煤炭企業(yè)研發(fā)費(fèi)用稅前扣除探討

丁紹興

摘要：科學(xué)技術(shù)是第一生產(chǎn)力，企業(yè)作為科技創(chuàng)新的主體，在經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)轉(zhuǎn)型、建立創(chuàng)新型國家等方面發(fā)揮著重要作用，同時從事科技研發(fā)也意味著失敗和風(fēng)險，因此國家在政策、法規(guī)等方面鼓勵企業(yè)從事研發(fā)。本文就國家稅務(wù)總局和財政部出臺的企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用稅前扣除管理辦法在煤炭企業(yè)應(yīng)用以及煤炭開采企業(yè)從事研發(fā)活動發(fā)生的研發(fā)費(fèi)用在申報企業(yè)所得稅時享受加計扣除稅收優(yōu)惠政策的一些做法進(jìn)行了介紹，以及在實踐中需要注意的事項，并就有關(guān)問題提出了建議等進(jìn)行了探討。

關(guān)鍵詞：煤炭企業(yè) 研發(fā)費(fèi)用 扣除

一、煤炭企業(yè)研發(fā)費(fèi)用稅前扣除的政策背景

煤炭開采受地質(zhì)等自然條件制約，為了建立高產(chǎn)高效礦井，滿足國家對安全、環(huán)保不斷提高的要求，企業(yè)不斷加大研發(fā)投入，為了鼓勵企業(yè)科技創(chuàng)新，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)轉(zhuǎn)型，《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》及其實施細(xì)則規(guī)定，企業(yè)研究開發(fā)新產(chǎn)品、新技術(shù)、新工藝發(fā)生的研發(fā)經(jīng)費(fèi)，在申報企業(yè)所得稅時可以加計扣除。為貫徹落實企業(yè)所得稅法及其實施條例。國家稅務(wù)總局2008年以國稅發(fā)（2008）116號文頒發(fā)了《企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用稅前扣除管理辦法（試行）》的通知，明確了研發(fā)費(fèi)用實行加計扣除的項目要求，扣除費(fèi)用內(nèi)容、對外委合作開發(fā)、企業(yè)集團(tuán)研究開發(fā)等，規(guī)定了向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報加計扣除需提供的資料等。

2013年財政部、國家稅務(wù)總局針對116號文執(zhí)行中存在不明晰的問題，以財稅（2013）70號文下發(fā)了《研究開發(fā)費(fèi)用稅前加計扣除有關(guān)政策明確》，擴(kuò)大了研發(fā)費(fèi)用加計扣除范圍，由原來的八類增加到十三類，對中介機(jī)構(gòu)的鑒證、項目鑒定的科技部門層級都有具體規(guī)定。 煤炭行業(yè)傳統(tǒng)上屬勞動密集型行業(yè)，近幾年來，由于國家對環(huán)境保護(hù)、安全監(jiān)管標(biāo)準(zhǔn)的提高，從客觀條件看，隨著礦井淺部煤層開采枯竭，礦井煤層向深部開采，普遍面臨著水、火、瓦斯、地溫、地壓等自然災(zāi)害影響，促使企業(yè)不斷加大科技投入，因此，做好研發(fā)費(fèi)用的加計扣除，充分利用國家的稅收優(yōu)惠政策，就成為煤炭企業(yè)應(yīng)該考慮的問題。

二、煤炭企業(yè)研發(fā)費(fèi)用稅前扣除的具體做法

第一，企業(yè)發(fā)生的研發(fā)支出的會計處理

企業(yè)發(fā)生的研發(fā)支出：

發(fā)生時：按研究開發(fā)項目分別按費(fèi)用化支出和資本化支出進(jìn)行明細(xì)核算，對不滿足資本化條件的，發(fā)生時借記研發(fā)支出（費(fèi)用化支出），滿足資本化條件的，借記研發(fā)支出（資本化支出），貸記有關(guān)科目（具體范圍按116號文和70號文規(guī)定的13大類）；研究開發(fā)項目達(dá)到預(yù)定用途形成無形資產(chǎn)的，按研發(fā)支出（資本化支出）賬面余額，借記無形資產(chǎn)，貸記研發(fā)支出（資本化支出）；月末，將研發(fā)支出（費(fèi)用化支出）賬面余額轉(zhuǎn)入管理費(fèi)用。借記管理費(fèi)用，貸記研發(fā)支出（費(fèi)用化支出）；期末研發(fā)支出賬面余額反映企業(yè)正在進(jìn)行無形資產(chǎn)研究開發(fā)滿足資本化條件的支出。企業(yè)在年度向稅務(wù)機(jī)關(guān)匯算清繳企業(yè)所得稅時，對計入損益未形成無形資產(chǎn)的，允許再按當(dāng)年實際發(fā)生額50%直接抵扣當(dāng)年應(yīng)納稅所得額；對形成無形資產(chǎn)的，按照該無形資產(chǎn)的150%在稅前攤銷，攤銷期限不得低于10年。

