再論我國消費(fèi)稅的功能定位及其制度重構(gòu)

蒲方合

(賀州學(xué)院 經(jīng)濟(jì)與管理學(xué)院，廣西 賀州 542899)

前 言

財(cái)政是國家治理的基礎(chǔ)，科學(xué)的財(cái)稅體制是優(yōu)化資源配置、維護(hù)市場統(tǒng)一、實(shí)現(xiàn)國家長治久安的重要保障。而現(xiàn)行的財(cái)稅體制是在1994年分稅制改革的基礎(chǔ)上逐步形成、完善的，不能完全適應(yīng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展“轉(zhuǎn)方式、調(diào)結(jié)構(gòu)、促升級(jí)”的現(xiàn)實(shí)需要。[1]《中共中央關(guān)于全面深化改革若干重大問題的決定》明確提出要深化財(cái)稅體制改革，完善稅收制度，調(diào)整消費(fèi)稅的征收范圍、環(huán)節(jié)、稅率，加快資源稅改革，推動(dòng)環(huán)境保護(hù)稅改革。2014年3月，李克強(qiáng)總理在政府工作報(bào)告中也提出，要推動(dòng)消費(fèi)稅、資源稅改革，做好房地產(chǎn)稅、環(huán)境保護(hù)稅立法的相關(guān)工作。財(cái)稅體制改革是一場關(guān)系到國家治理現(xiàn)代化的深刻變革。為了建立現(xiàn)代財(cái)稅制度，中共中央政治局審議通過了《深化財(cái)政體制改革總體方案》。2015年3月，李克強(qiáng)總理在政府工作報(bào)告中提出要完善消費(fèi)稅政策，擴(kuò)大資源稅從價(jià)計(jì)征的范圍，做好環(huán)保稅的立法工作。按照中央部署，新一輪財(cái)稅體制改革到2016年基本完成重點(diǎn)工作和任務(wù)，到2020年基本建立現(xiàn)代財(cái)政制度。[2]稅制改革重點(diǎn)鎖定增值稅、消費(fèi)稅、資源稅、環(huán)境保護(hù)稅等六大稅種。[3]2014年12月，國務(wù)院正式取消酒精消費(fèi)稅。2015年1月13日零時(shí)起，汽油、柴油消費(fèi)稅單位稅額每升分別提升0.12元、0.1元。[3]消費(fèi)稅改革引起了人們極大的關(guān)注。為了促進(jìn)我國消費(fèi)稅制、資源稅制、環(huán)境保護(hù)稅制等項(xiàng)改革的協(xié)同創(chuàng)新，并著眼于長遠(yuǎn)，必須明確消費(fèi)稅在整個(gè)稅收體系中的功能定位。為了進(jìn)一步深化消費(fèi)稅制改革，在吸收有關(guān)研究成果的基礎(chǔ)上，筆者再次就我國消費(fèi)稅的功能定位及其制度重構(gòu)進(jìn)行探討，以期拋磚引玉。

一、歷史上我國消費(fèi)稅的功能定位

(一)新中國成立前我國消費(fèi)稅的功能定位

早在西周時(shí)，我國就對(duì)山林、池澤的出產(chǎn)征收“山澤之賦”。“山澤之賦”實(shí)為財(cái)產(chǎn)稅，其功能定位于籌集財(cái)政收入。春秋時(shí)，齊國對(duì)鹽鐵征稅。漢昭帝時(shí)對(duì)酒征稅。明末對(duì)煙征稅。[4]此外，漢代以后，還陸續(xù)開征了茶稅、竹稅、生漆稅、皮毛稅、糖稅等。[5]清康熙也對(duì)煙征稅。國民政府成立后繼續(xù)對(duì)煙、酒征稅。1941年，按照國民政府財(cái)政部擬定的《國產(chǎn)煙酒稅暫行條例》，全國實(shí)行統(tǒng)一的煙酒稅制。[4]由于鹽、鐵乃生活必需品，煙、酒、茶葉、糖乃普通生活消費(fèi)品，無論是西周的山澤之賦，還是后來對(duì)煙、酒、茶葉、糖征收的稅賦，其功能定位應(yīng)為籌集財(cái)政收入。

