完善我國(guó)企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)的思考

（國(guó)網(wǎng)冀北電力有限公司平泉縣供電分公司 河北承德067000）

一、內(nèi)部控制審計(jì)的含義

內(nèi)部控制審計(jì)是指委托會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)特定基準(zhǔn)日內(nèi)部控制設(shè)計(jì)與運(yùn)行的有效性進(jìn)行審計(jì)。

（一）內(nèi)部控制審計(jì)的范圍界定。內(nèi)部控制審計(jì)的范圍，既決定著注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)工作中的范圍，同時(shí)也決定了審計(jì)的質(zhì)量、成本和責(zé)任，以及審計(jì)的可行性。內(nèi)部控制審計(jì)的范圍界定包括兩個(gè)方面：一是時(shí)間范圍，二是業(yè)務(wù)范圍。

（二）內(nèi)部控制審計(jì)的目標(biāo)。對(duì)公司財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的有效性發(fā)表意見是財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)的目標(biāo)。這說明內(nèi)部控制審計(jì)目標(biāo)的重點(diǎn)并不是要發(fā)現(xiàn)重大錯(cuò)報(bào)，而是形成關(guān)于內(nèi)部控制有效性的意見。因此，審計(jì)師在內(nèi)部控制審計(jì)中的目標(biāo)是獲得關(guān)于內(nèi)部控制設(shè)計(jì)、執(zhí)行或運(yùn)作有效性的嚴(yán)重弱點(diǎn)或重大缺陷的充分、恰當(dāng)?shù)淖C據(jù)，并為內(nèi)部控制有效性出具鑒證意見。

二、我國(guó)內(nèi)部控制審計(jì)的現(xiàn)狀與問題

近幾年來(lái)，我國(guó)監(jiān)管部門加大了企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范建設(shè)和實(shí)施的力度。但整體看來(lái)，我國(guó)內(nèi)部控制審計(jì)仍處于初步發(fā)展階段，還有很多亟待改進(jìn)之處。

（一）我國(guó)內(nèi)部控制審計(jì)現(xiàn)狀描述。

1.政府制度體系建設(shè)方面。我國(guó)內(nèi)部控制審計(jì)的制度體系正在不斷發(fā)展，且以內(nèi)部控制基本規(guī)范和配套指引的發(fā)布為形成標(biāo)志。但內(nèi)部控制審計(jì)制度體系的建設(shè)是一項(xiàng)長(zhǎng)期的系統(tǒng)工程，而我國(guó)仍處于初步發(fā)展階段，所以政府對(duì)于內(nèi)部控制審計(jì)的監(jiān)管環(huán)境的建設(shè)就顯得更加緊迫和重要。

2.企業(yè)內(nèi)控信息披露方面。內(nèi)部控制信息披露是指上市公司向投資者提供以內(nèi)部控制狀況等相關(guān)信息為內(nèi)容的披露行為。自上海和深圳證券交易所于2006年發(fā)布《上市公司內(nèi)部控制指引》之后，內(nèi)部控制信息披露的格式和內(nèi)容開始相對(duì)規(guī)范。

3.審計(jì)機(jī)構(gòu)審計(jì)執(zhí)行方面?？傮w上看，我國(guó)境內(nèi)外同時(shí)上市的公司內(nèi)控審計(jì)執(zhí)行情況良好，但也應(yīng)注意到，多數(shù)境內(nèi)外同時(shí)上市的公司幾年前即已著手進(jìn)行內(nèi)部控制建設(shè)，逐步摸索到現(xiàn)在，而且與國(guó)內(nèi)主板公司和其他企業(yè)相比，境內(nèi)外同時(shí)上市的公司有著更為完善的管理基礎(chǔ)和更為規(guī)范的內(nèi)部運(yùn)行機(jī)制，從而對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)的推進(jìn)難度也大大降低。所以，在全面評(píng)估我國(guó)企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)的總體現(xiàn)狀時(shí)，應(yīng)充分考慮到這些差別。

