淺談長(zhǎng)期應(yīng)付款的會(huì)計(jì)處理

肖可君

摘要：本文對(duì)長(zhǎng)期應(yīng)付款方式取得固定資產(chǎn)的企業(yè)中，涉及到的長(zhǎng)期應(yīng)付款的幾項(xiàng)會(huì)計(jì)處理問題進(jìn)行分析，希望對(duì)會(huì)計(jì)人員正確把握和運(yùn)用“長(zhǎng)期應(yīng)付款”的會(huì)計(jì)核算有一定的幫助。

關(guān)鍵詞：長(zhǎng)期應(yīng)付款 會(huì)計(jì)處理

長(zhǎng)期應(yīng)付款主要包括應(yīng)付融資租入固定資產(chǎn)的租賃費(fèi)、以分期付款方式購(gòu)入固定資產(chǎn)（或無形資產(chǎn)）發(fā)生的應(yīng)付款項(xiàng)、采用補(bǔ)償貿(mào)易方式引進(jìn)國(guó)外設(shè)備發(fā)生的長(zhǎng)期應(yīng)付款項(xiàng)等。

一、分期付款購(gòu)入固定資產(chǎn)（或無形資產(chǎn)）的應(yīng)付款項(xiàng)會(huì)計(jì)處理

購(gòu)買固定資產(chǎn)的價(jià)款超過正常信用條件延期支付（分期付款形式：未來支付的款項(xiàng)與現(xiàn)在購(gòu)入固定資產(chǎn)價(jià)值之間是有差異的，存在一個(gè)相當(dāng)于利息的問題），實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，固定資產(chǎn)的成本以購(gòu)買價(jià)款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定。實(shí)際支付的價(jià)款與購(gòu)買價(jià)款的現(xiàn)值之間的差額，應(yīng)當(dāng)在信用期間內(nèi)采用實(shí)際利率法進(jìn)行攤銷，攤銷金額除滿足借款費(fèi)用資本化條件應(yīng)當(dāng)計(jì)入固定資產(chǎn)成本外，均應(yīng)當(dāng)在信用期間內(nèi)確認(rèn)為財(cái)務(wù)費(fèi)用，計(jì)入當(dāng)期損益。

例1：假定A公司2014年1月1日從N公司購(gòu)入A型機(jī)床作為固定資產(chǎn)使用，該機(jī)器已收到，不需安裝。購(gòu)貨合同約定，A型機(jī)床的總價(jià)款為2 000萬元，分3年支付，2014年12月31日支付980萬元，2015年12月31日支付610萬元，2016年12月31日支付410萬元。假定A公司3年期銀行借款年利率為6%。

2014年1月1日購(gòu)入A型機(jī)床時(shí)：固定資產(chǎn)入賬價(jià)值=980×（P/F，6%，1）+610×（P/F，6%，2）+410×（P/F，6%，3）=980×0.943+610×0.890+410×0.840=1 811.44（萬元）（未來現(xiàn)金流量，按一定折現(xiàn)率折現(xiàn)，現(xiàn)值=固定資產(chǎn)入賬價(jià)值）。長(zhǎng)期應(yīng)付款入賬價(jià)值2 000萬元未確認(rèn)融資費(fèi)用=2 000- 1 811.44=188.56（萬元）

會(huì)計(jì)處理為：

借：固定資產(chǎn)——A型機(jī)床 （本金） 1 8 114 400

未確認(rèn)融資費(fèi)用 1 885 600

貸：長(zhǎng)期應(yīng)付款（未來應(yīng)付的本金和利息）20 000 000

2014年12月31日，攤銷未確認(rèn)融資費(fèi)用及支付長(zhǎng)期應(yīng)付款時(shí)：

每期未確認(rèn)融資費(fèi)用攤銷=每期期初應(yīng)付本金余額×實(shí)際利率

每期期初應(yīng)付本金余額=期初長(zhǎng)期應(yīng)付款余額-期初未確認(rèn)融資費(fèi)用余額

未確認(rèn)融資費(fèi)用攤銷=1 811.44×6%=（2 000-188.56）×6%=108.69（萬元）

借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 1 086 900

貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用 1 086 900

借：長(zhǎng)期應(yīng)付款 9 800 000

貸：銀行存款 9 800 000

2015年12月31日，攤銷未確認(rèn)融資費(fèi)用及支付長(zhǎng)期應(yīng)付款時(shí)：

未確認(rèn)融資費(fèi)用攤銷=[（2 000-980）-（188.56-108.69）]×6%=[（1 811.44+108.69）-980]×6%=56.41（萬元）