(二)新中國成立后我國消費(fèi)稅的功能定位

按照政務(wù)院1950年發(fā)布的《全國稅政實(shí)施要?jiǎng)t》及1951年發(fā)布的《特種消費(fèi)行為稅暫行條例》，對(duì)在電影院、戲劇院的文化消費(fèi)、在舞廳中的娛樂消費(fèi)、在旅館中的住宿消費(fèi)及筵席征收特種消費(fèi)稅。由于在電影院、戲劇院的文化消費(fèi)、在旅館的住宿消費(fèi)、筵席上的飲食消費(fèi)實(shí)質(zhì)上為大眾消費(fèi)，特種行為稅的功能定位應(yīng)為籌集財(cái)政收入。1953年特種行為稅并入營業(yè)稅。[6]1982年財(cái)政部頒發(fā)了《關(guān)于征收特別燒油稅的暫行規(guī)定》，遂開始征收特別燒油稅。該稅的功能定位為調(diào)節(jié)能源消費(fèi)結(jié)構(gòu)。1988年9月國務(wù)院發(fā)布了《中華人民共和國筵席稅暫行條例》，對(duì)在我國境內(nèi)開設(shè)的飯店、酒店、賓館、招待所、其他飲食場所舉辦筵席的單位或個(gè)人征收筵席稅，意在引導(dǎo)合理消費(fèi)，提倡勤儉節(jié)約。1989年財(cái)政部頒布了《關(guān)于對(duì)彩色電視機(jī)征收特別消費(fèi)稅有關(guān)問題的通知》、《關(guān)于對(duì)小轎車征收特別消費(fèi)稅有關(guān)問題的通知》，對(duì)彩電征收特別消費(fèi)稅旨在調(diào)節(jié)彩電的生產(chǎn)和消費(fèi)[4]，整頓彩電市場秩序；對(duì)小轎車征收特別消費(fèi)稅的目的在于調(diào)節(jié)高消費(fèi)，調(diào)整收入分配結(jié)構(gòu)。

1993年12月13日國務(wù)院發(fā)布了《消費(fèi)稅暫行條例》，自1994年1月1日起施行。該暫行條例規(guī)定了煙、酒及酒精、化妝品、護(hù)膚品等11個(gè)稅目。此時(shí)的消費(fèi)稅除了具有籌集財(cái)政收入的功能外，還兼有其他功能。設(shè)置煙酒稅目是為了引導(dǎo)人們健康消費(fèi)；對(duì)鞭炮、焰火、汽油、柴油征稅及對(duì)小汽車按氣缸容量征稅，表明消費(fèi)稅具有保護(hù)環(huán)境的功能定位；對(duì)貴重首飾及珠寶、玉石征稅，意在調(diào)節(jié)收入分配。2001年調(diào)整了煙酒的消費(fèi)稅稅率，并改革了計(jì)征方法。2003年調(diào)低了金銀首飾、鉆石、鉆石制品的消費(fèi)稅稅率，調(diào)整了征收環(huán)節(jié)。[7]2006年財(cái)政部、國家稅務(wù)總局聯(lián)合下文，再次調(diào)整了消費(fèi)稅。經(jīng)增減、調(diào)整后，稅目由11個(gè)變?yōu)?4個(gè)，將成品油、高爾夫球及球具、高檔手表列入征稅范圍，進(jìn)一步突出了其調(diào)節(jié)收入分配和環(huán)境保護(hù)的功能。

二、我國現(xiàn)行消費(fèi)稅的功能定位

根據(jù)2008年11月修訂的《中華人民共和國增值稅暫行條例》，2009年1月1日起在全國進(jìn)行增值稅轉(zhuǎn)型改革。2008年12月18日，國務(wù)院頒布了《國務(wù)院關(guān)于實(shí)施成品油價(jià)格和稅費(fèi)改革的通知》，提高了成品油單位稅額。為了協(xié)同配合增值稅改革，國務(wù)院修訂、發(fā)布了《中華人民共和國消費(fèi)稅暫行條例》。2008年12月15日，財(cái)政部、國家稅務(wù)總局頒布了《消費(fèi)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》。消費(fèi)稅暫行條例及其實(shí)施細(xì)則自2009年1月1日起施行。2009年5月，對(duì)煙產(chǎn)品消費(fèi)稅政策進(jìn)行了調(diào)整，大幅提高了卷煙消費(fèi)稅的稅率。2011年10月27日，國家稅務(wù)總局又頒布了《卷煙消費(fèi)稅計(jì)稅價(jià)格信息采集和核定管理辦法》，規(guī)定了卷煙計(jì)稅的核定公式和各類卷煙批發(fā)毛利率的具體標(biāo)準(zhǔn)。通過2009年消費(fèi)稅制及其配套改革，確立了我國現(xiàn)行的消費(fèi)稅制。至此，我國消費(fèi)稅制漸趨合理公正，并已具備多種功能。

