、行政條例、法律法規(guī)的低碳經(jīng)濟(jì)頂層設(shè)計(jì)框架，以規(guī)范和敦促本國(guó)低碳經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)發(fā)展，具體內(nèi)容如表1。（見(jiàn)下頁(yè)）

(二)組織體系完備有效

按照審計(jì)主體劃分，碳審計(jì)包括國(guó)家審計(jì)、民間審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)三個(gè)方面，其中：國(guó)家審計(jì)為主導(dǎo)；民間審計(jì)主要是會(huì)計(jì)事務(wù)所作為第三方對(duì)公司展開(kāi)碳審計(jì)活動(dòng)；內(nèi)部審計(jì)指企業(yè)的審計(jì)機(jī)構(gòu)對(duì)自身是否執(zhí)行國(guó)家低碳政策進(jìn)行自我監(jiān)督和管控。對(duì)此，為保證健全的碳審計(jì)組織體系，英國(guó)已建立起協(xié)同的審計(jì)網(wǎng)絡(luò)。

國(guó)家審計(jì)方面，制定了可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略的框架和體制，具有統(tǒng)一的低碳審計(jì)機(jī)制，采用直接參與、協(xié)議參與、開(kāi)設(shè)賬戶、項(xiàng)目參與四種方式對(duì)企業(yè)進(jìn)行宏觀層面的低碳審計(jì)。除此之外，英國(guó)地方政府不僅要教育和動(dòng)員公眾推動(dòng)低碳經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)發(fā)展，而且負(fù)責(zé)與低碳審計(jì)的利益相關(guān)者進(jìn)行信息共享。

民間審計(jì)方面，第三方獨(dú)立審計(jì)是英國(guó)實(shí)施低碳審計(jì)的核心，只有取得職業(yè)資格的獨(dú)立認(rèn)證機(jī)構(gòu)才能對(duì)企業(yè)的碳排放量進(jìn)行確認(rèn)和審核，第三方獨(dú)立審計(jì)機(jī)構(gòu)需要對(duì)企業(yè)提供的有關(guān)碳信息的報(bào)告進(jìn)行鑒證，并出具外部鑒證報(bào)告。盡管英國(guó)當(dāng)前對(duì)低碳審計(jì)并未作出強(qiáng)制性要求，但是低碳已經(jīng)逐步發(fā)展到報(bào)告階段。

表1 英國(guó)低碳政策及法律法規(guī)一覽表

內(nèi)部審計(jì)方面，企業(yè)需要按照相關(guān)法律法規(guī)嚴(yán)格檢測(cè)和報(bào)告每年的減排目標(biāo)和碳排放情況，并需要民間審計(jì)機(jī)構(gòu)的核實(shí)。另外，董事會(huì)需要結(jié)合審計(jì)人員的建議，在審計(jì)報(bào)告和其他相關(guān)信息的基礎(chǔ)上檢查本公司的環(huán)境績(jī)效，并提出必要的改進(jìn)措施。

(三)低碳審計(jì)框架統(tǒng)一健全

英國(guó)對(duì)環(huán)境審計(jì)框架的研究起步早、投入大。20世紀(jì)80年代末期，英國(guó)為了應(yīng)對(duì)日益增長(zhǎng)的環(huán)境方面的社會(huì)責(zé)任，環(huán)境審計(jì)活動(dòng)開(kāi)始出現(xiàn)并設(shè)立專門的委員會(huì)——英國(guó)環(huán)境審計(jì)委員會(huì)（EAC）進(jìn)行相關(guān)性研究。例如：地球的朋友協(xié)會(huì)（FOE）于1989年擬定了地方政府應(yīng)當(dāng)實(shí)施的環(huán)境審計(jì)框架，英國(guó)標(biāo)準(zhǔn)協(xié)會(huì)于1992年發(fā)布了全球首個(gè)環(huán)境管理體系標(biāo)準(zhǔn)BS7750。

