后續(xù)審計(jì)的重點(diǎn)與難點(diǎn)初探

梁偉雄

（中國(guó)農(nóng)業(yè)銀行股份有限公司審計(jì)局廣州分局，廣東 廣州 511400）

企業(yè)開(kāi)展內(nèi)部審計(jì)工作的過(guò)程中，其中一個(gè)非常重要的組成部分就是后續(xù)審計(jì)，通過(guò)開(kāi)展后續(xù)審計(jì)能夠有效保證內(nèi)部審計(jì)工作的有效性，有利于內(nèi)部審計(jì)工作成果的轉(zhuǎn)化，同時(shí)還能夠有效提升內(nèi)部審計(jì)工作的權(quán)威性，對(duì)于內(nèi)部審計(jì)意見(jiàn)與建議質(zhì)量水平的提升都具有非常重要的作用。因此，強(qiáng)化后續(xù)審計(jì)重點(diǎn)與難點(diǎn)的研究是很有必要的。

一、實(shí)務(wù)重點(diǎn)與難點(diǎn)

由于受到各種因素的影響，后續(xù)審計(jì)還存在重點(diǎn)不突出與難點(diǎn)難以有效解決的問(wèn)題，下面就對(duì)存在的幾個(gè)主要方面予以簡(jiǎn)單分析研究。

（一）后續(xù)審計(jì)的重點(diǎn)

1.處理處罰效果的有效性評(píng)估。企業(yè)在開(kāi)展內(nèi)部審計(jì)工作的過(guò)程中，一個(gè)最為重要的目的就是要發(fā)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中存在的問(wèn)題，并提出相應(yīng)的整改建議，促使企業(yè)就有關(guān)問(wèn)題進(jìn)行整改，這其中涉及到對(duì)責(zé)任主體追責(zé)的問(wèn)題，對(duì)企業(yè)的處理處罰是否到位進(jìn)行監(jiān)督是后續(xù)設(shè)計(jì)工作的一個(gè)重點(diǎn)內(nèi)容。近年來(lái)，審計(jì)處罰“亂象叢生”：弄虛作假，避重就輕，以罰代處，重關(guān)注操作責(zé)任，輕追究管理責(zé)任，甚至以客觀代替主觀，免予處罰。以操作風(fēng)險(xiǎn)掩蓋道德風(fēng)險(xiǎn)。比如對(duì)農(nóng)戶不良貸款，大多歸因于客觀，忽視管理責(zé)任和個(gè)別存在的道德風(fēng)險(xiǎn)，普遍存在處罰處理過(guò)輕的問(wèn)題，很難起到良好的懲戒作用，從嚴(yán)治行，依法治行，難以真正體現(xiàn)。對(duì)處理、處罰是否到位進(jìn)行監(jiān)督是后續(xù)審計(jì)工作的重點(diǎn)內(nèi)容，確保制度剛性落實(shí)到位。

2.補(bǔ)償措施的有效性評(píng)估。對(duì)于通過(guò)補(bǔ)償措施來(lái)開(kāi)展整改的問(wèn)題，要重點(diǎn)評(píng)估補(bǔ)償措施的有效性；對(duì)于一些難以返回去進(jìn)行整改的問(wèn)題，通常需要制定出補(bǔ)償性的措施對(duì)這一類問(wèn)題進(jìn)行整改，以便于有效防止類似問(wèn)題的發(fā)生，如增加或者改善業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)合規(guī)控制流程，就需要評(píng)估這類補(bǔ)償措施的有效性，這就要求在開(kāi)展后續(xù)審計(jì)工作的過(guò)程中，將對(duì)補(bǔ)償措施有效性的評(píng)估作為審計(jì)重點(diǎn)內(nèi)容。

3.后續(xù)審計(jì)的問(wèn)題界定。通常情況下，企業(yè)開(kāi)展內(nèi)部審計(jì)工作的過(guò)程中，存在較多的需要整改的問(wèn)題，但是并非所有問(wèn)題都需要后續(xù)審計(jì)，哪些問(wèn)題可以不做后續(xù)審計(jì)值得思考，這也是后續(xù)審計(jì)工作中需要考慮的重點(diǎn)內(nèi)容，在實(shí)施后續(xù)審計(jì)之前，綜合考慮各種因素，對(duì)所面臨的各種問(wèn)題予以科學(xué)合理的界定，從中辨別出需要開(kāi)展后續(xù)審計(jì)的問(wèn)題，保證后續(xù)審計(jì)工作的有效性。如對(duì)信貸類底稿，后續(xù)審計(jì)應(yīng)重點(diǎn)審計(jì)金額大、普遍性存在問(wèn)題，特別是新增不良貸款問(wèn)題。認(rèn)真審核違規(guī)貸款調(diào)查、審查、審批和貸后管理各個(gè)環(huán)節(jié)責(zé)任人處理是否到位，以起到警示作用。

