關(guān)于建筑施工企業(yè)建造合同執(zhí)行中的幾點思考

中國水利水電第一工程局有限公司 劉波

一、建造合同執(zhí)行中存在的問題

(一)預(yù)計合同總收入、總成本難以確定

建筑施工企業(yè)的工程總造價較大，施工工期長，一般都要跨越一個會計年度，有的甚至是長達數(shù)年，而且建造合同一般為不可取消的合同。施工企業(yè)及其經(jīng)營活動具有施工對象分散且多變、生產(chǎn)的均衡性與可控性均較差以及社會協(xié)作關(guān)系復(fù)雜等特點，所以預(yù)計總收入及總成本的準確預(yù)測存在一定的困難。

由于我國建筑市場競爭激烈以及建設(shè)項目管理不規(guī)范，往往項目招標前工作準備不充分，在簽訂合同時客戶不確定工程量清單或?qū)嵤╉椖康暮贤瑑r款，而且在施工過程發(fā)生涉及索賠變更等影響合同總收入的事項時，客戶不及時出具確認手續(xù)，導(dǎo)致預(yù)計合同總收入難以及時準確調(diào)整。

有些施工項目的特殊性，在項目施工的過程中進行優(yōu)化，存在著邊設(shè)計、邊施工、邊預(yù)算的模式，簽訂合同時難以準確確定合同金額，合同中可變因素較多，在預(yù)計合同總收入時也增加了很大的不確定因素。

建筑施工企業(yè)極其容易受到外部市場經(jīng)濟的影響，如果出現(xiàn)物價上漲、通貨膨脹的情況時，其人工單價、材料費都會比當(dāng)初投標時的價格產(chǎn)生很大的差異，一般都會出現(xiàn)較大幅度的漲價，但實際在與客戶協(xié)商材料、人工費調(diào)差等都存在很大的難度與不確定性，這也影響預(yù)計合同總收入的確定。

建設(shè)企業(yè)施工所處的自然條件和建筑用途的不同，也會使工程的結(jié)構(gòu)、造型和材料不同，施工方法必將隨之發(fā)生變化，很難實現(xiàn)標準化，預(yù)計總成本不能按照歷史經(jīng)驗的數(shù)字和同種工程平均消耗水平來進行計算，還有施工企業(yè)自身管理水平參差不齊，專業(yè)人員的綜合素質(zhì)和工作能力等都在一定程度上影響了對預(yù)計總成本預(yù)計的準確性。

在施工工程中由于一些不確定性因素，也會影響預(yù)計總成本的確定。比如存在邊設(shè)計、邊施工、邊預(yù)算的情況時，在設(shè)計方案沒確定前，無法確定施工方案及施工方法，導(dǎo)致預(yù)計總成本無預(yù)測的依據(jù)，進而影響前期預(yù)計總成本的準確性。

(二)完工百分比難以確定

完工百分比法，是指根據(jù)合同完工進度確認收入與費用的方法。合同完工進度一般可以選用下列方法：一、累計實際發(fā)生的合同成本合同預(yù)計總成本的比例；二、已經(jīng)完成的合同工作量占合同預(yù)計總工作量的比例；三、實際測定的完工進度。完工百分比法可以較好的反映取得收入而進行的工程活動在本會計期間形成的收入、發(fā)生的費用和已完工作量應(yīng)有的經(jīng)營結(jié)果，但由于完工百分比的各種方法確認不是都適用于所有項目，因此選擇適合的完工百分比計算方法就非常重要，完工百分比計算方法選擇的正確與否決定了收入計算準確性與否。

累計實際發(fā)生成本占預(yù)計總成本的方法確定完工百分比時，首先要準確、及時核算已發(fā)生的成本，預(yù)計合同總成本要準確，才能準備確定當(dāng)期確認收入。完工進度與成本掛鉤，充分體現(xiàn)投入產(chǎn)出理論。但是也會存在以下問題：

企業(yè)在施工過程中，這種方法為管理者提供了收入、利潤操作的空間。企業(yè)為了調(diào)節(jié)本期收入或利潤，可以提前或滯后領(lǐng)用材料、對下分包結(jié)算等；或在確定建造合同時調(diào)整預(yù)計合同總成本，增加或降低當(dāng)期合同毛利，這樣都能導(dǎo)致完工進度比例的增大或減小，這就成為了人為的調(diào)節(jié)收入和利潤。

生產(chǎn)要素受宏觀經(jīng)濟影響形成的價格變動引起的成本投入在大幅度增加，再加上在實際施工中返工成本的發(fā)生等無效率的投入。由于企業(yè)的成本受市價的影響較大，當(dāng)市價波動較大且無法預(yù)計價格波動趨勢時，預(yù)計總成本將很難按市價做準確的調(diào)整，這些都會影響完工百分比的準確性。完工進度不準確，將會導(dǎo)致報表項目工程施工與工程結(jié)算不一致，當(dāng)工程施工大于工程結(jié)算時，形成未完施工，這樣會虛增資產(chǎn)；工程施工小于工程結(jié)算，形成預(yù)收賬款，在財務(wù)報表中會虛增負債，這樣都將導(dǎo)致資產(chǎn)和負債的不真實。