(一)籌集財(cái)政收入

籌集財(cái)政收入是稅收的首要功能。消費(fèi)稅是世界上最古老的稅種之一。在中國，鹽稅、鐵稅、酒稅、煙稅乃實(shí)質(zhì)意義上的消費(fèi)稅，自其開征之后，便成為政府與國庫的重要收入來源。[5]2009年消費(fèi)稅改革伊始，國內(nèi)消費(fèi)稅即從2008年的2568.27億元猛增至4761.22億元，增幅為85.39%。2010年又猛增至6071.55億元。[4]2012年我國消費(fèi)稅總額已達(dá)8835.18億元。[8]2013年國內(nèi)消費(fèi)稅實(shí)現(xiàn)收入8230億元，約占稅收總收入的7.4%。[9]2014年國內(nèi)消費(fèi)稅達(dá)8907億元，同比增長8.2%。*http://tax.tianhenet.com.cnshangw.2015-02-04 9:57(天和網(wǎng))?，F(xiàn)行消費(fèi)稅在籌集財(cái)政收入方面發(fā)揮了巨大作用。

(二)保護(hù)生態(tài)環(huán)境

按照傳統(tǒng)福利經(jīng)濟(jì)學(xué)的理論，如果因產(chǎn)品的消費(fèi)而排放的三廢中所含的有毒有害物質(zhì)污染了環(huán)境，便產(chǎn)生了負(fù)外部性，即產(chǎn)生了成本。如果這種成本沒有體現(xiàn)在產(chǎn)品的銷售價(jià)格中，那就要通過稅收機(jī)制來矯正這種產(chǎn)品的消費(fèi)對(duì)生態(tài)環(huán)境產(chǎn)生的負(fù)外部性。Austin和 Dinan使用仿真模擬方法估算了每年減少燃油消費(fèi)10℅所產(chǎn)生的成本，其研究結(jié)果顯示，燃油稅會(huì)激勵(lì)人們少開車，并選擇更省油的車輛。[10]鑒于環(huán)境污染形勢嚴(yán)峻，霧霾天氣頻現(xiàn)，為了減少成品油消費(fèi)對(duì)環(huán)境產(chǎn)生的負(fù)外部性，成品油消費(fèi)稅的單位稅額不斷提高。2014年11月28日、2014年12月13日、2015年1月13日，我國先后三次將無鉛汽油、石腦油、溶劑油、潤滑油的消費(fèi)稅單位稅額提升至1.12元/升、1.4元/升、1.52元/升，將柴油、燃料油、航空煤油的消費(fèi)稅單位稅額提升至0.94元/升、1.1元/升、1.2元/升。[3]2013年對(duì)成品油征收的消費(fèi)稅已超過3000億元。[11]為了減少汽車消費(fèi)對(duì)環(huán)境產(chǎn)生的負(fù)外部性，現(xiàn)行消費(fèi)稅按氣缸容量大小對(duì)摩托車、小汽車、中輕型商用客車征收消費(fèi)稅。氣缸容量在1.0升以下的摩托車的消費(fèi)稅稅率僅為1%，而氣缸容量在4.0升以上的小汽車，消費(fèi)稅稅率為40%。此外，對(duì)消耗大量木材的一次性筷子、實(shí)木地板征收5%的消費(fèi)稅，以引導(dǎo)人們進(jìn)行綠色環(huán)保消費(fèi)。

(三)促進(jìn)能源、資源的節(jié)約、集約消費(fèi)

汽油、柴油等成品油來源于不可再生、可耗竭的石油資源，而地球上的石油儲(chǔ)量有限，我國石油對(duì)外依存度已居高不下。2013年進(jìn)口原油28億噸，原油對(duì)外依存度近60%[12]，由于大氣缸容量的汽車行駛單位里程耗油比小氣缸容量的汽車行駛單位里程耗油多，對(duì)小汽車按氣缸容量的大小確定消費(fèi)稅稅率的高低，對(duì)成品油征消費(fèi)稅，意在鼓勵(lì)生產(chǎn)、消費(fèi)耗油低的汽車，促進(jìn)石油資源的節(jié)約、集約利用和消費(fèi)。《中共中央全面深化改革若干重大問題的決定》明確提出要將高能耗產(chǎn)品納入消費(fèi)稅的征收范圍。

(四)調(diào)節(jié)收入分配

美國密歇根大學(xué)2014年4月29日公布的一份研究顯示，我國貧富收入差距的增幅已超過美國。2009～2012年，我國居民收入基尼系數(shù)分別為0.490、0.481、0.477、0.474。據(jù)國家統(tǒng)計(jì)局2014年1月公布的數(shù)據(jù)，2013年我國居民收入基尼系數(shù)為0.473，仍在0.4的警戒線之上。[13]鑒于我國直接稅體系尚未健全，所得稅還難以完全承擔(dān)調(diào)節(jié)收入分配、縮小貧富差距的重任，現(xiàn)行消費(fèi)稅將游艇、小汽車、一萬元以上的高檔手表、貴重首飾及珠寶玉石列入征收范圍。其中高檔手表、排氣量4.0升以上的小汽車、排氣量250毫升以下的摩托車的消費(fèi)稅稅率分別為20%、40%、3%，體現(xiàn)了量能課稅的原則，以及對(duì)生活必需品低稅的稅收政策。在稅目“化妝品”中，注明不包括洗發(fā)護(hù)發(fā)用品等日化品，體現(xiàn)了對(duì)生活必需品的免稅政策。