（二）我國(guó)內(nèi)部控制審計(jì)存在的問題。

1.政府層面。（1）內(nèi)部控制法制建設(shè)不完善。當(dāng)前我國(guó)對(duì)未按照規(guī)定披露信息或所披露的信息有虛假記載、誤導(dǎo)性陳述或者重大遺漏的上市公司管理層處罰較輕。（2）內(nèi)部控制審計(jì)的監(jiān)管力度不強(qiáng)。一是對(duì)內(nèi)部控制所披露信息監(jiān)管不足。二是對(duì)審計(jì)機(jī)構(gòu)的監(jiān)管不足。三是按內(nèi)部控制水平分類監(jiān)管不足。

2.企業(yè)層面。（1）內(nèi)控信息自愿披露積極性不高。（2）披露的內(nèi)控信息質(zhì)量不高。（3）缺乏內(nèi)控專業(yè)人才。

3.審計(jì)機(jī)構(gòu)層面。（1）審計(jì)機(jī)構(gòu)服務(wù)質(zhì)量參差不齊。從各年度企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)的狀況來(lái)看，各會(huì)計(jì)師事務(wù)所存在的最大差別是內(nèi)控審計(jì)執(zhí)業(yè)能力。（2）信息系統(tǒng)審計(jì)力量不足。目前看來(lái)，絕大部分上市公司及其他企業(yè)有著較高程度的管理信息化水平，相對(duì)應(yīng)的是，部分會(huì)計(jì)師事務(wù)所信息系統(tǒng)審計(jì)力量并不充足，內(nèi)部控制審計(jì)中不能實(shí)施充分的信息系統(tǒng)審計(jì)程序，系統(tǒng)審計(jì)團(tuán)隊(duì)建設(shè)還處于起步階段。（3）內(nèi)部控制審計(jì)業(yè)務(wù)的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)不完善。對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)業(yè)務(wù)的評(píng)價(jià)，缺乏適當(dāng)?shù)臉?biāo)準(zhǔn)對(duì)非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行評(píng)價(jià)，這也是我國(guó)目前的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告中均未披露與非財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的內(nèi)部控制重大缺陷的很重要的一個(gè)原因。

（三）我國(guó)內(nèi)部控制審計(jì)存在問題的根源剖析。

1.政府層面。（1）當(dāng)前我國(guó)上市公司內(nèi)部控制缺陷披露的自愿性和內(nèi)部控制審計(jì)發(fā)展仍處于起步階段，所以在內(nèi)部控制審計(jì)法制建設(shè)和監(jiān)管方面還存在很多有待改善的地方。（2）我國(guó)的內(nèi)部控制法制建設(shè)目前處于部門規(guī)章層面，并未上升至法律法規(guī)層面，導(dǎo)致對(duì)內(nèi)部控制信息虛假披露的處罰較輕和監(jiān)管力度不足的問題。（3）我國(guó)上市公司內(nèi)部控制整體水平偏低，差異顯著。我國(guó)監(jiān)管機(jī)構(gòu)目前還沒有做到可依據(jù)各上市公司內(nèi)部控制水平進(jìn)行分類監(jiān)管，從而導(dǎo)致監(jiān)管重點(diǎn)不突出。（4）企業(yè)實(shí)施內(nèi)部控制審計(jì)依靠政府監(jiān)管部門頒布的內(nèi)部控制規(guī)范文件為政策指引，但是作為新興理論的內(nèi)部控制，在我國(guó)發(fā)展實(shí)施的時(shí)間較短，既缺乏推進(jìn)內(nèi)部控制審計(jì)發(fā)展的專業(yè)人才，也缺少理論支撐與實(shí)踐指導(dǎo)。

2.企業(yè)層面。（1）由于企業(yè)的內(nèi)生需求，外部的監(jiān)管要求只是起到推動(dòng)作用，這就要求企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)加快推動(dòng)實(shí)施。但是目前看來(lái)，大多數(shù)公司對(duì)內(nèi)部控制的認(rèn)識(shí)仍停留在查漏補(bǔ)缺、應(yīng)對(duì)監(jiān)管的層面，因而對(duì)于內(nèi)控審計(jì)缺乏動(dòng)力，內(nèi)控信息自愿披露積極性不高，僅局限于滿足“合規(guī)”要求，不求完善。（2）雖然企業(yè)內(nèi)控規(guī)范體系對(duì)內(nèi)部控制建設(shè)、評(píng)價(jià)、審計(jì)等重要領(lǐng)域做出了原則性的規(guī)定，但對(duì)于部分公司來(lái)說，對(duì)以風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估為基礎(chǔ)的內(nèi)控建設(shè)方法還較為陌生，內(nèi)部控制的自我評(píng)價(jià)也是一項(xiàng)全新的過程。