近些年來(lái)，英國(guó)環(huán)境審計(jì)委員會(huì)（EAC）開(kāi)始加大對(duì)碳審計(jì)框架和具體指南的研究，已經(jīng)逐步形成了統(tǒng)一健全的低碳審計(jì)實(shí)施方法和評(píng)估標(biāo)準(zhǔn)。自2009年3月起，英國(guó)環(huán)境審計(jì)委員會(huì)（EAC）開(kāi)始對(duì)碳支付、低碳目標(biāo)問(wèn)題與所取得成果的一致性進(jìn)行研究；2009年12月7日，該委員會(huì)發(fā)布了 《2008-2009年度工作情況報(bào)告》，詳細(xì)地闡述了低碳審計(jì)動(dòng)因、目標(biāo)、內(nèi)容，雖然報(bào)告的部分結(jié)論仍處于探索階段，但是已構(gòu)建出一套完整而健全的低碳審計(jì)體系，成為全球低碳審計(jì)借鑒的應(yīng)用典范。

(四)人才體系復(fù)合多樣化

碳審計(jì)作為環(huán)境審計(jì)的重要組成部分，包含多學(xué)科的知識(shí)，除了基本的法律法規(guī)外，碳審計(jì)還涉及到低碳技術(shù)方面的專業(yè)內(nèi)容，這對(duì)審計(jì)人員的專業(yè)能力及素質(zhì)提出了更高的要求。對(duì)此英國(guó)采取了相關(guān)措施和有關(guān)規(guī)定規(guī)范碳審計(jì)的從業(yè)人員。

一方面，碳審計(jì)人員需要取得相關(guān)的資格認(rèn)證才能對(duì)企業(yè)的碳排放情況和報(bào)告進(jìn)行審計(jì)；另一方面，為了保證審計(jì)報(bào)告的真實(shí)性、可靠性、可信度，碳審計(jì)人員需要基于環(huán)境審計(jì)和低碳審計(jì)的框架及具體指南，以一種正確的職業(yè)態(tài)度，對(duì)企業(yè)的低碳執(zhí)行情況進(jìn)行合法性審計(jì)，最終以審計(jì)報(bào)告的形式提出審計(jì)過(guò)程中發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題，并對(duì)企業(yè)的環(huán)境績(jī)效和企業(yè)是否遵守相關(guān)環(huán)境法律法規(guī)進(jìn)行評(píng)價(jià)。

表2 中國(guó)低碳政策及法律法規(guī)一覽表

二、中國(guó)低碳審計(jì)的現(xiàn)狀分析

(一)法律法規(guī)發(fā)展迅速

為了履行碳減排責(zé)任，我國(guó)政府基于自身在生產(chǎn)方式、資源稟賦、能源結(jié)構(gòu)等方面的特點(diǎn)大力發(fā)展低碳經(jīng)濟(jì)，借此實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展向可持續(xù)發(fā)展的模式轉(zhuǎn)變。對(duì)于碳審計(jì)工作，我國(guó)政府給予了高度的重視，例如，2011年6月30日，審計(jì)署印發(fā)的《審計(jì)署“十二五”審計(jì)工作發(fā)展規(guī)劃》中明確提出了要較快構(gòu)建符合我國(guó)國(guó)情的環(huán)境審計(jì)模式。經(jīng)過(guò)幾年的努力，我國(guó)已頒布和實(shí)施多項(xiàng)與低碳審計(jì)相關(guān)的政策與法律法規(guī)，具體內(nèi)容如表2。（見(jiàn)上頁(yè)）

在低碳審計(jì)相關(guān)的法律法規(guī)出臺(tái)方面，我國(guó)得到了飛速的發(fā)展并取得了令人矚目的成績(jī)，然而相對(duì)于西方發(fā)達(dá)國(guó)家，無(wú)論是碳審計(jì)法律體系的完整性還是碳審計(jì)發(fā)展的深度，都存在著較大的差距，例如《審計(jì)法》和《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》尚未明確低碳審計(jì)的法律基礎(chǔ)。

(二)組織體制尚不健全

低碳政策的發(fā)展為低碳審計(jì)奠定了理論與實(shí)踐基礎(chǔ)，然而低碳審計(jì)實(shí)施的成效卻不明顯。例如對(duì)于低碳政策的執(zhí)行，我國(guó)主要采用目標(biāo)責(zé)任制的考核指標(biāo)，但是該體系缺乏科學(xué)性和獨(dú)立性，導(dǎo)致普遍性的瞞報(bào)、假報(bào)行為。另外，就我國(guó)的環(huán)境審計(jì)而言，只有少數(shù)企業(yè)采用了民間審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)的方式，大多采用國(guó)家審計(jì)的方式實(shí)施低碳審計(jì)。