(五)引導(dǎo)人民健康消費(fèi)

吸煙會(huì)損害人們的身體健康，在公共場所、工作場所吸煙會(huì)影響他人的工作和生活；過度飲酒也會(huì)影響身心健康。為了倡導(dǎo)健康的生活方式，培養(yǎng)積極向上的生活情趣，對(duì)煙、酒征消費(fèi)稅體現(xiàn)了寓禁于征的政策意圖。

三、我國現(xiàn)行消費(fèi)稅在功能定位上的沖突

由于我國尚缺乏專門以環(huán)境保護(hù)為目的，專門針對(duì)破壞生態(tài)環(huán)境、排放污染物的行為課征的稅種——環(huán)保稅，對(duì)于主要污染物的排放在經(jīng)濟(jì)上主要依靠排污收費(fèi)制度來發(fā)揮調(diào)節(jié)作用。然而，排污費(fèi)不可能完全具備稅收的強(qiáng)制性、固定性、權(quán)威性，缺乏強(qiáng)有力的征管法規(guī)作保障，存在收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)偏低或收費(fèi)不足、協(xié)商收費(fèi)等問題，對(duì)環(huán)境污染的遏制難以取得應(yīng)有的效果。[14]另外，從實(shí)證分析的角度而言，我國礦產(chǎn)資源稅的功能定位于國家憑借礦產(chǎn)資源所有權(quán)向采礦單位或個(gè)人收取的礦產(chǎn)資源資產(chǎn)收益，在礦產(chǎn)資源的節(jié)約、集約利用和消費(fèi)上未能發(fā)揮應(yīng)有的調(diào)節(jié)作用。面對(duì)日趨嚴(yán)峻的環(huán)境污染和經(jīng)濟(jì)發(fā)展遇到的資源瓶頸，我國主要通過消費(fèi)稅來發(fā)揮稅收的環(huán)境保護(hù)作用以及促進(jìn)資源節(jié)約、集約利用和消費(fèi)的作用，使資源消費(fèi)稅具備了上述五種功能，導(dǎo)致了消費(fèi)稅在功能定位上的沖突。

(一)調(diào)節(jié)收入分配的功能定位與環(huán)境保護(hù)的功能定位相沖突

環(huán)境污染主要來自于因生產(chǎn)、生活而排放的三廢(廢氣、廢水、固體廢棄物)中所含的有毒有害物質(zhì)。要使稅收在環(huán)境保護(hù)方面取得理想的調(diào)節(jié)作用，首先，必須對(duì)排放污染物的行為征稅；其次，必須對(duì)消費(fèi)時(shí)污染環(huán)境的產(chǎn)品(例如煤炭、成品油、小汽車等)和對(duì)環(huán)境具有潛在破壞、污染的消費(fèi)品(例如鉛蓄電池、汞鎘電池、各種塑料制品)征稅。但是在這些產(chǎn)品當(dāng)中，煤炭、成品油已成為普通民眾生活中必不可少的燃料來源，摩托車已成為民眾的廉價(jià)出行工具。中國汽車銷量連續(xù)六年全球第一，2014年我國汽車銷售量達(dá)2349.1萬輛。[15]至2014年末，我國民用汽車保有量為15 447萬輛，其中民用轎車保有量8307萬輛，私人轎車7590萬輛。[16]隨著中國經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，小汽車已逐漸成為民眾的日常交通工具。含磷洗滌劑、電池等也已成為民眾的生活必需品。對(duì)這些產(chǎn)品征收消費(fèi)稅，無疑會(huì)提高普通民眾的生活成本，導(dǎo)致消費(fèi)稅的累退性，削弱了消費(fèi)稅調(diào)節(jié)收入分配的功能。這也是目前對(duì)煤炭未征收消費(fèi)稅的原因。但是，環(huán)境污染已成為民生之患、民心之痛。而我國尚無獨(dú)立的環(huán)保稅，排污收費(fèi)制度又難以取得理想的環(huán)保調(diào)節(jié)效果，如果對(duì)這些產(chǎn)品不征收消費(fèi)稅，何以遏制環(huán)境污染？何以節(jié)能減排？為了保護(hù)環(huán)境，我國現(xiàn)行消費(fèi)稅按氣缸容量的大小確定汽車消費(fèi)稅稅率的高低，2015年2月25日，2015款carreraGTS市場指導(dǎo)價(jià)155.5萬，2014款3.8Tcoupe市場指導(dǎo)價(jià)349.8萬，2014款3.8Tspider的市場指導(dǎo)價(jià)406.8萬，這些小汽車的氣缸容量均為3.8升，消費(fèi)稅稅率均為25%。2012款C63AMGcoupe的氣缸容量為6.2升，市場指導(dǎo)價(jià)104.8萬，2014款RS5coupe特別版氣缸容量為4.2升，市場指導(dǎo)價(jià)109.8萬，2014款spyder氣缸容量4.6升，市場指導(dǎo)價(jià)1338.8萬，2014款spyder werssach package的氣缸容量4.6升，市場指導(dǎo)價(jià)1463.5萬*http://db.auto.sohu.com/price/home.shtml?paixu=0&item=price:100|engineSize:3.6-4.2#condi上網(wǎng)日期：2015-02-25，這些小汽車的消費(fèi)稅稅率均為40%，顯然不利于消費(fèi)稅發(fā)揮調(diào)節(jié)收入分配的作用。魚與熊掌不可兼得，消費(fèi)稅在功能定位上的沖突不可避免。

