房地產(chǎn)企業(yè)所得稅匯算清繳工作中的風(fēng)險管理

林春微

摘要：房地產(chǎn)企業(yè)從2002年被納入稅收專項檢查以來，今年已是連續(xù)12年被納入檢查范圍，所得稅的稽查已成為稅務(wù)機關(guān)查補稅款的主要來源，稽查給企業(yè)帶來滯納金和行政處罰的風(fēng)險。所得稅匯算清繳工作是為以后稅務(wù)機關(guān)稽查降低風(fēng)險的關(guān)鍵環(huán)節(jié)，通過所得稅匯算清繳使企業(yè)正確認識和調(diào)整會計與稅法間的差異，按照稅法的規(guī)定和要求進行納稅調(diào)整，以降低涉稅風(fēng)險。本文以房地產(chǎn)所得稅匯算清繳中應(yīng)著重注意的幾個方面進行探討。

關(guān)鍵詞：房地產(chǎn)企業(yè) 所得稅匯算 清繳 風(fēng)險管理

一、掌握（國稅發(fā)〔2009〕31號）文件

房地產(chǎn)企業(yè)所得稅由地方稅務(wù)機關(guān)給定的毛利率按季預(yù)交，年終匯算的征收方式。房地產(chǎn)企業(yè)所得稅匯算清繳主要是以 國稅發(fā)（2009）31號關(guān)于《房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法》為依據(jù)處理，如：文件第九條規(guī)定，開發(fā)產(chǎn)品未完工銷售時按預(yù)定毛利率計算出毛利額，計入應(yīng)納稅所得額。完工后，計算出實際毛利額與其對應(yīng)的預(yù)計毛利額之間的差額，計入應(yīng)納稅所得額。年終所得稅匯算時將本期預(yù)售收入，按照稅收規(guī)定的預(yù)計毛利率計算的預(yù)計毛利金額；本期將預(yù)售收入轉(zhuǎn)為銷售收入，轉(zhuǎn)回以前已按稅收規(guī)定征稅的預(yù)計毛利的數(shù)額。

二、關(guān)注稅收法規(guī)的變化

應(yīng)關(guān)注稅收法規(guī)的變化給企業(yè)帶來的納稅影響。如總局2011年第25號公告、省局2011年第3號取消了企業(yè)資產(chǎn)損失所得稅稅前扣除的事前審批，改為企業(yè)自行申報后在稅前扣除，未經(jīng)申報的資產(chǎn)損失，不得在稅前扣除，企業(yè)自行申報分清單申報和專項申報。年度匯算清繳申報時，將資產(chǎn)損失申報材料和納稅資料作為企業(yè)所得稅納稅申報表的附件向主管稅務(wù)機關(guān)報送，這一變化使企業(yè)順利地通過對資產(chǎn)損失稅前扣除申報，但也存在資產(chǎn)損失是否全額稅前扣除的風(fēng)險。如企業(yè)2013年會計上確認損失245萬，投資損失申報245萬，經(jīng)納稅評估后資產(chǎn)損失稅前扣除為219萬，差額26萬應(yīng)作為納稅調(diào)增，填寫在納稅納稅申報表附表三、附表十一。

如《實施條例》第三十八條規(guī)定非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數(shù)額的部分，準予稅前扣除，但要提供金融企業(yè)的同期同類貸款利率情況說明。 根據(jù)第三十八條企業(yè)很難提供同期同類貸款利率證明，如，企業(yè)本年發(fā)生利息為1110萬元，貸款利率分別為6.15%、8.04%、8.5%、12%，難以判斷利息能否全額稅前列支。溫州地稅規(guī)定，企業(yè)可以參考浙江省金融企業(yè)公布的同期同類平均利率（2013年17.09%）可以稅前列支利息，并以合法憑證入賬，如不符合以上條件應(yīng)作為納稅調(diào)增。如，對有爭議的企業(yè)員工統(tǒng)一服飾費用問題有明確規(guī)定，《實施條例》第二十七條的規(guī)定，可以作為企業(yè)合理的支出給予稅前扣除，作為經(jīng)營管理費用扣除。