（二）后續(xù)審計(jì)的難點(diǎn)

1.整改要求落實(shí)難。在開(kāi)展內(nèi)部審計(jì)的過(guò)程中，所涉及的問(wèn)題比較復(fù)雜，再加上一些審計(jì)建議與決定是比較粗放的，缺乏具體的、可行性強(qiáng)的量化目標(biāo)及糾正措施，這使得其整體的概念比較模糊、內(nèi)容籠統(tǒng)，缺乏針對(duì)性，并且還存在信息傳遞鏈條比較長(zhǎng)的問(wèn)題，這很容易導(dǎo)致審計(jì)意見(jiàn)在具體執(zhí)行過(guò)程中走樣，相關(guān)的整改要求難以準(zhǔn)確、及時(shí)的傳遞到各個(gè)整改單位中。另一方面，一些審計(jì)機(jī)構(gòu)開(kāi)展審計(jì)工作質(zhì)量并不高，所發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題容易存在體制與機(jī)制等深層次的原因與背景，要將這些問(wèn)題予以有效的解決，需要多個(gè)部門的配合，整個(gè)整改周期比較長(zhǎng)，有的還存在整改模糊、針對(duì)性不強(qiáng)的問(wèn)題，導(dǎo)致在落實(shí)整改措施的過(guò)程中，督導(dǎo)方與整改方無(wú)從下手，或者是僅僅解決下表層問(wèn)題，難以將一些深層次的問(wèn)題徹底解決。例如：在某單位的審計(jì)工作中，提出了“加強(qiáng)賬務(wù)管理與費(fèi)用核算，嚴(yán)格按照規(guī)定據(jù)實(shí)列支各項(xiàng)費(fèi)用”的審計(jì)意見(jiàn)，該審計(jì)意見(jiàn)是非常模糊的，對(duì)于數(shù)額、時(shí)限、具體措施等問(wèn)題都沒(méi)有予以明確的說(shuō)明，這不僅難以保證相關(guān)審計(jì)意見(jiàn)的落實(shí)，對(duì)于審計(jì)工作的權(quán)威性也具有較大的影響。也有一些企業(yè)對(duì)于審計(jì)整改工作不予以重視，在相關(guān)的整改報(bào)告中弄虛作假，沒(méi)有采取實(shí)際的整改措施，也難以保證審計(jì)工作的作用得到有效發(fā)揮。

2.責(zé)任人界定和處理處罰難。在后續(xù)審計(jì)工作中，由于需要考慮的因素比較多，其關(guān)注的重點(diǎn)往往是放在對(duì)原審計(jì)建議與審計(jì)決定的整改落實(shí)情況上，對(duì)于重大風(fēng)險(xiǎn)事項(xiàng)的延伸審計(jì)沒(méi)有予以應(yīng)有的重視，并且后續(xù)審計(jì)所涉及的范圍是比較廣的，再加上缺乏切實(shí)可靠的審計(jì)程序與審計(jì)判斷標(biāo)準(zhǔn)，這使得審計(jì)人員對(duì)于后續(xù)審計(jì)工作的深度與廣度難以準(zhǔn)確的把握；后續(xù)審計(jì)工作人員直接參與到后續(xù)審計(jì)工作中，其在各項(xiàng)工作中所做的評(píng)價(jià)的評(píng)價(jià)準(zhǔn)確性對(duì)于整個(gè)后續(xù)審計(jì)工作的準(zhǔn)確性都具有較大的影響，但是在實(shí)際工作中，現(xiàn)有審計(jì)評(píng)價(jià)體系難以很好地滿足后續(xù)審計(jì)工作的實(shí)際需求。這主要是因?yàn)槟壳暗膬?nèi)部審計(jì)評(píng)價(jià)體系中所涉及的評(píng)價(jià)對(duì)象的范圍比較廣泛，被審計(jì)單位在針對(duì)審計(jì)建議所采取的各項(xiàng)糾正措施中，既存在高層次管理的糾正措施，也存在與具體業(yè)務(wù)流程相關(guān)的措施；這些措施中既有定性措施，又有量化措施，這使得后續(xù)審計(jì)評(píng)價(jià)工作具有較大的風(fēng)險(xiǎn)與難度；另一方面，內(nèi)部審計(jì)工作的評(píng)價(jià)結(jié)果是難以實(shí)施量化的，尤其是難以對(duì)一些制度性的糾正措施開(kāi)展有效評(píng)價(jià)，這其中涉及到各方面的影響因素，如果僅僅通過(guò)人為主觀判斷開(kāi)展定性評(píng)價(jià)，是很難取得被審計(jì)單位的信服的。

