淺議土地增值稅清算的問(wèn)題及建議

◎文/臧艷艷

淺議土地增值稅清算的問(wèn)題及建議

◎文/臧艷艷

征收土地增值稅是增強(qiáng)國(guó)家對(duì)房地產(chǎn)開發(fā)、交易行為宏觀調(diào)控，抑制土地炒買炒賣，保障收入公平分配，促進(jìn)房地產(chǎn)市場(chǎng)健康發(fā)展的有力工具。開展土地增值稅清算工作既有利于提高房地產(chǎn)行業(yè)稅收征管的質(zhì)量和效率，減少稅款流失，也有利于房地產(chǎn)企業(yè)健康發(fā)展。本文闡述了清算工作過(guò)程中遇到的諸多困難，并有針對(duì)性地提出解決方法與相關(guān)建議。

土地增值稅；問(wèn)題；建議

隨著房地產(chǎn)行業(yè)迅速發(fā)展，房地產(chǎn)企業(yè)所繳納的各項(xiàng)稅收占地方稅收收入的比重日益提升，已成為地稅稅收收入的重要組成部分。而土地增值稅作為該行業(yè)主要稅種之一，對(duì)合理調(diào)節(jié)土地增值收益、促進(jìn)房地產(chǎn)行業(yè)健康發(fā)展發(fā)揮著重要作用。土地增值稅清算工作也逐漸成為稅務(wù)部門一項(xiàng)常態(tài)化的管理工作，如何進(jìn)一步完善清算工作，使得稅款及時(shí)足額征收入庫(kù)，已成為稅務(wù)部門的重要任務(wù)。

一、存在的主要問(wèn)題

（一）缺乏明確政策指導(dǎo)

一是征稅范圍界定不清晰。就目前的法律、法規(guī)來(lái)看，土地增值稅所限定的范圍只限于轉(zhuǎn)讓國(guó)有土地使用權(quán)、地上建筑物及其附著物而獲取收入的稅收方式，對(duì)集體土地使用權(quán)的轉(zhuǎn)讓行為不征收土地增值稅，這種征稅范圍界定給土地增值稅清算工作帶來(lái)了難題。二是缺乏明確的政策指導(dǎo)。按照國(guó)家相關(guān)部門進(jìn)行審批的房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目為單位進(jìn)行清算的土地增值稅，針對(duì)要分期進(jìn)行開發(fā)的項(xiàng)目，要按照分期項(xiàng)目標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行清算，這種方式存在一定的不合理性，可操作性不強(qiáng)。同時(shí)房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目是否分期及如何分期主要由房地產(chǎn)企業(yè)自身決定，于是以這種方式作為清算單位進(jìn)行清算就造成法律判定依據(jù)的缺失，無(wú)疑會(huì)給房地產(chǎn)企業(yè)提供了更大的稅收“籌劃空間”。

（二）納稅人不按規(guī)定進(jìn)行清算

對(duì)已經(jīng)達(dá)到清算條件的項(xiàng)目，稅務(wù)機(jī)關(guān)會(huì)及時(shí)下達(dá)清算通知書，而部分企業(yè)并不能在規(guī)定時(shí)間內(nèi)提供清算報(bào)告，且企業(yè)多是被動(dòng)清算，原因復(fù)雜，表現(xiàn)在：一是納稅人在接到立項(xiàng)批文后，其財(cái)務(wù)部門未按照清算項(xiàng)目設(shè)置賬簿，而是將多個(gè)項(xiàng)目成本費(fèi)用合在一起核算，由于清算項(xiàng)目從開工到銷售再達(dá)到清算條件，往往跨越幾個(gè)年度，時(shí)間跨度長(zhǎng)以及各項(xiàng)目之間的共同分?jǐn)傎M(fèi)用及因素復(fù)雜，導(dǎo)致納稅人出現(xiàn)抵觸情緒。二是中介機(jī)構(gòu)清算費(fèi)用較高，于是納稅人故意推遲清算時(shí)間，對(duì)具備清算條件的項(xiàng)目寧可繳納罰款也不及時(shí)進(jìn)行清算。