國(guó)家審計(jì)方面，出現(xiàn)行政職能存在沖突、部門各自為政的局面。例如2010年，為加強(qiáng)能源戰(zhàn)略決策和統(tǒng)籌協(xié)調(diào)，國(guó)務(wù)院成立了中國(guó)最高規(guī)格的能源機(jī)構(gòu)——國(guó)家能源委員會(huì)，但是該委員會(huì)需要將近20個(gè)部級(jí)單位的支持作為依靠，使得工作開(kāi)展中出現(xiàn)行政程序過(guò)多、相互配合不力的現(xiàn)象，最終導(dǎo)致節(jié)能減排措施難以落實(shí)。

民間審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)方面，企業(yè)執(zhí)行的積極性不高。為了履行社會(huì)責(zé)任、維護(hù)企業(yè)的社會(huì)形象，大部分的大中型國(guó)有企業(yè)采取較高的執(zhí)行效率進(jìn)行環(huán)境審計(jì)，而大量的中小型企業(yè)較少的對(duì)碳排放量進(jìn)行審計(jì)。截至2013年9月，中國(guó)的146931萬(wàn)家企業(yè)中僅有30余家企業(yè)采用了民間審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)的方法進(jìn)行了低碳審計(jì)。

(三)低碳審計(jì)規(guī)定模糊

為了保證碳審計(jì)的信度與效度，必須建立明確統(tǒng)一的碳審計(jì)準(zhǔn)則和指標(biāo)衡量依據(jù)。根據(jù)國(guó)家經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要，我國(guó)及時(shí)制定和完善了經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)、合法性審計(jì)、績(jī)效審計(jì)等與環(huán)境審計(jì)相關(guān)的審計(jì)準(zhǔn)則。然而這些制度和規(guī)范僅為發(fā)展碳審計(jì)奠定了理論基礎(chǔ)，保證碳審計(jì)的全面展開(kāi)需要更加具體的碳審計(jì)體系。

我國(guó)的碳審計(jì)依據(jù)缺乏。首先，我國(guó)缺乏具體的評(píng)估標(biāo)準(zhǔn)和實(shí)施方法，僅香港特別行政區(qū)提供了一套核算建筑物排放溫室氣體的指引——《香港建筑物的溫室氣體排放及減除的核算和報(bào)告指引》；其次，我國(guó)政府在2010年下半年才提出建立碳排放交易制度和啟動(dòng)研究低碳認(rèn)證制度框架體系，當(dāng)前難以建立起像傳統(tǒng)審計(jì)那樣規(guī)范的審計(jì)體系；最后，對(duì)于碳排放信息的披露和審計(jì)，我國(guó)采用的是非強(qiáng)制性原則，使得審計(jì)人員審計(jì)的低碳信息缺乏統(tǒng)一的格式和規(guī)范，難以出具可靠、準(zhǔn)確、可比的財(cái)務(wù)報(bào)告。

(四)專業(yè)人才嚴(yán)重匱乏

除了會(huì)計(jì)、審計(jì)、法律等方面的知識(shí)，碳審計(jì)作為新興的審計(jì)領(lǐng)域還涉及到化工、物理、環(huán)境保護(hù)、機(jī)械等學(xué)科的內(nèi)容。隨著中國(guó)的低碳轉(zhuǎn)型和國(guó)家對(duì)碳審計(jì)的不斷研究和推進(jìn)，對(duì)低碳審計(jì)人才的需求勢(shì)必會(huì)大幅度提高。然而，現(xiàn)有注冊(cè)會(huì)計(jì)師的專業(yè)能力難以勝任對(duì)企業(yè)低碳實(shí)施情況的審計(jì)。

首先，現(xiàn)有的審計(jì)人員大多是財(cái)經(jīng)類及管理類的學(xué)科背景，知識(shí)結(jié)構(gòu)單一，僅能滿足傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)審計(jì)，難以對(duì)低碳技術(shù)、碳排放數(shù)據(jù)、低碳績(jī)效指標(biāo)等進(jìn)行專業(yè)性的分析；其次，受教育背景和業(yè)務(wù)水平的限制，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在低碳審計(jì)的過(guò)程中仍然采用傳統(tǒng)審計(jì)的方法和積累的經(jīng)驗(yàn)，采用的審計(jì)方法也局限于傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)審計(jì)技術(shù)；最后，雖然國(guó)內(nèi)加大了對(duì)有關(guān)審計(jì)人員低碳審計(jì)的培訓(xùn)力度，但是卻處于目標(biāo)不明確、標(biāo)準(zhǔn)不統(tǒng)一的無(wú)序狀態(tài)，難以改善當(dāng)前審計(jì)人員的知識(shí)結(jié)構(gòu)和對(duì)低碳審計(jì)技能的掌握情況。