在實(shí)際的審計(jì)工作開(kāi)展過(guò)程中，一些審計(jì)單位考慮到各方面的問(wèn)題，往往會(huì)對(duì)一些被審計(jì)責(zé)任人實(shí)施避重就輕的處理，往往將處理的重點(diǎn)放在一般問(wèn)題上，對(duì)一些比較嚴(yán)重的問(wèn)題往往不予處理或者是處理比較少，對(duì)于領(lǐng)導(dǎo)干部的處理比較少，甚至存在將問(wèn)題責(zé)任人推卸到基層一般員工、去世人員、調(diào)出人員和已經(jīng)受到處罰的人員身上，這就難以對(duì)相關(guān)責(zé)任人實(shí)施界定與處理。

3.整改效果核實(shí)難。要想對(duì)后續(xù)審計(jì)中的具體進(jìn)行核實(shí)，所涉及的業(yè)務(wù)種類、單位及數(shù)量是非常多的，要對(duì)大量的審計(jì)問(wèn)題開(kāi)展后續(xù)審計(jì)，就需要具體大量的審計(jì)工作人員與相關(guān)審計(jì)資源。如果在實(shí)際工作中嚴(yán)格依據(jù)相關(guān)規(guī)定中的質(zhì)量要求、時(shí)間要求與內(nèi)容要求開(kāi)展后續(xù)審計(jì)工作，就具有較大難度，對(duì)所有審計(jì)項(xiàng)目所發(fā)現(xiàn)的各種問(wèn)題的整改效果進(jìn)行核實(shí)是非常難的。

二、相關(guān)對(duì)策

（一）分析和評(píng)價(jià)整改報(bào)告

審計(jì)工作中的整改報(bào)告主要反映的是相關(guān)被審計(jì)單位對(duì)審計(jì)意見(jiàn)所采取的針對(duì)性的措施以及具體的整改情況，審計(jì)人員在具體工作中，可以結(jié)合整改報(bào)告中的有關(guān)內(nèi)容確立后續(xù)審計(jì)工作的重點(diǎn)與開(kāi)展方向。在開(kāi)展后續(xù)審計(jì)工作中之前，對(duì)與被審計(jì)對(duì)象有關(guān)的整改報(bào)告進(jìn)行認(rèn)真的分析與評(píng)價(jià)，尤其是要對(duì)其中出現(xiàn)的還沒(méi)有采取糾正措施、回復(fù)不完整、理解有誤等情況，首先要了解被審計(jì)單位在開(kāi)展整改工作的過(guò)程中，有沒(méi)有依據(jù)審計(jì)意見(jiàn)中所指出的管理薄弱環(huán)節(jié)與風(fēng)險(xiǎn)隱患，制定出了完善的整改流程與整改制度，并要關(guān)注其是否對(duì)其中存在的一些違規(guī)問(wèn)題實(shí)施了糾正與處理，并要分析各種問(wèn)題的類別，對(duì)各種問(wèn)題可以應(yīng)用的報(bào)送方式予以確認(rèn)、合適，對(duì)于需要進(jìn)一步實(shí)施現(xiàn)場(chǎng)核查的問(wèn)題另外提出來(lái)，在對(duì)其具體情況實(shí)施全面分析之后，明確審計(jì)工作中的重點(diǎn)與相關(guān)思想，以便于有針對(duì)性地開(kāi)展相關(guān)的后續(xù)審計(jì)工作。

（二）確定后續(xù)審計(jì)目標(biāo)

后續(xù)審計(jì)目標(biāo)明確是提升后續(xù)審計(jì)工作效能的基礎(chǔ)。具體來(lái)講，要分類指導(dǎo)，確定三大目標(biāo)。一是整改的完整性評(píng)價(jià)。加大對(duì)沒(méi)有整改問(wèn)題的審計(jì)力度，在對(duì)其沒(méi)有實(shí)施整改的具體原因予以深入分析的基礎(chǔ)上，對(duì)其不實(shí)施整改的風(fēng)險(xiǎn)程度以及相關(guān)的整改效果進(jìn)行評(píng)估，以便于發(fā)現(xiàn)能夠?qū)嵤┻M(jìn)一步整改的措施與可能性，對(duì)于由于會(huì)計(jì)核算錯(cuò)誤、內(nèi)部控制措施不完善、相關(guān)規(guī)章制度不健全等原因所導(dǎo)致沒(méi)有整改的，應(yīng)該對(duì)責(zé)任限期整改予以明確。二是整改的徹底性評(píng)價(jià)。對(duì)于已經(jīng)實(shí)施整改的問(wèn)題，同樣要對(duì)其整改情況進(jìn)行抽查，檢查其整改效果；對(duì)由于深層次歷史原因或客觀原因所導(dǎo)致的沒(méi)有實(shí)施整改，應(yīng)該持客觀的態(tài)度，提出與實(shí)際情況相符的整改建議。三是責(zé)任的定性評(píng)價(jià)。后續(xù)審計(jì)的重要?jiǎng)幽苁潜O(jiān)督違法違規(guī)責(zé)任實(shí)體的認(rèn)定是否科學(xué)到位，對(duì)于免予追責(zé)或從輕追責(zé)的，重點(diǎn)進(jìn)行后續(xù)審計(jì)。