3.審計(jì)機(jī)構(gòu)層面。（1）2011年是企業(yè)內(nèi)控規(guī)范體系開始實(shí)施的第一年，會(huì)計(jì)師事務(wù)所面臨著嚴(yán)峻的問題考驗(yàn)，既要盡快掌握內(nèi)控審計(jì)技術(shù)方法，又要以風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向做好內(nèi)控審計(jì)工作，同時(shí)，由于對(duì)內(nèi)控審計(jì)業(yè)務(wù)重視程度不夠，技術(shù)準(zhǔn)備不充分的會(huì)計(jì)師事務(wù)所需要進(jìn)一步加強(qiáng)執(zhí)業(yè)規(guī)范的完備程度、內(nèi)控審計(jì)質(zhì)量復(fù)核體系及對(duì)員工的培訓(xùn)。（2）標(biāo)準(zhǔn)的適當(dāng)與否直接影響著最終的目標(biāo)實(shí)現(xiàn)。目前我國(guó)內(nèi)部控制審計(jì)業(yè)務(wù)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)不夠完善的一個(gè)重要原因是內(nèi)部控制具有其特殊性，即以非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)為鑒證對(duì)象，對(duì)其進(jìn)行評(píng)價(jià)是相當(dāng)困難的，要制定一個(gè)適當(dāng)?shù)臉?biāo)準(zhǔn)自然更難。

三、我國(guó)內(nèi)部控制審計(jì)的改進(jìn)措施

對(duì)于我國(guó)企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)在政府制度體系建設(shè)、企業(yè)內(nèi)控信息披露、審計(jì)機(jī)構(gòu)審計(jì)執(zhí)行方面存在的問題，各方應(yīng)該合力將內(nèi)部控制審計(jì)完善化。

（一）加強(qiáng)內(nèi)控審計(jì)的法規(guī)監(jiān)管。目前推動(dòng)我國(guó)內(nèi)控建設(shè)更多的是依靠行政部門的力量，如財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)等，相比較美國(guó)等國(guó)家，我國(guó)在法律層面對(duì)內(nèi)控建立的責(zé)任、義務(wù)并沒有專門加以規(guī)定，更沒有相關(guān)懲戒規(guī)定。因此，我國(guó)應(yīng)盡快修訂和完善法律層面關(guān)于加強(qiáng)國(guó)家對(duì)內(nèi)部控制及其審計(jì)方面的立法。

（二）完善內(nèi)控審計(jì)的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)。首先，對(duì)現(xiàn)行規(guī)范體系中關(guān)于內(nèi)部控制審計(jì)的相關(guān)規(guī)章、文件進(jìn)行梳理，處理相互間不協(xié)調(diào)之處，統(tǒng)一內(nèi)控審計(jì)的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，降低遵循成本和執(zhí)行難度。其次，根據(jù)企業(yè)的實(shí)際情況和對(duì)現(xiàn)實(shí)的需求，相關(guān)監(jiān)管部門應(yīng)開始對(duì)一些典型行業(yè)進(jìn)行調(diào)查，對(duì)其具體運(yùn)作特點(diǎn)、所存在的共性風(fēng)險(xiǎn)和有效的控制措施加以了解，在此基礎(chǔ)上制定并發(fā)布分行業(yè)的內(nèi)控缺陷認(rèn)定的通行做法，為內(nèi)控審計(jì)工作的開展提供更加具有參考價(jià)值和指導(dǎo)意義的標(biāo)準(zhǔn)。

（三）改善內(nèi)控審計(jì)的程序方法。隨著社會(huì)的進(jìn)步和經(jīng)濟(jì)的持續(xù)發(fā)展，企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理模式也隨之發(fā)生變化，內(nèi)控審計(jì)的內(nèi)容和方法也發(fā)生了很大改變。在新環(huán)境條件下，以創(chuàng)新為關(guān)鍵點(diǎn)，通過樹立創(chuàng)新意識(shí)，轉(zhuǎn)變工作方式和工作重點(diǎn)做好內(nèi)控審計(jì)工作，可以進(jìn)一步提高內(nèi)控審計(jì)的監(jiān)督能力和工作質(zhì)量。