三、中英低碳審計(jì)的比較分析

(一)低碳審計(jì)政策及法律法規(guī)方面

針對(duì)低碳審計(jì)，英國(guó)出臺(tái)了獨(dú)立的法律法規(guī)，并依法設(shè)立專門的政府管理機(jī)構(gòu)進(jìn)行監(jiān)管，而我國(guó)對(duì)與低碳審計(jì)的規(guī)定分散在多套法律的條例中，且尚未針對(duì)低碳審計(jì)設(shè)立獨(dú)立的職能部門。

英國(guó)有關(guān)碳排放的法律規(guī)定更加具有專門性和針對(duì)性，其不僅對(duì)企業(yè)碳排放的披露過(guò)程和結(jié)果提出明確的要求，而且對(duì)企業(yè)記錄核算碳排放量的過(guò)程和方法提出了具體而詳細(xì)的指導(dǎo)，另外相關(guān)政府機(jī)構(gòu)對(duì)相關(guān)企業(yè)的碳審計(jì)情況及結(jié)果直接進(jìn)行管理和監(jiān)督。

而中國(guó)對(duì)于碳排放的法規(guī)要求則分散在 《環(huán)境保護(hù)法》、《中央企業(yè)節(jié)能減排監(jiān)督管理暫行辦法》、《環(huán)境保護(hù)法》、《可再生能源法》等法律法規(guī)中，尚無(wú)專門針對(duì)低碳審計(jì)頒布的法案或者規(guī)范，且已有的法則法規(guī)大多是規(guī)范政府和企業(yè)之間在碳排放和環(huán)境保護(hù)上的法律關(guān)系。由于沒(méi)有法律基礎(chǔ)，我國(guó)也沒(méi)有設(shè)置專門的政府機(jī)構(gòu)對(duì)企業(yè)碳審計(jì)行為進(jìn)行監(jiān)督。

(二)低碳審計(jì)組織體制方面

英國(guó)是最早實(shí)施碳排放貿(mào)易機(jī)制的國(guó)家，其在低碳審計(jì)領(lǐng)域已經(jīng)形成了高效率的多方互動(dòng)機(jī)制，首先英國(guó)政府設(shè)立獨(dú)立的審計(jì)機(jī)關(guān)，由其負(fù)責(zé)監(jiān)督宏觀層面上低碳的執(zhí)行情況，并向社會(huì)公眾提供全面審計(jì)報(bào)告；其次，企業(yè)的財(cái)會(huì)部門需要對(duì)自身的碳排放情況進(jìn)行相關(guān)數(shù)據(jù)的記錄，并設(shè)立內(nèi)部控制機(jī)構(gòu)監(jiān)管本公司的低碳實(shí)施情況；最后，具有職業(yè)資格的獨(dú)立認(rèn)證機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)公司層面上的低碳審計(jì)，審計(jì)人員需要嚴(yán)格驗(yàn)證和審核公司的碳排放情況，最終以審計(jì)報(bào)告的形式進(jìn)行反映。

而中國(guó)的碳審計(jì)互動(dòng)機(jī)制尚未真正建立，政府審計(jì)方面，我國(guó)雖然加大了對(duì)低碳經(jīng)濟(jì)發(fā)展的財(cái)政支持力度，但是各部門出現(xiàn)職能交叉、互相推諉、相互不配合的情況，導(dǎo)致國(guó)家的專項(xiàng)資金并未達(dá)到理想的效果；民間審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)方面，部分企業(yè)借當(dāng)前低碳法律法規(guī)不健全的漏洞有選擇地披露對(duì)其有利的碳排放信息，導(dǎo)致所披露信息無(wú)法如實(shí)反映相關(guān)信息，同時(shí)也難以保證會(huì)計(jì)信息的完整性、真實(shí)性和及時(shí)性，另外相關(guān)企業(yè)由于缺乏環(huán)保意識(shí)和追求利益最大化，仍然放縱碳排放超標(biāo)的行為，并最終選擇不公開(kāi)披露企業(yè)的碳排放信息，低碳審計(jì)也就無(wú)從談起。

