關(guān)于我國環(huán)境保護(hù)費(fèi)改稅的思考

謝夜香　蘇明麗

(福州大學(xué)經(jīng)濟(jì)與管理學(xué)院，福建福州　350116)

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關(guān)于我國環(huán)境保護(hù)費(fèi)改稅的思考

謝夜香蘇明麗

(福州大學(xué)經(jīng)濟(jì)與管理學(xué)院，福建福州350116)

摘要：當(dāng)前我國環(huán)境問題總體仍在惡化，現(xiàn)有主要環(huán)境經(jīng)濟(jì)政策對于環(huán)境保護(hù)的作用有限。環(huán)境保護(hù)費(fèi)改稅是當(dāng)前促進(jìn)環(huán)境保護(hù)的有效對策，具有稅收制度的優(yōu)越性，其主要內(nèi)容包括排污費(fèi)改稅，調(diào)整及完善現(xiàn)有與環(huán)境保護(hù)相關(guān)的稅收政策。環(huán)境保護(hù)費(fèi)改稅，在征納主體、稅目設(shè)計、稅收征管等方面，需要考慮與現(xiàn)有排污收費(fèi)制度的銜接，改革的結(jié)果是建立以環(huán)境保護(hù)為目的，與現(xiàn)有增值稅、消費(fèi)稅等稅種平行的獨(dú)立稅種。

關(guān)鍵詞：環(huán)境保護(hù)；排污費(fèi)改稅；環(huán)境保護(hù)稅

一、引言

盡管我國在推動環(huán)境保護(hù)工作方面不斷出臺相關(guān)的政策措施，但經(jīng)濟(jì)發(fā)展與環(huán)境保護(hù)的矛盾并未破解，環(huán)境問題總體仍在惡化。根據(jù)環(huán)保部2014年發(fā)布的中國環(huán)境狀況公報，在74個實(shí)施新環(huán)境空氣質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)的城市中，環(huán)境空氣質(zhì)量達(dá)標(biāo)比例僅為4.1%。[1]近年來的霧霾天氣更是嚴(yán)重威脅著人民群眾的“呼吸權(quán)”。正如美國德內(nèi)拉·梅多斯等著《增長的極限》書中所說“沒有環(huán)境保護(hù)的繁榮是推遲執(zhí)行的災(zāi)難”，面對環(huán)境問題日益嚴(yán)峻的形勢，迫切需要分析現(xiàn)有環(huán)境經(jīng)濟(jì)政策及其存在的問題，以利用有效的財稅政策，實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展與環(huán)境保護(hù)的良性循環(huán)。

二、現(xiàn)有環(huán)境經(jīng)濟(jì)政策及其存在問題

在我國，環(huán)境政策工具已從行政手段為主逐漸向經(jīng)濟(jì)、行政、教育等多種手段并存的方式轉(zhuǎn)變。但環(huán)境保護(hù)在現(xiàn)行法律法規(guī)允許的范圍內(nèi)，行政手段已經(jīng)用到了極限。[2]一般來說，環(huán)境問題是由于生產(chǎn)者或消費(fèi)者在追求自身利益最大化的過程中忽視對環(huán)境資源的損壞所造成，本質(zhì)上屬于經(jīng)濟(jì)問題，借助經(jīng)濟(jì)手段更能發(fā)揮“對癥下藥”的效果。目前我國環(huán)境經(jīng)濟(jì)政策形成了以收費(fèi)制度為主，財稅政策為輔，以及其他處于起步階段的諸多經(jīng)濟(jì)手段，如我國實(shí)行排污權(quán)交易制度、押金制度等。具體情況見表1：

