試論新會計準(zhǔn)則下應(yīng)付職工薪酬的運用

呂波

摘要：為了進(jìn)一步規(guī)范我國企業(yè)會計準(zhǔn)則中關(guān)于職工薪酬的相關(guān)會計處理規(guī)定，并保持我國企業(yè)會計準(zhǔn)則與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的持續(xù)趨同，2014年1月，財政部在《企業(yè)會計準(zhǔn)則第9號——職工薪酬》（以下簡稱準(zhǔn)則）修訂通知書上明確的規(guī)定，新修訂的《準(zhǔn)則》將在同年的7月1開始在全國的范圍內(nèi)施行。而隨著新修訂《準(zhǔn)則》的施行，相關(guān)企業(yè)如何做到對新政策與新規(guī)定的把握和成熟運用也就迫在眉睫，通過對新會計準(zhǔn)則在相關(guān)規(guī)定與政策方面的新要求進(jìn)行探討，從而為以新準(zhǔn)則在職工薪酬的運用上提供一份淺陋的對比資料，使企業(yè)能更好的把握相關(guān)尺度。

關(guān)鍵詞：職工薪酬 新會計準(zhǔn)則 對比 運用

一、新會計準(zhǔn)則在施行后出現(xiàn)的主要差別

（一）定義與內(nèi)容的不同

新修訂《準(zhǔn)則》在職工薪酬的定義上，主要是指企業(yè)在雇傭職工并獲得增值服務(wù)或者在解除勞動關(guān)系后，所要支付的各種形式的報酬與補償。其中職工薪酬主要包括短期薪酬、離職后福利、辭退福利等相關(guān)福利。

（二）范圍上的不同

職工的范圍上，除了與企業(yè)訂立勞動合同的所有人員外，職工范圍還包括雖未與企業(yè)訂立勞動合同但由企業(yè)正式任命的人員。此外，針對此前頗具爭議的勞務(wù)派遣問題，新準(zhǔn)則明確了那些向企業(yè)所提供服務(wù)與職工所提供服務(wù)類似的人員也都屬于職工的范疇，而不管其是否與企業(yè)訂立勞動合同或由其正式任命，這樣的情況涵蓋了通過企業(yè)與勞務(wù)中介公司簽訂用工合同而向企業(yè)提供服務(wù)的人員。另外，在職工薪酬的使用范圍上也進(jìn)一步擴充，企業(yè)按照相關(guān)要求與合約為職工直系家屬、受贍養(yǎng)人以及其他受益人等相關(guān)人員提供的福利保障也包含在職工薪酬的范疇內(nèi)。新修訂《準(zhǔn)則》在職工薪酬的規(guī)定與標(biāo)準(zhǔn)要求上，首次明確了離職后的福利的內(nèi)容，準(zhǔn)則職工薪酬范圍的擴大勢必增加計入產(chǎn)品或損益的成本。

（三）會計處理的不同

新修訂《準(zhǔn)則》在薪酬費用的歸集與分類上，進(jìn)行了原則性的闡述，確定以職工為企業(yè)提供相關(guān)增值服務(wù)為會計計算期間，把職工為企業(yè)提供實際發(fā)生的短期薪酬確認(rèn)為負(fù)債，并進(jìn)一步的歸納到當(dāng)期的損益中，而以往則是除了工資津貼和福利費按受益對象計入資產(chǎn)、成本或當(dāng)期費用外，其他職工薪酬則全部計入當(dāng)期費用。另外，在第六條的相關(guān)規(guī)定上明確的說明，職工所享有的福利費，要在實際發(fā)生時，以實際發(fā)生的金額為依據(jù)，并進(jìn)一步的納進(jìn)當(dāng)期的損益或者資產(chǎn)成本上。而職工所享有的福利屬于非貨幣性，福利計量統(tǒng)一采用公允價值計量，但公允價值無法可靠獲得時，可以采用成本計量。這主要是解決原準(zhǔn)則中非貨幣性福利計量不一致的問題，并提高準(zhǔn)則的可操作性。