三、對會計核算進行一次全面的審核，確保核算的正確

企業(yè)所得稅匯算清繳是以會計核算為基礎(chǔ)，會計核算是否正確直接關(guān)系到所得稅匯算清繳結(jié)果的準確性，同時會計核算也影響所得稅匯算清繳的涉稅風(fēng)險程度。房地產(chǎn)企業(yè)許多會計業(yè)務(wù)是跨年度延續(xù)，因此企業(yè)在所得稅匯算清繳前不僅只對當年會計業(yè)務(wù)審查，不要忽略相關(guān)聯(lián)的往年會計業(yè)務(wù)。在審核會計業(yè)務(wù)時要注意以下幾方面：開發(fā)項目之間費用劃分是否清楚。期間費用與開發(fā)成本區(qū)分，特別模型制作費、售樓處、贈送禮品、利息等可否按會計準則的規(guī)定進行歸集和分配。開發(fā)成本的歸集情況，特別是成本的取得是否合規(guī)、成本分攤是否合理、已完工產(chǎn)品是否結(jié)轉(zhuǎn)。計稅成本的計算，特別是住宅、商鋪、車位、辦公樓之間成本計算及成本結(jié)轉(zhuǎn)方法是否正確。營業(yè)稅金及附加是否造成重復(fù)扣除。收入確認情況，完工產(chǎn)品和未完工產(chǎn)品收入確認是否按規(guī)定及價外費收入。取得的原始發(fā)票是否合格、合法、合理，如對異地發(fā)票審核、對不齊全的發(fā)票、甲種材料稅點差額和工程量及時補救措施。應(yīng)繳稅費是否繳足，相關(guān)稅務(wù)資料備案情況等。預(yù)提費用科目是否符合文件規(guī)定，準備資料是否齊全。超差額部分開發(fā)項目后期成本、費用及時進入當期成本，及時結(jié)轉(zhuǎn)成本。遞延所得稅資產(chǎn)科目中的可抵扣時間性差異是否和相關(guān)業(yè)務(wù)結(jié)轉(zhuǎn)。檢查長期掛應(yīng)付賬款和其他應(yīng)付款科目。關(guān)聯(lián)企業(yè)資金的利息的調(diào)整。通過自查自檢，企業(yè)可以及時發(fā)現(xiàn)和解決日常稅務(wù)管理中存在的問題和潛在的風(fēng)險，保證所得稅匯算清繳的準確性。

四、充分利用稅法規(guī)定扣除的標準和范圍

按稅費規(guī)定，在稅法允許的費用標準和范圍充分抵扣，比較會計制度與所得稅政策，全面調(diào)整其間的差異。應(yīng)注意的問題：把握費用扣除標準，對超標費用進行應(yīng)納稅所得額的調(diào)整。對時間性差異進行納稅調(diào)整，如廣告費、業(yè)務(wù)宣傳費在以后年度結(jié)轉(zhuǎn)等方面的納稅調(diào)整。國稅發(fā)（2009）31號規(guī)定：未完工開發(fā)產(chǎn)品銷售收入可以作為計算業(yè)務(wù)招待費、業(yè)務(wù)宣傳費、廣告費的基數(shù)。費用扣除標準如下：

工資薪金支出企業(yè)實際發(fā)生的合理工資薪金支出，準予扣除。要注意工資的合理性。

職工福利費支出 不超過允許稅前扣除的工資總額14%，允許扣除，如有年末余額，未使用部分應(yīng)沖回。

工會經(jīng)費支出不超過允許稅前扣除的工資總額2%，憑工會組織開具的《工會經(jīng)費收入專用收據(jù)》在稅前扣除。

職工教育經(jīng)費支出不超過允許稅前扣除的工資總額2.5%，準予扣除，超過部分，準許在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。

業(yè)務(wù)招待費支出企業(yè)發(fā)生的符合條件的業(yè)務(wù)招待費支出，按其實際發(fā)生額的60%，但不能超過當年度收人的5‰扣除，超額部分做為納稅調(diào)增。