（三）收入確認(rèn)存在難點(diǎn)

總體表現(xiàn)為少計(jì)收入，具體體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：一是在房地產(chǎn)開發(fā)過(guò)程中，很多開發(fā)商將開發(fā)產(chǎn)品用于職工福利、獎(jiǎng)勵(lì)、對(duì)外投資、分配給股東或投資人、抵償債務(wù)等情況，以低于市場(chǎng)價(jià)格的金額計(jì)入收入總額；二是開發(fā)商為了促進(jìn)商品成交，有時(shí)采用促銷、打折等活動(dòng)方式。在這種情況下，雙方需按照實(shí)際成交情況簽訂合同開具發(fā)票。對(duì)于折扣銷售這一現(xiàn)象，流轉(zhuǎn)稅和企業(yè)所得稅方面都明確規(guī)定了要將價(jià)款和折扣額注明在同一張發(fā)票中，單獨(dú)以折扣額開具發(fā)票的，不得在營(yíng)業(yè)額中扣除，但土地增值稅并沒(méi)有明確規(guī)定，缺少具體的標(biāo)準(zhǔn)界定尺度，大大增加了收入確定的難度。

（四）成本費(fèi)用扣除核實(shí)難度大

成本費(fèi)用的扣除是土地增值稅清算的難點(diǎn)和重點(diǎn)。房地產(chǎn)項(xiàng)目開發(fā)周期長(zhǎng)、成本內(nèi)容復(fù)雜，查實(shí)難度大，許多開發(fā)商可以通過(guò)各種途徑降低賬面利潤(rùn)，增加開發(fā)成本。一是建筑施工成本計(jì)量不規(guī)范。這一項(xiàng)占整個(gè)扣除項(xiàng)目的比重最大，若開發(fā)商為增加建筑成本，稅務(wù)機(jī)關(guān)無(wú)法有效控管。如開發(fā)商與建筑商存在利益關(guān)系或是關(guān)聯(lián)企業(yè)，采取虛假招投標(biāo)或簽訂補(bǔ)充合同等方式虛構(gòu)工程項(xiàng)目、虛增業(yè)務(wù)量增加開發(fā)成本，存在虛開、虛列發(fā)票的問(wèn)題。二是開發(fā)間接費(fèi)用任意列支?！伴_發(fā)間接費(fèi)用”是指直接組織、管理開發(fā)項(xiàng)目發(fā)生的費(fèi)用，包括工資、職工福利費(fèi)、折舊費(fèi)、修理費(fèi)、辦公費(fèi)、水電費(fèi)、勞動(dòng)保護(hù)費(fèi)、周轉(zhuǎn)房攤銷等。但有些企業(yè)將除工程部以外的部門的費(fèi)用列入，虛增項(xiàng)目扣除基數(shù)。三是開發(fā)費(fèi)用按比例扣除不準(zhǔn)確。與房地產(chǎn)開發(fā)有關(guān)的財(cái)務(wù)費(fèi)用，凡不能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偫⒅С龌虿荒芴峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的，可按照“取得土地使用權(quán)所支付的金額”和“房地產(chǎn)開發(fā)成本”金額之和的10%直接扣除財(cái)務(wù)費(fèi)用。這種制度設(shè)計(jì)造成開發(fā)商在實(shí)際列支金額少于扣除比例的前提下不提供相關(guān)憑證，多扣費(fèi)用。

（五）清算隊(duì)伍力量薄，清算工作效率低

由于當(dāng)前一線稅收征管工作任務(wù)繁重，征管力量薄弱，已不能滿足土地增值稅管理工作的需要。一是稅務(wù)人員對(duì)房地產(chǎn)開發(fā)、交易的整個(gè)過(guò)程和建筑、工程等專業(yè)技術(shù)領(lǐng)域的知識(shí)掌握不夠深入，如建筑工程造價(jià)、建筑成本費(fèi)用核算，價(jià)格評(píng)估等。二是清算工作對(duì)財(cái)務(wù)核算的準(zhǔn)確性、分類的完整性要求較高，稅務(wù)人員若沒(méi)有足夠的實(shí)踐工作經(jīng)驗(yàn)，很難判斷企業(yè)清算中存在的問(wèn)題，影響清算工作效率。