二、新會計準(zhǔn)則的職工薪酬核算與運用

與2006年發(fā)行的新會計準(zhǔn)則相比，今年所發(fā)行的新會計準(zhǔn)則在內(nèi)容上具有了較大的跨越，新增加帶薪缺勤、利潤分享、離職后福利以及其他長期工福利等。而相關(guān)企業(yè)在這些新增內(nèi)容的職工薪酬的應(yīng)付上也接受了較大的挑戰(zhàn)，因此下文將對部分新增內(nèi)容在核算與運用方面上進(jìn)行說明。

（一）帶薪缺勤的職工薪酬

企業(yè)應(yīng)當(dāng)在職工提供服務(wù)從而增加了其未來享有的帶薪缺勤權(quán)利時，確認(rèn)與累積帶薪缺勤相關(guān)的職工薪酬，并以累積未行使權(quán)利而增加的預(yù)期支付金額計量。企業(yè)應(yīng)當(dāng)在職工實際發(fā)生缺勤的會計期間確認(rèn)與非累積帶薪缺勤相關(guān)的職工薪酬。對于非累積的帶薪休假，諸如產(chǎn)假、婚假等，由于權(quán)利和義務(wù)不能結(jié)轉(zhuǎn)下期，故會計上不作處理；對于可累積的帶薪休假，由于權(quán)利和義務(wù)可以結(jié)轉(zhuǎn)下期，根據(jù)下一年度預(yù)期休假數(shù)超過帶薪休假數(shù)對應(yīng)的工資金額確認(rèn)為負(fù)債，計入資產(chǎn)成本或當(dāng)期費用；以現(xiàn)金補償未行使的職工累積帶薪休假時，沖減已計提的負(fù)債，差額計入當(dāng)期損益。

例如：甲公司累積帶薪缺勤制度規(guī)定：每個職工每年可享受5個工作日帶薪病假，未使用的病假只能向后結(jié)轉(zhuǎn)一個日歷年度，超過1年未使用的權(quán)利作廢，不能在職工離開公司時獲得現(xiàn)金支付；職工休病假以后進(jìn)先出為基礎(chǔ)，即首先從當(dāng)年可享受的權(quán)利中扣除，再從上年結(jié)轉(zhuǎn)的帶薪病假余額中扣除。2013年12月31日，每個職工當(dāng)年平均未使用帶薪病假為2天。甲公司1 000名職工預(yù)計2014年有950名職工將享受不超過5天的帶薪病假，不需要考慮帶薪缺勤。剩余50名職工每人將平均享受6天半病假，假定這50名職工全部為總部各部門經(jīng)理，平均每名職工每個工作日工資為300元。2013年12月31賬務(wù)處理：

借：管理費用 22?500

貸：應(yīng)付職工薪酬——累積帶薪缺勤 22?500

假定2014年12月31日，上述50名部門經(jīng)理中有40名享受了6天半病假，并隨同正常工資以銀行存款支付。另有10名只享受了5天，那么，上年進(jìn)入管理費用要沖回。2014年賬務(wù)處理：

借：應(yīng)付職工薪酬——累積帶薪缺勤 18?000

貸：銀行存款 18?000

借：管理費用 -4?500

貸：應(yīng)付職工薪酬——累積帶薪缺勤 -4?500

（二）離職后福利的職工薪酬

在新修訂的《準(zhǔn)則》上，第三章運用整章的內(nèi)容對離職后福利進(jìn)行詳細(xì)說明。其中企業(yè)職工在離職的福利計劃上，主要分為設(shè)定提存計劃與設(shè)定受益計劃兩種。而設(shè)定提存計劃一般是職工在與企業(yè)達(dá)成相關(guān)協(xié)議后，由職工以個人名義與相關(guān)獨立基金進(jìn)行離職后福利合約的簽訂，其職工薪酬由獨立基金主要負(fù)責(zé)；提存計劃就是基本養(yǎng)老、失業(yè)保險、企業(yè)年金的概念，即按法律上規(guī)定交費，到員工退休或失業(yè)后，企業(yè)就無進(jìn)一步支付補償?shù)牧x務(wù)。設(shè)定受益計劃，則指的是不包括設(shè)定提存計劃以外的其他離職后福利計劃。受益計劃：商業(yè)性或契約式補充養(yǎng)老支付或醫(yī)療保險或其他相關(guān)計劃，例如：有些銀行、大型國企、央企，規(guī)定凡是在企業(yè)中工作至退休的員工可每月在法定受保范圍外還享受公司給予的1000元；或規(guī)定退休后獲得一套老年公寓，享有終身使用權(quán)；或公司定期向商業(yè)保險公司支付，規(guī)定員工在退休后每月領(lǐng)取800元；或公司自設(shè)資金池，定期繳費以支付未來給予退休員工的費用。endprint