(三)低碳審計(jì)體系方面

在低碳審計(jì)準(zhǔn)則方面，英國(guó)不僅形成了一套完善的低碳審計(jì)體系，而且制定出具體的符合英國(guó)可持續(xù)發(fā)展的低碳審計(jì)指南，但我國(guó)在完善低碳審計(jì)體系方面尚處于起步階段。

英國(guó)已基本構(gòu)建出完善的、獨(dú)立于傳統(tǒng)審計(jì)系統(tǒng)的低碳審計(jì)系統(tǒng)，各公司可以以相關(guān)法律法規(guī)為基本依據(jù)，以專門負(fù)責(zé)監(jiān)督和規(guī)范的政府部門為執(zhí)行基石，采用國(guó)際通用的《溫室氣體議定書：企業(yè)核算與報(bào)告準(zhǔn)則》進(jìn)行碳排放審計(jì)，著重于碳排放信息的披露，并使用標(biāo)準(zhǔn)化的低碳審計(jì)程序規(guī)范和反饋公司的碳排放情況。此外，英國(guó)政府還很重視低碳技術(shù)的發(fā)展和對(duì)碳排放測(cè)算系統(tǒng)建立之后的維護(hù)。

對(duì)于碳審計(jì)的框架制定，我國(guó)給予了高度重視，并投入了大量的資金執(zhí)行各機(jī)構(gòu)對(duì)低碳審計(jì)的研究，然而，由于我國(guó)發(fā)展低碳經(jīng)濟(jì)起步較晚，僅出臺(tái)了一些與低碳審計(jì)相關(guān)的環(huán)境審計(jì)條例和內(nèi)部控制系統(tǒng)規(guī)范，尚未構(gòu)建起完整的碳審計(jì)框架和詳細(xì)的低碳審計(jì)準(zhǔn)則。

(四)低碳審計(jì)人才方面

在低碳審計(jì)人才方面，英國(guó)已經(jīng)形成了較為完善的培養(yǎng)體系。首先，基于低碳審計(jì)的規(guī)定和具體指南，英國(guó)政府對(duì)低碳審計(jì)人員需要具備的工作素質(zhì)與實(shí)踐能力進(jìn)行了標(biāo)準(zhǔn)化的規(guī)范，供低碳審計(jì)人員遵循與參考；其次，英國(guó)致力于構(gòu)建“復(fù)合型”的低碳審計(jì)團(tuán)隊(duì)，即建立由財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)、審計(jì)、統(tǒng)計(jì)、生態(tài)、環(huán)境保護(hù)、化學(xué)工程等方向的專業(yè)人才組成的低碳審計(jì)團(tuán)隊(duì)；最后，英國(guó)相關(guān)機(jī)構(gòu)通過(guò)培訓(xùn)的方式拓展傳統(tǒng)審計(jì)人員的知識(shí)面，不斷提高其在低碳審計(jì)過(guò)程中的實(shí)踐水平。

在我國(guó)，隨著低碳綠色轉(zhuǎn)型的推進(jìn)，碳審計(jì)師、碳資產(chǎn)管理師等成為新的就業(yè)熱門，國(guó)家也對(duì)加強(qiáng)人才隊(duì)伍的建設(shè)寄予厚望。如，2011年，國(guó)務(wù)院公布了《“十二五”控制溫室氣體排放工作方案》，提出“加強(qiáng)低碳發(fā)展市場(chǎng)服務(wù)人才隊(duì)伍建設(shè)”。但是當(dāng)前審計(jì)人員的專業(yè)素質(zhì)難以滿足碳審計(jì)的需求：一方面企業(yè)中高層管理人員和政府相關(guān)官員缺乏對(duì)低碳理論、政策和相關(guān)實(shí)務(wù)的了解，另一方面注冊(cè)會(huì)計(jì)師缺乏綜合性的學(xué)科背景，僅能滿足傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)審計(jì)，如表3。

表3 中英低碳審計(jì)對(duì)比一覽表

四、完善中國(guó)低碳審計(jì)的政策建議

（一）加強(qiáng)碳審計(jì)立法及政策的頂層設(shè)計(jì)

針對(duì)碳審計(jì)，我國(guó)應(yīng)該立足于國(guó)家戰(zhàn)略，從宏觀層面進(jìn)行規(guī)劃與統(tǒng)籌，主要包括加強(qiáng)碳審計(jì)法律法規(guī)體系的建設(shè)、加強(qiáng)碳審計(jì)政策的頂層設(shè)計(jì)兩個(gè)方面，具體建議如下：