（六）中介機(jī)構(gòu)出具的鑒證報(bào)告水平不一

納稅人多委托中介機(jī)構(gòu)進(jìn)行清算，而各中介機(jī)構(gòu)出具的鑒證報(bào)告各有特點(diǎn)、水平不一，呈現(xiàn)出以下幾點(diǎn)問(wèn)題：

一是清算過(guò)程簡(jiǎn)單粗略難以核對(duì)，前期資料、憑證、合同等提供不全、缺失電子版憑證鏈接、多列成本等。二是普遍存在以企業(yè)為中心，為企業(yè)利益著想的現(xiàn)象，并沒(méi)有從第三方的角度出發(fā)，責(zé)任意識(shí)不強(qiáng)。三是整個(gè)行業(yè)的監(jiān)管法律層級(jí)較低，監(jiān)管手段和措施單一，造成中介機(jī)構(gòu)出具報(bào)告的不嚴(yán)肅性。

二、建議與對(duì)策

（一）加強(qiáng)監(jiān)督，完善房地產(chǎn)業(yè)稅收管理機(jī)制

房地產(chǎn)行業(yè)的健康發(fā)展離不開有效的管理機(jī)制，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)以此為出發(fā)點(diǎn)，加大管理力度，拓寬監(jiān)督渠道，形成完整的管理體系。一是完善部門協(xié)作管理機(jī)制。稅務(wù)機(jī)關(guān)可設(shè)立重點(diǎn)稅源稅收管理崗位，并配備政治素質(zhì)硬、業(yè)務(wù)能力強(qiáng)的工作人員組織開展工作，各部門應(yīng)以重點(diǎn)管理崗位為依托，加強(qiáng)稅源監(jiān)督，對(duì)所轄房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)從土地取得、項(xiàng)目立項(xiàng)、工程招投標(biāo)、工程預(yù)（決）算、商品房預(yù)售等一系列與稅收密切相關(guān)的涉稅資料建立稅源管理臺(tái)帳，對(duì)其開發(fā)項(xiàng)目的投資金額、建設(shè)工期、工程造價(jià)、預(yù)收賬款、已售面積和未售面積、竣工決算等情況實(shí)施有效監(jiān)督，隨時(shí)掌握房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的動(dòng)態(tài)，并督促納稅人及時(shí)調(diào)整項(xiàng)目登記信息。二是完善稅收動(dòng)態(tài)監(jiān)督機(jī)制。在商品房銷售后，加強(qiáng)對(duì)銷售進(jìn)度的監(jiān)控，實(shí)時(shí)跟蹤不動(dòng)產(chǎn)發(fā)票開具信息，不定期地對(duì)購(gòu)房戶或有關(guān)知情人員進(jìn)行走訪調(diào)查，掌握商品房銷售情況，并按規(guī)定及時(shí)對(duì)開發(fā)項(xiàng)目進(jìn)行土地增值稅清算，防止企業(yè)故意拖欠稅款，逃避納稅，形成以契稅征管為起點(diǎn)，以項(xiàng)目開發(fā)為監(jiān)控對(duì)象，以各稅種統(tǒng)管為核心，以土地增值稅清算為終端的一體化管理體系。

（二）加強(qiáng)政策宣傳，提高企業(yè)自主清算意識(shí)