廣告費、業(yè)務(wù)宣傳費的支出企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費支出，不超過當年收人的15%的部分，準予扣除；超過部分，準予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。

銷售代理費，企業(yè)發(fā)生手續(xù)費及傭金不得超過服務(wù)協(xié)議或合同確認的收入金額的 5%，并且中介服務(wù)機構(gòu)具有合法經(jīng)營資格和以轉(zhuǎn)賬方式支付，除委托個人代理外。不符合條件的部分作為納稅調(diào)增。

捐資支出企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈支出，不超過年度會計利潤總額12%的部分，準予稅前扣除。企業(yè)為地震災(zāi)區(qū)及特定事項的捐贈可以全額扣除，超支部分納稅調(diào)增。endprint

加計扣除 有安置殘疾人員支付的工資，據(jù)實扣除的基礎(chǔ)上可以100%加計扣除。

防暑降溫費支出 按每人規(guī)定標準支出，超過部分納稅調(diào)增 。

補充養(yǎng)老保險費、醫(yī)療費，分別在不超過職工工資總額5%內(nèi)準予稅前扣除，超過部分納稅調(diào)增。

五、對不明確的事項處理

在所得稅匯算清繳工作遇到的難題，是對不明確的稅務(wù)事項的處理 。如預(yù)提費用科目，雖然該科目會計準則已經(jīng)取消 ，但在實際工作中還需要增設(shè)，一般情況下，稅務(wù)部門要求企業(yè)對預(yù)提費用科目的年末余額全額調(diào)整，如果預(yù)提費用科目中核算內(nèi)容真實并符合國稅發(fā)（2009）31號文件，該部分費用不需要納稅調(diào)增 ；如對3年以上應(yīng)付賬款，稅務(wù)機關(guān)也要求并入應(yīng)納稅所得額。當企業(yè)在匯算清繳中和稅務(wù)機關(guān)人員就某些問題出現(xiàn)不同看法，企業(yè)應(yīng)委婉的表達不同意見，切忌導(dǎo)致對立，收集有效證據(jù)，規(guī)避稅務(wù)風(fēng)險。

六、熟悉當?shù)刂鞫悇?wù)機關(guān)稅收政策 爭取優(yōu)惠政策

在計算和確認應(yīng)納稅所得額以及應(yīng)納稅額時會涉及到一些稅收優(yōu)惠政策，按稅務(wù)機關(guān)要求進行審批或備案，才可以享受稅收優(yōu)惠。因此，企業(yè)必須把握好政策與時機，按照稅法的規(guī)定，履行必要的程序。如納稅人延期申報、延期繳納各種稅款、低稅率土地增值稅、免征土地使用稅、財產(chǎn)損失等事項時都應(yīng)當及時向主管稅務(wù)機關(guān)備案。經(jīng)主管稅務(wù)機關(guān)的批復(fù)后，才可進行稅前扣除，以避免多繳納所得稅。

七、正確填寫申報表，提前進行申報

所得稅納稅申報表是企業(yè)是否履行所得稅匯算清繳義務(wù)的法律證明。填報申報表，要注意表和表之間的邏輯關(guān)系，表里數(shù)據(jù)正確性，如附表三中房地產(chǎn)企業(yè)預(yù)售收入計算的預(yù)計利潤、附表四中可結(jié)轉(zhuǎn)以后年度彌補的虧損額、附表八中以前年度累計結(jié)轉(zhuǎn)扣除額、主表中本年累計實際已預(yù)繳的所得稅額等。如果納稅申報表錯了，那么實際繳納的稅款也就不正確，所得稅匯算清繳的風(fēng)險依然存在。

簡而言之，企業(yè)加強會計核算，由于稅法的剛性要求，會計處理的選擇盡可能趨同于稅法，按照稅法的規(guī)定履行所得稅匯算清繳納稅申報義務(wù)，達到減輕稅負的目的。

參考文獻：

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