不僅如此，2015年1月我國生產(chǎn)新能源汽車6599輛，同比增長近5倍，其中純電動(dòng)乘用車2108輛。[17]按照科技部發(fā)布的《國家重點(diǎn)研發(fā)計(jì)劃新能源汽車重點(diǎn)實(shí)施方案(征求意見稿)》，到2020年建立完善的電動(dòng)汽車動(dòng)力系統(tǒng)科技體系和產(chǎn)業(yè)鏈，實(shí)現(xiàn)新能源汽車保有量500萬輛。[17]北京市正在打造新能源汽車推廣應(yīng)用的典范城市。[18]為了鼓勵(lì)新能源環(huán)保汽車的生產(chǎn)和消費(fèi)，根據(jù)《消費(fèi)稅暫行條例》及其實(shí)施細(xì)則，對(duì)這些汽車不征消費(fèi)稅。但是，如果不管新能源環(huán)保汽車的價(jià)格高低一律對(duì)其不征消費(fèi)稅，則又難以發(fā)揮消費(fèi)稅調(diào)節(jié)收入分配的作用。

(二)調(diào)節(jié)收入分配的功能定位與促進(jìn)資源節(jié)約、集約利用的功能定位相沖突

我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展面臨“三期疊加”矛盾，資源、環(huán)境約束加大，高投入、高消耗、偏重?cái)?shù)量擴(kuò)張的發(fā)展方式，老常態(tài)的路子、簡單粗放的發(fā)展路子已難以為繼。依靠科技創(chuàng)新降低資源(尤其是不可再生資源)、能源消耗，促進(jìn)資源節(jié)約、集約利用和消費(fèi)，發(fā)揮科技創(chuàng)新對(duì)資源尤其是不可再生資源的部分替代作用，“轉(zhuǎn)方式、調(diào)結(jié)構(gòu)、促升級(jí)”，將經(jīng)濟(jì)發(fā)展由數(shù)量規(guī)模型轉(zhuǎn)向質(zhì)量效益型，已經(jīng)刻不容緩。在經(jīng)濟(jì)發(fā)展的新常態(tài)下，在我國礦產(chǎn)資源稅尚定位于國家憑借礦產(chǎn)資源所有權(quán)向采礦單位或個(gè)人收取礦產(chǎn)資源資產(chǎn)收益的特定背景下，只能發(fā)揮消費(fèi)稅在促進(jìn)資源節(jié)約、集約利用和消費(fèi)方面的調(diào)節(jié)作用，所以必須對(duì)消費(fèi)品中的不可再生資源產(chǎn)品(例如煤炭、成品油等)或來源于不可再生資源的消費(fèi)品以及生產(chǎn)時(shí)高能耗、高資源消耗的消費(fèi)品征稅，以激勵(lì)資源節(jié)約型產(chǎn)品的生產(chǎn)和消費(fèi)，抑制對(duì)不可再生資源的粗放利用和過度消費(fèi)。但是這些產(chǎn)品中有很多已成為人們的日常生活必需品，而且受人類科學(xué)技術(shù)水平的限制，其中很多消費(fèi)品尚無法替代，對(duì)這些消費(fèi)品征稅會(huì)抑制中低收入階層的消費(fèi)能力，不利于促進(jìn)消費(fèi)、擴(kuò)大內(nèi)需，也不利于發(fā)揮消費(fèi)稅調(diào)節(jié)收入分配的作用。但倘若不對(duì)這些產(chǎn)品征收消費(fèi)稅，則不利于資源尤其是不可再生資源的節(jié)約、集約利用和消費(fèi)。