1.加強(qiáng)內(nèi)控審計(jì)軟件技術(shù)開發(fā)。隨著內(nèi)控建設(shè)的日益推進(jìn)，內(nèi)控體系建設(shè)的一項(xiàng)最基礎(chǔ)的工作體現(xiàn)為信息化。在信息化環(huán)境下，企業(yè)內(nèi)控進(jìn)行審計(jì)的內(nèi)容變得更為復(fù)雜，審計(jì)技術(shù)的要求更高，審計(jì)部門開發(fā)出與新的環(huán)境相適應(yīng)的審計(jì)軟件的要求更為迫切，加快審計(jì)軟件更新速度，與企業(yè)新環(huán)境下內(nèi)控審計(jì)需要相適應(yīng)。

2.風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)。通過實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部控制審計(jì)，可以找出控制弱點(diǎn)，使內(nèi)控審計(jì)更有針對(duì)性，節(jié)約審計(jì)資源。從風(fēng)險(xiǎn)的角度，通過評(píng)分形式，以定性和定量相結(jié)合的方法對(duì)被審計(jì)對(duì)象的內(nèi)部控制五要素及總體進(jìn)行評(píng)價(jià)，使評(píng)價(jià)更全面、審計(jì)結(jié)論具有更強(qiáng)的說服力、可比性和繼承性。

3.聯(lián)合內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)。將財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)與內(nèi)部控制審計(jì)相結(jié)合，從成本—效益原則考慮，在保證審計(jì)質(zhì)量的前提下，實(shí)行雙重目的審計(jì)可以減少注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作量，節(jié)省審計(jì)成本。

（四）改進(jìn)內(nèi)部控制的內(nèi)部審計(jì)。提高內(nèi)部審計(jì)人員素質(zhì)，完善內(nèi)部審計(jì)工作。這主要體現(xiàn)的是內(nèi)部審計(jì)和外部審計(jì)相互配合的問題。伴隨著內(nèi)部審計(jì)人員素質(zhì)的提高，相對(duì)獨(dú)立性也會(huì)有所提升，內(nèi)部審計(jì)工作將為內(nèi)控審計(jì)工作提供更為合理和有效的審計(jì)證據(jù)，這將對(duì)整合內(nèi)部審計(jì)和外部審計(jì)力量，節(jié)省外部審計(jì)的時(shí)間，提高內(nèi)部控制審計(jì)的效率發(fā)揮更大的作用。

（五）提高審計(jì)人員的能力素質(zhì)。針對(duì)內(nèi)控實(shí)施過程中人才嚴(yán)重缺乏的問題，政府、審計(jì)機(jī)構(gòu)、企業(yè)各方面應(yīng)該共同努力，提高內(nèi)控審計(jì)人員的能力素質(zhì)。首先，財(cái)政部等相關(guān)部門應(yīng)組織探索內(nèi)控人才的培養(yǎng)和認(rèn)證機(jī)制，將內(nèi)控人才的培養(yǎng)推動(dòng)至全社會(huì)范圍內(nèi)。其次，企業(yè)要加大內(nèi)控人才的自主培養(yǎng)力度，可以適當(dāng)借助外部咨詢機(jī)構(gòu)的力量，但應(yīng)注重內(nèi)外審計(jì)相互配合，加強(qiáng)溝通與交流，注重對(duì)本企業(yè)人才的培養(yǎng)和使用。再次，審計(jì)機(jī)構(gòu)要積極培養(yǎng)核心力量，研究探索最新內(nèi)控知識(shí)，跟蹤我國(guó)內(nèi)控建設(shè)推進(jìn)實(shí)施的最新進(jìn)展，加強(qiáng)組織學(xué)習(xí)培訓(xùn)、優(yōu)化業(yè)務(wù)結(jié)構(gòu)，精心組建更加專業(yè)的團(tuán)隊(duì)、提升內(nèi)控審計(jì)的質(zhì)量。最后，審計(jì)師個(gè)人在實(shí)踐中要不斷積累和掌握，提高審計(jì)職業(yè)判斷能力，充分發(fā)揮審計(jì)師個(gè)性，對(duì)重要的實(shí)際發(fā)現(xiàn)進(jìn)行集體審計(jì)判斷。