針對(duì)房地產(chǎn)稅收漏洞較大的問(wèn)題，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)將稅法宣傳作為一項(xiàng)長(zhǎng)期的工作來(lái)抓。一是要利用多種渠道加大對(duì)土地增值稅知識(shí)的宣傳，使房地產(chǎn)企業(yè)明白清算工作以企業(yè)為主體，增強(qiáng)企業(yè)納稅清算的主動(dòng)性。二是要加強(qiáng)對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)的納稅輔導(dǎo)，組織相關(guān)培訓(xùn)，提高財(cái)務(wù)人員納稅專業(yè)知識(shí)水平；嚴(yán)格按照房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)會(huì)計(jì)核算要求，對(duì)房地產(chǎn)開發(fā)成本按照規(guī)定的六個(gè)明細(xì)科目進(jìn)行成本歸集或調(diào)整，利于扣除項(xiàng)目的準(zhǔn)確計(jì)算；在政策調(diào)整過(guò)渡期，將新的規(guī)定通知到每一位納稅人，以降低其稅收風(fēng)險(xiǎn)。三是對(duì)依法誠(chéng)信納稅企業(yè)予以特殊納稅服務(wù)待遇，樹立榜樣，對(duì)偷逃稅款的企業(yè)予以嚴(yán)厲打擊，全面凈化稅收?qǐng)?zhí)法環(huán)境。

（三）加強(qiáng)學(xué)習(xí)培訓(xùn)，擴(kuò)大業(yè)務(wù)知識(shí)范圍

做好房地產(chǎn)稅收管理工作，必須要有一支作風(fēng)過(guò)硬、業(yè)務(wù)精通、執(zhí)法嚴(yán)格的干部隊(duì)伍。一是加強(qiáng)對(duì)稅務(wù)人員的土地增值稅業(yè)務(wù)知識(shí)學(xué)習(xí)，提高專業(yè)素質(zhì)和處理相關(guān)問(wèn)題能力，有針對(duì)性地開展好建筑、工程、房地產(chǎn)業(yè)稅收政策等方面的專項(xiàng)培訓(xùn)，創(chuàng)新培訓(xùn)學(xué)習(xí)手段和方式，切實(shí)提高房地產(chǎn)稅收管理隊(duì)伍的業(yè)務(wù)素質(zhì)和管理水平。二是重點(diǎn)加強(qiáng)土地增值稅清算人員的業(yè)務(wù)培訓(xùn)，可以采取集中學(xué)習(xí)的方式，重點(diǎn)進(jìn)行清算工作實(shí)例學(xué)習(xí)和業(yè)務(wù)實(shí)訓(xùn)，以掌握土地增值稅清算工作流程和專業(yè)工作手段及審核方法，并向其他同行部門學(xué)習(xí)和交流經(jīng)驗(yàn)，提高業(yè)務(wù)水平。

（四）充分發(fā)揮中介機(jī)構(gòu)的作用，提高清算質(zhì)量

稅務(wù)機(jī)關(guān)主要依托中介機(jī)構(gòu)出具的鑒證報(bào)告，對(duì)其報(bào)告的符合性進(jìn)行審查、必要時(shí)實(shí)地核查。一是要加強(qiáng)對(duì)中介機(jī)構(gòu)的監(jiān)督與檢查，務(wù)必要求中介機(jī)構(gòu)出具的報(bào)告真實(shí)、可靠、合理、合法，嚴(yán)格執(zhí)行《天津市房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理辦法》的有關(guān)規(guī)定，倒逼其嚴(yán)格執(zhí)業(yè)操守和稅法遵從度。二是建議邀請(qǐng)優(yōu)秀中介機(jī)構(gòu)參與清算業(yè)務(wù)，全面做好采集數(shù)據(jù)、制定工作底稿和出具鑒證報(bào)告等各項(xiàng)工作，提高清算質(zhì)量，規(guī)避稅務(wù)機(jī)關(guān)執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)。

（五）以土地增值稅清算為抓手，加大相關(guān)稅種審核力度

目前，天津市房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)共涉及9稅3費(fèi)，包括耕地占用稅、契稅、印花稅、土地使用稅、房產(chǎn)稅、營(yíng)業(yè)稅、城建稅、企業(yè)所得稅、土地增值稅及教育附加費(fèi)、地方教育附加、防洪工程費(fèi)等。土地增值稅作為終端稅，在清算期間應(yīng)以此為抓手，堅(jiān)持以土地增值稅清算為主各稅統(tǒng)核的原則，加大對(duì)相關(guān)稅種和原始憑證的審核力度，通過(guò)案頭賬表比對(duì)、票表比對(duì)、票稅比對(duì)、鑒證報(bào)告審核、邏輯分析等方法，結(jié)合實(shí)地考察，使房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目的稅源得到有效控管，堵漏增收。