(三)保護(hù)環(huán)境的功能定位與促進(jìn)資源節(jié)約、集約利用和消費(fèi)的功能定位相沖突

雖然煤炭、成品油等能源產(chǎn)品的節(jié)約、集約利用和消費(fèi)可節(jié)能減排，減少對(duì)大氣、水源和土壤的污染，節(jié)約、集約消費(fèi)來源于礦產(chǎn)品及其制品的消費(fèi)品有利于保護(hù)生態(tài)環(huán)境。但是，如果要通過消費(fèi)稅激勵(lì)清潔能源的消費(fèi)以改善環(huán)境、發(fā)揮清潔能源對(duì)不清潔能源的替代作用，那么，對(duì)用來消費(fèi)的清潔能源、能源產(chǎn)品或來源于清潔能源的產(chǎn)品應(yīng)免征、減征消費(fèi)稅。然而，清潔能源中的不可再生能源也會(huì)逐漸枯竭，如果為了發(fā)揮消費(fèi)稅保護(hù)環(huán)境的作用，對(duì)不可再生的清潔能源、能源產(chǎn)品或來源于不可再生的清潔能源之消費(fèi)品減征或免征消費(fèi)稅，則又不利于不可再生的清潔能源之節(jié)約、集約利用和消費(fèi)。

四、對(duì)我國消費(fèi)稅功能的重新定位

稅收在保護(hù)環(huán)境中的調(diào)節(jié)作用、調(diào)節(jié)機(jī)理，在資源節(jié)約、集約利用中的調(diào)節(jié)作用、調(diào)節(jié)機(jī)理，在收入分配中的調(diào)節(jié)作用、調(diào)節(jié)機(jī)理事實(shí)上是各不相同的。由于環(huán)境污染主要來源于三廢或部分產(chǎn)品的消費(fèi)所產(chǎn)生的有毒有害物質(zhì)以及部分產(chǎn)品對(duì)生態(tài)環(huán)境的潛在危害，面對(duì)日趨嚴(yán)峻的環(huán)境污染，要發(fā)揮稅收在環(huán)境保護(hù)中應(yīng)有的作用，應(yīng)根據(jù)三廢所含的或產(chǎn)品(例如煤炭、成品油)的消費(fèi)所產(chǎn)生的有毒有害物質(zhì)(例如煤炭燃燒時(shí)產(chǎn)生的SO2、NOX，廢水中的COD、氨氮等水污染物)之種類，及其對(duì)生態(tài)環(huán)境的危害程度和治理難度確定稅率或單位稅額的高低，并根據(jù)監(jiān)測或估算出的有毒有害物質(zhì)的數(shù)量確定稅負(fù)的輕重，或根據(jù)產(chǎn)品(例如鉛蓄電池、塑料袋)的消費(fèi)對(duì)生態(tài)環(huán)境的潛在危害程度確定單位稅額的高低或稅負(fù)的輕重。