借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 564 100

貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用564 100

借：長(zhǎng)期應(yīng)付款 6 100 000

貸：銀行存款 6 100 000

2016年12月31日，攤銷未確認(rèn)融資費(fèi)用及支付長(zhǎng)期應(yīng)付款時(shí)：

未確認(rèn)融資費(fèi)用攤銷=188.56-108.69-56.41=23.46（萬元）

最后一年：

借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 234 600

貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用 234 600

借：長(zhǎng)期應(yīng)付款 4 100 000

貸：銀行存款 4 100 000

二、應(yīng)付補(bǔ)償貿(mào)易引進(jìn)設(shè)備款的會(huì)計(jì)處理

在實(shí)踐中，企業(yè)除了通過借款和發(fā)行中長(zhǎng)期債券取得貨幣資金購(gòu)建長(zhǎng)期資產(chǎn)外，還可以采用補(bǔ)償貿(mào)易方式引進(jìn)國(guó)外設(shè)備。補(bǔ)償貿(mào)易方式引進(jìn)國(guó)外設(shè)備，一般情況下，是固定資產(chǎn)使用在前，款項(xiàng)支付在后。如補(bǔ)償貿(mào)易方式引進(jìn)設(shè)備時(shí)，企業(yè)可先取得設(shè)備，設(shè)備投產(chǎn)后，用其生產(chǎn)的產(chǎn)品歸還設(shè)備價(jià)款。當(dāng)然，補(bǔ)償貿(mào)易引進(jìn)國(guó)外設(shè)備，在尚未償還價(jià)款前，也就必然形成企業(yè)的一項(xiàng)長(zhǎng)期負(fù)債。補(bǔ)償貿(mào)易是從國(guó)外引進(jìn)設(shè)備，再用該設(shè)備生產(chǎn)的產(chǎn)品歸還設(shè)備價(jià)款。筆者認(rèn)為，在會(huì)計(jì)核算時(shí)，一方面，引進(jìn)設(shè)備的資產(chǎn)價(jià)值以及相應(yīng)的負(fù)債，作為本企業(yè)的一項(xiàng)資產(chǎn)和一項(xiàng)負(fù)債，在資產(chǎn)負(fù)債表中分別包括在“固定資產(chǎn)”或“在建工程”和“長(zhǎng)期應(yīng)付款”等項(xiàng)目中；另一方面，用產(chǎn)品歸還設(shè)備價(jià)款時(shí)，視同產(chǎn)品銷售進(jìn)行處理。企業(yè)發(fā)生的長(zhǎng)期應(yīng)付款及以后歸還情況的核算，在會(huì)計(jì)賬上設(shè)置一個(gè)“長(zhǎng)期應(yīng)付款”科目。該科目屬于負(fù)債類科目，其貸方登記發(fā)生的“長(zhǎng)期應(yīng)付款”科目，主要有應(yīng)付補(bǔ)償貿(mào)易補(bǔ)償?shù)怯浺M(jìn)設(shè)備款及其應(yīng)付利息等；借方登記長(zhǎng)期應(yīng)付款的歸還數(shù)；期末余額的貸方，表示尚未支付的各種長(zhǎng)期應(yīng)付款。該科目應(yīng)按“長(zhǎng)期應(yīng)付款”的種類設(shè)置明細(xì)科目，進(jìn)行明細(xì)核算。

例2：A公司補(bǔ)償貿(mào)易引進(jìn)設(shè)備的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)如下：

1.按照補(bǔ)償貿(mào)易合同引進(jìn)國(guó)外設(shè)備，其價(jià)款及國(guó)外運(yùn)雜費(fèi)等共151 000美元，其中設(shè)備145 000美元、工具6 000美元，規(guī)定的美元兌人民幣匯率為1‥8.1，會(huì)計(jì)處理為：

借：在建工程 （145 000×8.1）1 174 500

周轉(zhuǎn)材料——低值易耗品 （6 000×8.1）48 600

貸：長(zhǎng)期應(yīng)付款——應(yīng)付引進(jìn)設(shè)備款 1 223 100

2.A公司用人民幣銀行存款支付國(guó)內(nèi)進(jìn)口關(guān)稅等國(guó)內(nèi)費(fèi)用共計(jì)137 000元，其中設(shè)備分擔(dān)128 000元，工具分擔(dān)9 000元。會(huì)計(jì)處理為：

借：在建工程 128 000

周轉(zhuǎn)材料——低值易耗品 9 000

貸：銀行存款 137 000

3.上述引進(jìn)設(shè)備交付生產(chǎn)使用，全部?jī)r(jià)值為1 268 000元（1 174 500+128 000）。會(huì)計(jì)處理為：

借：固定資產(chǎn) 1 302 500

貸：在建工程 1 302 500

4.A公司引進(jìn)設(shè)備投產(chǎn)后，第一批生產(chǎn)產(chǎn)品100件，每件銷售價(jià)格1 000美元，銷售成本900美元，銷售稅率為17%，這一批產(chǎn)品全部用于還款。還款時(shí)按1‥8折合為人民幣記賬。