首先，應(yīng)根據(jù)我國(guó)正在制定的《節(jié)能環(huán)保產(chǎn)業(yè)發(fā)展規(guī)劃》和《關(guān)于發(fā)展低碳經(jīng)濟(jì)的指導(dǎo)意見(jiàn)》等規(guī)章制度，完善《審計(jì)法》和《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》，將有關(guān)碳會(huì)計(jì)核算、碳會(huì)計(jì)信息披露、碳審計(jì)的內(nèi)容納入其中；

其次，可以批判性地借鑒國(guó)際經(jīng)驗(yàn)進(jìn)一步完善低碳領(lǐng)域的輔助性條款和法律法規(guī)。許多發(fā)達(dá)國(guó)家在低碳領(lǐng)域已經(jīng)建立起較為健全的法律法規(guī)，例如德國(guó)先后出臺(tái)了《溫室氣體排放交易法》、《可再生能源法》、《德國(guó)能源法案》，我國(guó)可結(jié)合本國(guó)國(guó)情，參考國(guó)內(nèi)外的先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)，構(gòu)建一套有利于推進(jìn)低碳發(fā)展的法律法規(guī)。

最后，應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注碳審計(jì)法律法規(guī)和政策的實(shí)施效果。對(duì)此，可以采取跟蹤調(diào)研的方式，審查低碳領(lǐng)域已實(shí)施政策及法律法規(guī)的可行性、合理性，并將執(zhí)行中存在的問(wèn)題反饋給相關(guān)部門，進(jìn)而及時(shí)修訂和更新相關(guān)政策和法律法規(guī)。

（二）實(shí)現(xiàn)多方參與的碳審計(jì)互動(dòng)機(jī)制

就目前展開(kāi)的環(huán)境審計(jì)而言，我國(guó)實(shí)施的碳審計(jì)主要為國(guó)家審計(jì)，僅有少數(shù)企業(yè)進(jìn)行民間審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)，大大弱化了碳審計(jì)的整體效果。

首先，第三方獨(dú)立認(rèn)證機(jī)構(gòu)應(yīng)按照碳審計(jì)的相關(guān)規(guī)定，對(duì)參與減排企業(yè)的報(bào)告進(jìn)行嚴(yán)格的檢測(cè)與核實(shí)，以保證碳審計(jì)的信度和效度。在審計(jì)過(guò)程中，審計(jì)要以專業(yè)判斷能力合理評(píng)估企業(yè)低碳消費(fèi)中可能存在的風(fēng)險(xiǎn)，并搜集所需要的證據(jù)與資料以作出正確的評(píng)估意見(jiàn)。另外，審計(jì)人員可以采用經(jīng)濟(jì)效益指標(biāo)和環(huán)保公益指標(biāo)相結(jié)合的方法進(jìn)行低碳審計(jì)。

其次，政府應(yīng)利用其權(quán)威性監(jiān)督企業(yè)的低碳經(jīng)濟(jì)活動(dòng)。僅僅通過(guò)民間審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)難以避免企業(yè)為謀求利潤(rùn)最大化而將經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的結(jié)果轉(zhuǎn)嫁給社會(huì)的行為，因此國(guó)家可以聯(lián)合金融、環(huán)保、稅務(wù)、財(cái)政等部門進(jìn)行聯(lián)合審計(jì)，從而更好地監(jiān)督企業(yè)履行社會(huì)責(zé)任的情況。

最后，提高企業(yè)的環(huán)保意識(shí)以加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)。作為低碳社會(huì)責(zé)任履行情況的第一道防線，內(nèi)部審計(jì)對(duì)于監(jiān)管企業(yè)的低碳消費(fèi)情況起到至關(guān)重要的作用，國(guó)家可以對(duì)嚴(yán)格執(zhí)行內(nèi)部低碳審計(jì)的公司進(jìn)行表彰和嘉獎(jiǎng)，以此提高公司采取內(nèi)部低碳審計(jì)的積極性。

（三）積極致力于低碳審計(jì)準(zhǔn)則和指南的制定

相對(duì)于歐美發(fā)達(dá)國(guó)家，我國(guó)對(duì)于低碳審計(jì)的支持力度不足，尚未形成自己的框架，仍處于起步探索階段。面對(duì)國(guó)際低碳經(jīng)濟(jì)的發(fā)展動(dòng)態(tài)，加速建設(shè)我國(guó)自己的碳審計(jì)框架迫在眉睫。為了制定出一套目標(biāo)導(dǎo)向、原則抽象、規(guī)則適度的碳審計(jì)準(zhǔn)則和指南，可以從以下幾個(gè)方面采取有效措施：