由于任何單位或個(gè)人都有保護(hù)環(huán)境的義務(wù)，因此，不論收入高低或貧富，對(duì)排污單位或個(gè)人以及生產(chǎn)或消費(fèi)這些產(chǎn)品的單位或個(gè)人都要征稅；即使這些產(chǎn)品已成為大眾的生活必需品或者為中低收入階層所消費(fèi)，也要列入征稅范圍，以激勵(lì)排污者使用先進(jìn)的排污技術(shù)或設(shè)備(例如脫硫或廢氣、污水凈化技術(shù)及設(shè)備)，減少三廢中的有毒有害物質(zhì)，激勵(lì)生產(chǎn)者生產(chǎn)、消費(fèi)者消費(fèi)綠色環(huán)保產(chǎn)品，抑制污染環(huán)境、破壞生態(tài)的產(chǎn)品的生產(chǎn)和消費(fèi)。同稅收在環(huán)境保護(hù)中的調(diào)節(jié)作用、調(diào)節(jié)機(jī)理不同，面對(duì)不可再生資源的日趨耗竭以及資源、能源的粗放低效利用或過度消費(fèi)，要發(fā)揮稅收在資源節(jié)約、集約利用和消費(fèi)方面的調(diào)節(jié)作用，國家應(yīng)根據(jù)各種不可再生資源、能源的全球或國內(nèi)儲(chǔ)量，及其耗竭、稀缺程度，是否可替代及其市場需求、供應(yīng)狀況，確定不可再生的能源、資源產(chǎn)品或來源于不可再生的能源、資源產(chǎn)品之稅率或單位稅額的高低。即使這些產(chǎn)品屬于綠色、環(huán)保產(chǎn)品或已成為大眾的生活必需品，也要列入征稅范圍，以激勵(lì)對(duì)不可再生資源、能源的節(jié)約、集約、高效利用和消費(fèi)，抑制對(duì)不可再生能源、資源的粗放、低效利用和消費(fèi)或過度消費(fèi)。與稅收在保護(hù)環(huán)境、資源節(jié)約、集約利用方面的調(diào)節(jié)作用、調(diào)節(jié)機(jī)理不同，由于我國的貧富差距已居高不下[19]，灰色收入進(jìn)一步擴(kuò)大了貧富差距。根據(jù)招商銀行和貝恩公司發(fā)布的《2015中國私人財(cái)富報(bào)告》，2014年末我國(大陸)個(gè)人可投資資產(chǎn)1千萬人民幣以上的高凈值人群規(guī)模已超過100萬人。[20]前10%的家庭占有60.6%的資產(chǎn)，前1%的家庭占有全國1/3以上財(cái)產(chǎn)。[21]我國家庭消費(fèi)模式已呈現(xiàn)出兩極分化，呈現(xiàn)出貧病型、螞蟻型、蝸牛型、穩(wěn)妥型、享樂型消費(fèi)模式。[22]而用來調(diào)節(jié)收入分配的所得稅制還不完善。要發(fā)揮稅收在調(diào)節(jié)收入分配、縮小貧富差距方面的作用，應(yīng)根據(jù)中低收入階層的消費(fèi)能力、消費(fèi)水平以及消費(fèi)品或服務(wù)的價(jià)格來確定高檔消費(fèi)品、高檔服務(wù)、高檔消費(fèi)行為的范圍。在此基礎(chǔ)上，對(duì)高檔消費(fèi)品、高檔服務(wù)、高檔消費(fèi)行為征稅。只要消費(fèi)品或服務(wù)超出了中低收入階層的消費(fèi)能力，為了發(fā)揮稅收調(diào)節(jié)收入分配的作用，即使這些消費(fèi)品并非來源于不可再生資源或者屬綠色環(huán)保產(chǎn)品，即使高檔消費(fèi)行為無害于生態(tài)環(huán)境，也要對(duì)其征稅。

因此，我們不可能設(shè)計(jì)出一種稅，使它在環(huán)境保護(hù)、資源節(jié)約、集約利用與消費(fèi)、收入分配方面都能取得最佳的調(diào)節(jié)效果。既將消費(fèi)稅的功能定位于調(diào)節(jié)收入分配，又定位于環(huán)境保護(hù)或資源的節(jié)約、集約利用與消費(fèi)，會(huì)導(dǎo)致消費(fèi)稅上述三種功能的相互消解。突出消費(fèi)稅在環(huán)境保護(hù)方面的作用則會(huì)妨礙它在調(diào)節(jié)收入分配方面或資源節(jié)約利用方面發(fā)揮應(yīng)有的作用；反之亦然。賦予消費(fèi)稅太多的功能定位往往使其難以兩全其美。既然環(huán)保稅正在立法，資源稅制正在完善，那么消費(fèi)稅應(yīng)與環(huán)保稅、資源稅進(jìn)行協(xié)同創(chuàng)新，使環(huán)保稅、資源稅、消費(fèi)稅各得其所，將三者的功能分別定位于環(huán)境保護(hù)、資源的節(jié)約集約利用和消費(fèi)、調(diào)節(jié)收入分配。

五、我國消費(fèi)稅制的重構(gòu)

每一個(gè)稅種的功能定位決定了它的制度設(shè)計(jì)。消費(fèi)稅的功能應(yīng)定位于調(diào)節(jié)收入分配并引導(dǎo)人們健康消費(fèi)。因此，必須對(duì)我國現(xiàn)行消費(fèi)稅制加以重構(gòu)。

(一)調(diào)整消費(fèi)稅的征收范圍

1.將消費(fèi)時(shí)會(huì)污染環(huán)境、破壞生態(tài)的不可再生能源產(chǎn)品等大眾消費(fèi)品(例如成品油、煤炭、鞭炮、焰火)或生活必需品，以及對(duì)生態(tài)環(huán)境具有潛在危害的大眾消費(fèi)品(例如鉛蓄電池、塑料制品)或生活必需品，列入環(huán)保稅的征收范圍，不再列入消費(fèi)稅征收范圍。將不可再生能源資源產(chǎn)品(例如煤炭、成品油)或來源于不可再生能源、資源的大眾消費(fèi)品及生活必需品列入資源稅的征收范圍，亦不再列入消費(fèi)稅征收范圍。

2.將原消費(fèi)稅中的稅目“小汽車”調(diào)整為“高檔交通工具及其零部件”，其中的“高檔交通工具包括小汽車、私人飛機(jī)、游艇等供私人乘用的高檔船舶等”。