（三）突出后續(xù)審計(jì)重點(diǎn)

后續(xù)審計(jì)工作是難以對(duì)所有問(wèn)題開(kāi)展審計(jì)的，所以在實(shí)際的后續(xù)審計(jì)工作中，應(yīng)該能夠把握后續(xù)審計(jì)工作中的重點(diǎn)，在對(duì)所有發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題實(shí)施梳理之后，將審計(jì)重點(diǎn)放在這些問(wèn)題上：一是管理措施沒(méi)有跟上的問(wèn)題；二是情況說(shuō)明不夠明確、不夠具體的問(wèn)題；三是整改過(guò)程中整改不徹底的問(wèn)題；四是已經(jīng)實(shí)施了整改，但是沒(méi)有取得較好的整改成果，其中還存在較多不足的問(wèn)題；五是能夠?qū)嵤┱牡沁€沒(méi)有開(kāi)展整改的問(wèn)題。

（四）運(yùn)用靈活的審計(jì)方式

后續(xù)審計(jì)工作中應(yīng)該注重審計(jì)方式的合理性，應(yīng)用靈活的審計(jì)方式，盡量應(yīng)用非現(xiàn)場(chǎng)的審計(jì)方式，這樣不僅能夠有效的降低審計(jì)成本，對(duì)于提升審計(jì)質(zhì)量與審計(jì)效率也具有非常重要的作用，與一般內(nèi)部審計(jì)工作不同的是，后續(xù)審計(jì)工作最主要的目的是對(duì)審計(jì)工作中所發(fā)現(xiàn)問(wèn)題的整改情況實(shí)施評(píng)價(jià)，在此過(guò)程中，可以借助于計(jì)算機(jī)等一些非現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)手段，對(duì)各項(xiàng)問(wèn)題的整改情況予以確認(rèn)與核實(shí)，并應(yīng)用各種審計(jì)方法相結(jié)合的審計(jì)方式，有效提升后續(xù)審計(jì)質(zhì)量。

（五）嚴(yán)肅責(zé)任追究

一是強(qiáng)化整改責(zé)任。對(duì)于沒(méi)有在規(guī)定時(shí)間內(nèi)發(fā)送書面整改報(bào)告以及沒(méi)有針對(duì)相關(guān)問(wèn)題采取有效的整改措施的單位，必須嚴(yán)格依據(jù)相關(guān)的規(guī)章制度實(shí)施處理處罰。二是強(qiáng)化審計(jì)責(zé)任。對(duì)于由于審計(jì)工作人員的工作責(zé)任心及其業(yè)務(wù)水平所導(dǎo)致的漏審與錯(cuò)審現(xiàn)象，應(yīng)該及時(shí)的予以修正，并要將具體的情況向被審計(jì)單位進(jìn)行說(shuō)明，并要對(duì)相關(guān)的審計(jì)工作人員實(shí)施責(zé)任追究或者警示，以便有效提升審計(jì)工作人員的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)與責(zé)任意識(shí)。

三、結(jié)束語(yǔ)

后續(xù)審計(jì)工作的開(kāi)展對(duì)于內(nèi)部審計(jì)工作各項(xiàng)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)具有積極的促進(jìn)作用，但是目前的后續(xù)審計(jì)工作中還存在一些重點(diǎn)與難點(diǎn)難以把握問(wèn)題，使得后續(xù)審計(jì)工作質(zhì)量難以有效提升，本文就主要針對(duì)此展開(kāi)分析研究，并提出了改進(jìn)措施，對(duì)于加強(qiáng)后續(xù)審計(jì)工作具有一定的啟發(fā)作用。

[1]徐亮.后續(xù)審計(jì)實(shí)踐難點(diǎn)探析[J].審計(jì)月刊，2013（2）.

[2]楊素敏.淺議后續(xù)審計(jì)[J].經(jīng)濟(jì)論壇，2011（9）.