第二，企業(yè)向稅務(wù)機(jī)關(guān)申請研發(fā)支出加計扣除，要符合國稅發(fā)（2008）116號文和（2013）70號文的要求，向稅務(wù)機(jī)關(guān)報送如下資料：

自主、委托、合作研究開發(fā)項目計劃書和研究開發(fā)費(fèi)預(yù)算；自主、委托、合作研究開發(fā)專門機(jī)構(gòu)或項目組的編制情況和專業(yè)人員名單；自主、委托、合作研究開發(fā)項目當(dāng)年研究開發(fā)費(fèi)發(fā)生時情況歸集表；企業(yè)總經(jīng)理辦公會議或董事會關(guān)于自主委托、合作研究開發(fā)項目立項決議文件；委托、合作研究開發(fā)項目的合同或協(xié)議；研究開發(fā)項目的效用情況說明、研究成果等資料。

為此，企業(yè)必須從以下幾個環(huán)節(jié)加強(qiáng)管理，做好研發(fā)支出加計扣除工作：

（一）項目立項

初步立項： 每年末，由礦總工程師牽頭組織工程技術(shù)人員編制全礦下一年度科研項目，并組織初審；委托科技部門牽頭審查：在礦對年度科技項目審查的基礎(chǔ)上報送市科技局備案，由市科技局從大專院校、科研機(jī)構(gòu)、大型企業(yè)組織有關(guān)專家審查，為便于研發(fā)項目加計扣除工作順利進(jìn)行，企業(yè)應(yīng)建議科技部門在項目審查時邀請有關(guān)稅務(wù)部門人員提前介入，參與項目鑒定；下達(dá)科研計劃：在科研部門鑒定通過后由公司下達(dá)年度科研項目計劃，計劃中包括項目名稱、科研形式（是自主或外委）等。

（二）落實科研主體

在公司下達(dá)年度科研計劃后，企業(yè)應(yīng)落實科研主體，主要是：1自主開發(fā)項目應(yīng)該成立 科研項目組，明確項目組負(fù)責(zé)人和項目組成員，并由項目組編制項目預(yù)算，報礦有關(guān)部門審查。2外委科研項目 由于科研項目的特殊性，許多科研項目并不適用招投標(biāo)，礦上應(yīng)組織有關(guān)專家與科研機(jī)構(gòu)商談，確定項目實施的科研機(jī)構(gòu)及報價，在此基礎(chǔ)上加上礦相關(guān)的配套費(fèi)用，構(gòu)成外委科研項目預(yù)算。

（三）科研項目日常監(jiān)管

科研項目組應(yīng)每月向礦有關(guān)部門（財務(wù)、項目監(jiān)管部門）報送科研項目進(jìn)度報表，財務(wù)人員應(yīng)和項目人員溝通協(xié)調(diào)，對計入研發(fā)項目的十三類費(fèi)用，按科研項目明細(xì)分別核算。

（四）項目竣工，提交研究成果報告

自營科研項目由項目組出具研究報告，外委科研項目，按合同由外委單位出具。

三、煤炭企業(yè)研發(fā)費(fèi)用稅前扣除注意事項

第一，由于國稅發(fā)（2008）116號文和財稅（2013）70號文明確了13大類可加計扣除費(fèi)用必須是企業(yè)從事《國家重點(diǎn)支持的高新技術(shù)領(lǐng)域》和國家發(fā)改委等部門公布的《當(dāng)前優(yōu)先發(fā)展高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)化重點(diǎn)領(lǐng)域指南2007年度》規(guī)定的研究開發(fā)活動，而稅務(wù)人員并非都熟悉相關(guān)領(lǐng)域，因此在項目由科技部門審查時邀請稅務(wù)人員參加，提前介入，利于工作開展。

其次，會計核算中的研發(fā)支出，不論是費(fèi)用化支出還是資本化支出，項目必須是企業(yè)年度研發(fā)計劃安排（經(jīng)科技部門參與鑒定）的項目。