3.由于化妝品中的中低檔化妝品已成為中低收入階層的消費(fèi)品，為了降低消費(fèi)稅的累退性，應(yīng)將原稅目“化妝品”調(diào)整為“高檔化妝品”。

4.增設(shè)“高檔服飾”稅目。

5.增設(shè)“高檔服務(wù)”稅目。對(duì)娛樂業(yè)除征收營業(yè)稅外，還應(yīng)對(duì)其中的高消費(fèi)行為(例如休閑度假消費(fèi)、桑拿洗浴消費(fèi)、高爾夫球場消費(fèi)、夜總會(huì)消費(fèi)等)再征收消費(fèi)稅。

6.保留原稅目中的“煙”、“貴重首飾及珠寶玉石”。

7.將稅目“酒及酒精”調(diào)整為“酒”。

8.以列舉規(guī)定和概括規(guī)定相結(jié)合的方式確定消費(fèi)稅稅目，增設(shè)稅目“其他高檔消費(fèi)品”。 “其他高檔消費(fèi)品”包括高檔家具、電器、文物、古董、字畫、手表、茶葉、高爾夫球及球具等。

(二)改革計(jì)征方法

中低收入階層的收入水平?jīng)Q定了其消費(fèi)能力。除煙、酒等易成癮的消費(fèi)品外，中低收入階層中的理性消費(fèi)者往往會(huì)根據(jù)自己的消費(fèi)能力來決定是否購買某種商品或接受某種服務(wù)，而某種商品或服務(wù)是否超越了中低收入階層的消費(fèi)能力是由商品或服務(wù)的價(jià)格決定的。每一類或每一種商品、服務(wù)都有高、中、低檔之分，都有適合其消費(fèi)的人群。除煙、酒外，應(yīng)根據(jù)各類、各種消費(fèi)品或服務(wù)的價(jià)格以及中低收入階層的消費(fèi)能力來確定商品或服務(wù)是否屬于高檔消費(fèi)品、高檔服務(wù)，是否應(yīng)將其列入消費(fèi)稅的征收范圍。通過價(jià)格確定了各類、各種商品或服務(wù)的消費(fèi)稅起征點(diǎn)后，應(yīng)進(jìn)一步劃分出若干檔次，按其價(jià)格實(shí)行超率累進(jìn)征收或超額累進(jìn)征收。以交通工具為例，對(duì)以成品油為原料，行駛時(shí)污染環(huán)境、破壞生態(tài)的交通工具可按氣缸容量大小征收環(huán)保稅，但不應(yīng)按其氣缸容量大小而應(yīng)按其價(jià)格征收消費(fèi)稅。

為了倡導(dǎo)資源節(jié)約、綠色環(huán)保的生活方式，可通過資源稅來限制對(duì)不可再生資源、能源產(chǎn)品或來源于不可再生資源、能源的產(chǎn)品之消費(fèi)，通過環(huán)保稅限制污染環(huán)境、破壞生態(tài)的產(chǎn)品或?qū)ι鷳B(tài)環(huán)境有潛在危害的產(chǎn)品之消費(fèi)。除此之外，即使其他產(chǎn)品屬于高檔消費(fèi)品或奢侈品，也不應(yīng)限制其消費(fèi)。除了消費(fèi)這些產(chǎn)品外，不應(yīng)讓消費(fèi)者感受到稅收痛苦。對(duì)于煙、酒類易成癮的消費(fèi)品，即使通過實(shí)行價(jià)外稅使消費(fèi)者感受到了稅收痛苦，也不能抑制成癮者對(duì)煙、酒的消費(fèi)。為了通過消費(fèi)稅籌集更多的財(cái)政收入以轉(zhuǎn)移支付給低收入群體，同時(shí)也為了擴(kuò)大內(nèi)需，消費(fèi)稅仍應(yīng)實(shí)行價(jià)內(nèi)稅。

(三)加大對(duì)進(jìn)出境高檔消費(fèi)品的關(guān)稅征繳力度

由于我國對(duì)進(jìn)口高檔商品征管不嚴(yán)，導(dǎo)致奢侈品消費(fèi)向海外市場轉(zhuǎn)移。[4]2014年中國人在全球奢侈品消費(fèi)達(dá)1060億美元，其中境外奢侈品消費(fèi)達(dá)810億美元，占中國人全球奢侈品消費(fèi)的76%。為了防止奢侈品消費(fèi)稅收大量流失，應(yīng)加大對(duì)進(jìn)境高檔消費(fèi)品或奢侈品的關(guān)稅征管力度，對(duì)攜帶入境的低稅或零稅的高檔消費(fèi)品、奢侈品應(yīng)補(bǔ)繳關(guān)稅。

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