由于建造合同的確認一般是以整體造價合同來確認，而不是以每個單元單項工程確認完工進度。項目的整體毛利率是均衡的，不會單獨體現(xiàn)某個單元單項的毛利率。再由于建筑產(chǎn)品的單一性、復(fù)雜性導(dǎo)致了分布分項工程施工過程中價值高施工簡單的部位，成本投入小，其代表的完工程度不一定高，計算的收入價值相對偏低，相反價值不高費時費力的施工部分，其代表的完工程度卻不一定低，但計算的收入?yún)s相對偏高。這種情況下不能真實體現(xiàn)投入與產(chǎn)出的關(guān)系。

二、建造合同實際執(zhí)行中的解決措施

建造合同預(yù)計總收入、總成本的難以確定的主要原因是對事物未來的狀態(tài)不能確定掌握，也就是說人們總是對事物未來的發(fā)展與變化缺乏信息與充分的控制力。這就要求我們實際操作中注意以下幾點：

發(fā)包單位與承包企業(yè)要規(guī)范建造合同的簽訂，保證建造合同準確的執(zhí)行，減少合同風(fēng)險，維護正常的市場經(jīng)濟秩序，促使雙方經(jīng)濟利益的及時流入。

加強對合同執(zhí)行全過程的監(jiān)督管理，對因變更設(shè)計、索賠、非可控因素造成的工程造價變化，應(yīng)及時取得客戶的簽訂，以便財務(wù)部門及時準確的計算合同收入真實反映施工企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績情況。

在預(yù)測建造合同預(yù)計總成本時，要高度重視及提高內(nèi)部管理能力，首先做好項目策劃，做到施工方案先行，各部門積極互相配合，充分考慮到涉及施工項目范圍內(nèi)的人、財、物和可以影響到項目各種因素，做好成本預(yù)測工作。

施工單位應(yīng)該隨著項目施工的進展，動態(tài)地、多形式地開展，而且要與生產(chǎn)諸要素的經(jīng)營管理結(jié)合，在每個會計期末以工程投標報價、客戶已結(jié)算產(chǎn)值為基礎(chǔ)，組織工程技術(shù)、物資、設(shè)備、財務(wù)和計劃合同部測算，對建造合同預(yù)計總成本做動態(tài)調(diào)整，準確預(yù)計未來的合同成本。

對于解決建造合同完工百分比執(zhí)行中的問題，最主要是控制成本、分析成本，準確預(yù)計合同總收入、總成本，確保會計核算準確及時。

一般情況下，企業(yè)應(yīng)以所訂立的單項合同為對象，分別計算和確認各單項合同的收入、費用和利潤，正確核定建造合同的會計核算對象。及時、準確地核算當(dāng)期發(fā)生成本，對發(fā)生的成本與預(yù)計成本進行對比分析，防止人為的操縱利潤行為的出現(xiàn)。

實際發(fā)生的成本超過了預(yù)計成本，如不及時調(diào)整預(yù)計總成本，也會高估當(dāng)期工程完工進度，因此遵循會計的客觀性和謹慎性原則，要增強會計確認的可信度，按施工的實際情況動態(tài)調(diào)整建造合同，確保完工百分比的準確性。

在實際會計核算時，對于無效的成本投入，例如返工成本或是施工中不應(yīng)歸入當(dāng)期的成本等，在確定完工百分比時可以考慮及時增加預(yù)計總成本，以消除對整體完工進度的影響。

加強對成本費用預(yù)測、成本費用控制程序，及時對成本費用進行分析，加強成本費用考核、成本費用審計等管理手段。在上面我不斷提到對建造合同要實行動態(tài)調(diào)整，主要是因為施工企業(yè)的特殊性，工期長，受外界影響較大等，項目最初的預(yù)測不可以達到百分之百分的準確，而且有好多是最初無法預(yù)計到的因素，所以對工程項目計劃工期內(nèi)影響其成本變化的各個因素進行分析，比照最近期已完工程項目或?qū)⑼旯こ添椖康某杀荆瑢ㄔ旌贤趫?zhí)行中有依據(jù)的情況及時調(diào)整，客觀真實的反映施工項目的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果。

建造合同的有效執(zhí)行，對于施工企業(yè)具有重要的意義。所以施工企業(yè)在執(zhí)行建造合的同時，要提高會計人員自身的綜合素質(zhì)，在會計核算時，樹立成本效益觀念、風(fēng)險與收益均衡觀念、資源合理配置觀念、環(huán)境責(zé)任觀念，以保證人盡其才，物盡其用，資源節(jié)約、環(huán)境和諧，為企業(yè)贏得良好的經(jīng)濟效益和社會效益的同時，也能更好的服務(wù)于國家經(jīng)濟建設(shè)，遵照國家制度執(zhí)行。相信隨著建造行業(yè)和會計財務(wù)行業(yè)的不斷發(fā)展，這些問題與困難也將會逐步完善。

[1]企業(yè)會計準則第15號―建造合同（2006）

[2]王文章,趙文生.建造合同實務(wù)[M].經(jīng)濟科學(xué)出版社.

[3]高愛軍.施工現(xiàn)場成本管理[M].中國電力出版社