（三）其他長期工福利的職工薪酬

在新修訂的《準(zhǔn)則》上，第五章主要確定了長期工在職工薪酬福利的享用方面。其中明確的規(guī)定了，相關(guān)企業(yè)在雇傭職工前，一定要做好設(shè)定提存計劃的制定，對長期職工在福利的享用上凈負(fù)債或者凈資產(chǎn)進(jìn)行確認(rèn)與計量，做好存檔工作。另外，在長期殘疾職工福利的確認(rèn)上，其所享有的福利水平要以其為企業(yè)所提供到的實際服務(wù)時間進(jìn)行計算，而企業(yè)也要在職工正常提供增值服務(wù)的時間內(nèi)對應(yīng)付長期殘疾福利義務(wù)進(jìn)行確認(rèn)，在進(jìn)行計量工作的過程中，還要做好職工長期殘疾福利在支付方面的可能性進(jìn)行考量，并做好預(yù)期支付期限的確認(rèn)；而對于長期殘疾福利和職工的服務(wù)時間并不存在直接關(guān)系的情況，企業(yè)要以造成職工長期殘疾的事件進(jìn)行考量，并做好福利應(yīng)付義務(wù)的盡責(zé)。

三、新會計準(zhǔn)則實施后對企業(yè)經(jīng)營狀況可能所產(chǎn)生的影響

（一）準(zhǔn)則界定的薪酬更加明確，范圍更大

這意味著會計規(guī)范和監(jiān)管其實趨嚴(yán)了，企業(yè)自助界定和操控的空間縮小了。范圍的擴大的同時進(jìn)入產(chǎn)品的成本也相應(yīng)的提高了，會計核算方面更加接近國際化。

（二）執(zhí)行企業(yè)會計準(zhǔn)則的企業(yè)都會受到不同程度的影響

企業(yè)需按照修訂后的準(zhǔn)則判斷其分類及適用的會計處理方法。特別是對于存在設(shè)定受益計劃（如部分補充養(yǎng)老計劃等）而以前未對其進(jìn)行會計處理的企業(yè)。以前準(zhǔn)則沒有明確設(shè)定受益計劃的會計處理，在實務(wù)中僅在國有企業(yè)改制等特定情況下，按照財務(wù)和國資管理方面的規(guī)定對統(tǒng)籌外離退休福利等予以預(yù)提，并未建立起確認(rèn)此類職工福利的常態(tài)化機制。現(xiàn)在新準(zhǔn)則將這些內(nèi)容納入，也就是建立了確認(rèn)和計量這些事項的常態(tài)化機制，因此原先很多沒有予以確認(rèn)和計量的表外職工福利負(fù)債將納入表內(nèi)，對部分國有和國有控股企業(yè)的報表將產(chǎn)生重大影響。

四、結(jié)束語

綜上所述，今年我國財政部所修訂的新會計準(zhǔn)則在應(yīng)付職工薪酬的運用上增加了部分新的內(nèi)容與要求，其在新修訂與增加的內(nèi)容與要求上主要是立足于我國現(xiàn)存的實際問題。因此對我國大部分企業(yè)來說，其利往往是大于弊的，所以相關(guān)企業(yè)在對《企業(yè)會計準(zhǔn)則第9號——職工薪酬》實行的過程中，要跟緊國家的步伐，面對企業(yè)自身進(jìn)行細(xì)化與規(guī)范實行。

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