首先，可以參考國(guó)內(nèi)外成熟的碳審計(jì)指南，借鑒其不斷創(chuàng)新的理念和經(jīng)驗(yàn)，與我國(guó)的基本國(guó)情相結(jié)合，明確低碳審計(jì)的重點(diǎn)內(nèi)容，構(gòu)建出一套具有中國(guó)特色、符合我國(guó)利益的碳審計(jì)基本體系。自2006年起，國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)化組織先后頒布了用于指導(dǎo)碳 審 計(jì) 工 作 的 ISO14064、ISO14065、ISO14066系 列 規(guī)范，英國(guó)標(biāo)準(zhǔn)化協(xié)會(huì)也在PAS2050和PAS 2060系列規(guī)范中對(duì)商品和服務(wù)生命周期溫室氣體排放評(píng)估、碳中和認(rèn)證等進(jìn)行了規(guī)范，我國(guó)在制定全國(guó)統(tǒng)一的碳審計(jì)指南和準(zhǔn)則時(shí)，可在借鑒上述規(guī)范基礎(chǔ)上，詳細(xì)論證制定。

其次，規(guī)范健全準(zhǔn)則制定的相關(guān)工作機(jī)制，使得準(zhǔn)則制定工作有中長(zhǎng)期的明確規(guī)劃及預(yù)期效果，確保準(zhǔn)則制定的按步有序進(jìn)行。

最后，形成統(tǒng)一的碳審計(jì)模式和規(guī)范。目前，在非強(qiáng)制披露的體制下，企業(yè)的碳信息披露缺乏統(tǒng)一的規(guī)范與格式，審計(jì)人員也采用不同的模式對(duì)公司的低碳審計(jì)社會(huì)責(zé)任進(jìn)行審計(jì)，從而導(dǎo)致審計(jì)結(jié)果不具有可比性，無(wú)法使社會(huì)公眾進(jìn)行合理的評(píng)判與決策。因此必須建立統(tǒng)一的碳審計(jì)模式，以在健全低碳審計(jì)框架的同時(shí)提高我國(guó)低碳審計(jì)的效率。

（四）建立碳審計(jì)專門人才培養(yǎng)體系

碳審計(jì)不僅要求審計(jì)人員具有專業(yè)勝任能力和豐富的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，而且需要其掌握低碳產(chǎn)業(yè)方面的法律法規(guī)、專業(yè)知識(shí)及相關(guān)績(jī)效指標(biāo)。然而，我國(guó)現(xiàn)有的審計(jì)人員知識(shí)結(jié)構(gòu)單一，對(duì)環(huán)境保護(hù)、節(jié)能減排方面的知識(shí)缺乏了解，必須培養(yǎng)復(fù)合型的審計(jì)人才以滿足低碳審計(jì)的需要。

一方面，應(yīng)提高當(dāng)前審計(jì)工作人員的知識(shí)存量。可以聘請(qǐng)環(huán)境工程、統(tǒng)計(jì)、環(huán)境保護(hù)方面的專家，對(duì)審計(jì)人員進(jìn)行業(yè)務(wù)培訓(xùn)，使其掌握有關(guān)法律法規(guī)，從而擴(kuò)充審計(jì)人員的知識(shí)面和提高審計(jì)人員的碳審計(jì)實(shí)踐水平。

另一方面，可以在高等院校和會(huì)計(jì)職業(yè)后續(xù)教育中開(kāi)設(shè)碳審計(jì)專業(yè)方向。在各學(xué)科相互交叉的趨勢(shì)下，審計(jì)理論研究不能停留在單一層面，國(guó)家可以聯(lián)合財(cái)政部、高等院校，根據(jù)碳審計(jì)工作對(duì)審計(jì)人才的要求，借鑒其他學(xué)科的豐富知識(shí)和發(fā)展審計(jì)理論研究，編制大綱和有關(guān)教材，從而促進(jìn)復(fù)合型人才的培養(yǎng)?！?/p>

（作者單位：南京審計(jì)學(xué)院審計(jì)與會(huì)計(jì)學(xué)院）

（本欄目責(zé)任編輯：王光俊）