第二，研發(fā)費(fèi)用準(zhǔn)確歸集核算至關(guān)重要。由于煤礦在從事生產(chǎn)經(jīng)營的同時又從事研發(fā)活動，研發(fā)費(fèi)用和生產(chǎn)經(jīng)營費(fèi)用正確歸集劃分至關(guān)重要。企業(yè)應(yīng)該注意以下幾點(diǎn)：endprint

研發(fā)人員應(yīng)該相對穩(wěn)定，業(yè)務(wù)安排相對固定，從事研發(fā)人員的工資薪金性支出與從事生產(chǎn)經(jīng)營人員的工資薪金支出易區(qū)分；研發(fā)項目領(lǐng)用的原材料、燃料，料單應(yīng)注明項目用途，并經(jīng)項目負(fù)責(zé)人簽字，以便財務(wù)人員按明細(xì)核算；相關(guān)用于研發(fā)支出的費(fèi)用報銷需經(jīng)項目負(fù)責(zé)人確認(rèn)；用于研發(fā)活動的儀器儀表、設(shè)備折舊費(fèi)和租賃費(fèi)相對應(yīng)的資產(chǎn)和生產(chǎn)經(jīng)營資產(chǎn)能合理劃分；外委科研項目結(jié)算時不僅要求科研單位出具發(fā)票，還要有相應(yīng)的費(fèi)用支出明細(xì)。

四、建議

第一，建議在企業(yè)年度所得稅匯算清繳前聘請有資質(zhì)的中介機(jī)構(gòu)對企業(yè)研發(fā)費(fèi)用加計扣除進(jìn)行專項審計，出具鑒證意見。具體做法是在研發(fā)計劃下達(dá)后就聘請中介機(jī)構(gòu)參與，核算過程征求中介機(jī)構(gòu)意見。中介鑒定意見并不一定能保證完全滿足稅務(wù)機(jī)關(guān)要求，但有助于研發(fā)支出項目加計扣除的通過。

第二，財務(wù)部門應(yīng)按不同的研發(fā)項目設(shè)置明細(xì)賬分別核算，在每一個研發(fā)項目下，按構(gòu)成研發(fā)支出的13大類分別核算，必要時，財務(wù)人員要建立研發(fā)支出臺賬并定期和研發(fā)人員對賬，便于掌握各研發(fā)項目完工進(jìn)度，以利稅務(wù)機(jī)構(gòu)審查。

第三，關(guān)于研發(fā)活動耗用的原材料、燃料增值稅進(jìn)項稅是否抵扣問題，由于116號文和70號文未予明確，稅企雙方往往曾有異議，我們認(rèn)為，煤礦企業(yè)作為增值稅一般納稅人，從事研發(fā)活動是為了改善企業(yè)安全生產(chǎn)環(huán)境、提高勞動效率，是為企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營服務(wù)的，而這正是增值稅業(yè)務(wù)范圍，應(yīng)該予以抵扣。建議國家予以明確。

第四，委托科研機(jī)構(gòu)從事研發(fā)活動，116號文要求受托的科研機(jī)構(gòu)應(yīng)向委托方提供研發(fā)項目費(fèi)用支出明細(xì)，而受托方提供的明細(xì)不僅包含受托方支出的明細(xì)，還包含受托方合理的利潤，而受托方的合理利潤稅企雙方對該部分費(fèi)用是否加計扣除存有異議；同時稅務(wù)部門在理解時認(rèn)為受托方提供的費(fèi)用支出明細(xì)應(yīng)符合116號文要求，否則不予加計扣除。我們認(rèn)為，首先研發(fā)項目加計扣除是委托方加計扣除而不是受托方，作為委托方支付給受托方的費(fèi)用是實際發(fā)生的；因此應(yīng)加計扣除；其次，基于商業(yè)秘密考慮，受托方提供給委托方的費(fèi)用支出明細(xì)，作為委托方難以核實；第三我們認(rèn)為116號文要求受托方提供費(fèi)用支付明細(xì)，主要是為了考察項目真實性，而不是費(fèi)用支付實際量。在社會分工相對充分情況下，企業(yè)將部分科研項目委托給科研機(jī)構(gòu)，更有利于促進(jìn)生產(chǎn)力發(fā)展，因此建議國家對受托開展研發(fā)活動費(fèi)用支出明細(xì)規(guī)定更明確。

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