（六）建立清算審核與稅務(wù)稽查互動(dòng)機(jī)制，加大稅務(wù)稽查力度

建立清算審核與稅務(wù)稽查互動(dòng)機(jī)制，充分發(fā)揮稽查最后一道屏障的作用。

一是清算人員在審核中發(fā)現(xiàn)房地產(chǎn)企業(yè)有偷、逃、騙、抗和按照相關(guān)規(guī)定應(yīng)轉(zhuǎn)稽查的案件，應(yīng)按程序及時(shí)轉(zhuǎn)稽查部門處理，稽查部門受理轉(zhuǎn)入的案件后，及時(shí)啟動(dòng)稽查程序開展重點(diǎn)稽查。二是稽查部門針對(duì)案件疑點(diǎn)，結(jié)合開發(fā)項(xiàng)目立項(xiàng)批文、土地轉(zhuǎn)讓協(xié)議、房產(chǎn)銷售許可證件、物價(jià)部門的價(jià)格批復(fù)等資料，進(jìn)行案頭分析和實(shí)地檢查，比對(duì)涉稅核算項(xiàng)目的各類指標(biāo)，有針對(duì)性地制定檢查方案、實(shí)施重點(diǎn)檢查。三是以土地增值稅清算為抓手，加大對(duì)相關(guān)稅種和原始憑證的審核力度，通過(guò)案頭賬表比對(duì)、票表比對(duì)、票稅比對(duì)、鑒證報(bào)告審核、邏輯分析等方法，結(jié)合實(shí)地考察，使房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目的稅源得到有效控管，堵漏增收。

（七）進(jìn)一步明確相關(guān)政策，同時(shí)加強(qiáng)協(xié)調(diào)配合

一是針對(duì)政策與實(shí)際銜接“真空”的問(wèn)題，進(jìn)一步明確相關(guān)政策，讓基層稅務(wù)人員做到有法可依。二是要與土地、規(guī)劃、建設(shè)、房產(chǎn)等政府職能部門配合，及時(shí)掌握房地產(chǎn)立項(xiàng)、預(yù)售、銷售、發(fā)證等稅源基礎(chǔ)信息資料，建立涉稅信息傳遞制度，發(fā)揮職能部門管理優(yōu)勢(shì)，實(shí)現(xiàn)源泉控管，堵塞各環(huán)節(jié)稅收管理漏洞。三是要提請(qǐng)政府部門盡快完善房地產(chǎn)平均交易價(jià)格定期公布機(jī)制，及時(shí)公布房地產(chǎn)建安成本的平均價(jià)格，對(duì)建安成本明顯偏高的要重點(diǎn)核查。四是加強(qiáng)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)和建筑企業(yè)稅務(wù)管理機(jī)關(guān)協(xié)作，加大項(xiàng)目地和注冊(cè)地涉稅信息交流力度，創(chuàng)建信息共享平臺(tái)，共同提高征管水平。

[1]江波，趙霞.房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理淺析[J].財(cái)務(wù)通訊（綜合版），2013，（3）.

[2]楊東，黃瑋.土地增值稅清算工作現(xiàn)狀及建議[J].金融經(jīng)濟(jì)，2010，（10）.

[3]袁永良，胡振虎.制約土地增值稅清算的八大細(xì)節(jié)問(wèn)題亟待解決[J].經(jīng)濟(jì)研究參考，2011，（17）.

責(zé)任編輯：孟 力

F810.42

A

1006－1255－（2015）03－0057-03

臧艷艷（1985—），天津市津南區(qū)地方稅務(wù)局。郵編：300350