（1）銷售產(chǎn)品的會(huì)計(jì)處理為：

借：應(yīng)收賬款 936 000

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 800 000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）1 736 000

結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本會(huì)計(jì)處理為：

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 （900×100×8）720 000

貸：庫(kù)存商品 720 000

（2）產(chǎn)品還款會(huì)計(jì)分錄：

借：長(zhǎng)期應(yīng)付款——應(yīng)付引進(jìn)設(shè)備款 936 000

貸：應(yīng)收賬款 936 000

三、應(yīng)付融資租入固定資產(chǎn)款項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理

融資租賃實(shí)質(zhì)上是一種分期付款購(gòu)入固定資產(chǎn)的形式。這種不需要支付或分期支付貨幣資金就可以先取得企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所需的設(shè)備的方式，就好比“借雞生蛋”，也是企業(yè)一條頗為不錯(cuò)的生財(cái)之道。為與企業(yè)自有固定資產(chǎn)相區(qū)別，企業(yè)應(yīng)對(duì)融資租入固定資產(chǎn)單設(shè)“融資租入固定資產(chǎn)”明細(xì)科目進(jìn)行核算。企業(yè)應(yīng)在租賃開始日，將租賃開始日租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者較低者，加上初始直接費(fèi)用，作為租入資產(chǎn)的入賬價(jià)值，按最低租賃付款額，貸記“長(zhǎng)期應(yīng)付款”科目，每期支付租金費(fèi)用時(shí)，沖銷“長(zhǎng)期應(yīng)付款”余額；實(shí)踐中，租賃期屆滿時(shí)，對(duì)租賃資產(chǎn)有三種處理情形：一是返還租賃資產(chǎn)；二是承租人行使優(yōu)惠續(xù)租權(quán)，則視同該項(xiàng)租賃資產(chǎn)一直存在；三是留購(gòu)租賃資產(chǎn)。

例3：2013年12月1日，A公司與N公司簽訂了一份飲料生產(chǎn)線融資租賃合同。租賃合同規(guī)定：租賃期開始日為2014年1月1日；租賃期為3年，每年年末支付租金200萬元；租賃期屆滿，飲料生產(chǎn)線估計(jì)殘值收入為38萬元，其中A公司擔(dān)保余值為28萬元，未擔(dān)保余值為10萬元。H公司采用直線法計(jì)提折舊，假定A公司于每年年末一次確認(rèn)融資費(fèi)用并提取折舊費(fèi)，該生產(chǎn)線2013年12月31日運(yùn)抵A公司，當(dāng)日投入使用，假定該生產(chǎn)線為全新生產(chǎn)線，租賃開始日的公允價(jià)值為600萬元，租賃內(nèi)含利率為6%。2014年12月31日，A公司將該飲料生產(chǎn)線歸還N租賃公司。

1.租入固定資產(chǎn)時(shí)（2013年12月31日）：

最低租賃付款額現(xiàn)值=2 000 000×（P/A，6%，3）+280 000×（P/F，6%，3）=280 000×0.8396+2 000 000×2.673= 5 581 088（元）

融資租入固定資產(chǎn)入賬價(jià)值=5 581 088（元）

未確認(rèn)融資費(fèi)用=6 280 000-5 581 088=698 912（元）

借：固定資產(chǎn)——融資租入固定資本 5 581 088

未確認(rèn)融資費(fèi)用 698 912

貸：長(zhǎng)期應(yīng)付款——融資租入固定資產(chǎn) 6 280 000

2.2014年12月31日會(huì)計(jì)處理為：

（1）按年支付租金時(shí)：

借：長(zhǎng)期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款 2 000 000

貸：銀行存款 2 000 000

（2）按年分?jǐn)側(cè)谫Y費(fèi)用時(shí)：

確認(rèn)的融資費(fèi)用=5 581 088×6%=（6 280 000-698 912）×6%=334 865.28（元）

借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 334 865.28

貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用 334 865.28

（3）按年計(jì)提折舊時(shí)：

應(yīng)提折舊費(fèi)=（5 581 088-280 000）÷3=1 767 029.33（元）

借：制造費(fèi)用 1 767 029.33

貸：累計(jì)折舊 1 767 029.33

2015年及2016年支付租金、分?jǐn)側(cè)谫Y費(fèi)用和計(jì)提折舊賬務(wù)處理，可以比照2014年相關(guān)賬務(wù)進(jìn)行處理。

3.2016年12月31日，歸還飲料生產(chǎn)線時(shí)：

借：長(zhǎng)期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款 280 000

累計(jì)折舊 5 301 088

貸：固定資產(chǎn)——融資租入固定資本 5 581 088