表1　我國環(huán)境政策工具

(一)主要環(huán)境經(jīng)濟(jì)政策的內(nèi)容

1.環(huán)境收費(fèi)制度

我國現(xiàn)有的與環(huán)境保護(hù)、資源開發(fā)利用相關(guān)的收費(fèi)制度可劃分為自然資源費(fèi)制度和排污收費(fèi)制度。自然資源費(fèi)是對自然資源開發(fā)利用主體收取的各種費(fèi)用的統(tǒng)稱，具體包括自然資源使用費(fèi)，如水資源費(fèi)、土地使用費(fèi)、礦產(chǎn)資源勘探費(fèi)和開采費(fèi)、礦區(qū)使用費(fèi)等；自然資源補(bǔ)償費(fèi)，如育林費(fèi)、耕地開墾費(fèi)、土地補(bǔ)償費(fèi)等；自然資源保護(hù)管理費(fèi)，如水費(fèi)、野生動物資源管理費(fèi)、河道工程修建維護(hù)費(fèi)等。[3]排污收費(fèi)制度是指針對市場主體的環(huán)境污染行為，按照相關(guān)法律規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)繳納排污費(fèi)的制度，覆蓋廢水、廢氣、固體廢物及危險廢物、噪聲等五大領(lǐng)域，收費(fèi)項(xiàng)目達(dá)到113項(xiàng)。[4]由于前者主要針對自然資源進(jìn)行收費(fèi)，理應(yīng)屬于資源費(fèi)的范疇。因此，在環(huán)境保護(hù)中起主要作用的經(jīng)濟(jì)政策是排污收費(fèi)制度。

2.與環(huán)境保護(hù)相關(guān)的稅收政策

我國目前沒有以環(huán)境保護(hù)為目的的獨(dú)立稅種，僅在一些現(xiàn)有稅種如資源稅、消費(fèi)稅等體現(xiàn)環(huán)境保護(hù)的思想，或在一些現(xiàn)行稅種如增值稅、企業(yè)所得稅中設(shè)立環(huán)境保護(hù)的稅收優(yōu)惠政策。具體稅種及相關(guān)的稅收政策見表2：

表2　與環(huán)境保護(hù)相關(guān)的稅種及相關(guān)稅收政策

資料來源：按各稅種的具體稅制規(guī)定整理而成。

(二)主要環(huán)境經(jīng)濟(jì)政策存在的問題

1.環(huán)境收費(fèi)制度存在先天缺陷

環(huán)境收費(fèi)制度作為當(dāng)前影響最廣、最重要的經(jīng)濟(jì)政策，是“污染者付費(fèi)”原則在環(huán)境治理領(lǐng)域的具體運(yùn)用。從構(gòu)成我國環(huán)境收費(fèi)制度主體部分的排污收費(fèi)制度看，雖然歷經(jīng)30多年的實(shí)踐，在減少污染與環(huán)境治理方面功不可沒，但制度上存在的先天缺陷，使其在推行過程中環(huán)保作用有限。第一，排污費(fèi)資金收入難以保障環(huán)境治理所需要的投資。如圖1、圖2數(shù)據(jù)顯示，排污收費(fèi)制度自2003年修改實(shí)施后，盡管收入總額逐年上漲，但從排污費(fèi)占環(huán)境污染治理投資的比重來看，總體呈現(xiàn)下降趨勢，對生態(tài)修復(fù)杯水車薪。第二，由于排污費(fèi)規(guī)定的征收標(biāo)準(zhǔn)低，出現(xiàn)生產(chǎn)者“寧可繳費(fèi)排污也不花錢治理”的反激勵局面。第三，排污收費(fèi)范圍窄、調(diào)控不全面，限于生產(chǎn)領(lǐng)域且主要針對工業(yè)排污，不足以全面體現(xiàn)“污染者付費(fèi)原則”。第四，地方行政性收費(fèi)權(quán)威性不足，缺乏剛性，難以規(guī)范執(zhí)法行為。

圖1　2004—2012年全國排污費(fèi)收入

圖2　2004—2012年排污費(fèi)收入占環(huán)境治理投資額比例

2.環(huán)境保護(hù)稅收政策的環(huán)保作用有限

當(dāng)前我國缺乏系統(tǒng)、有效的環(huán)境稅制，稅收政策在促進(jìn)環(huán)境保護(hù)方面收效甚微。具體表現(xiàn)在：第一，我國沒有以環(huán)境保護(hù)為目的的獨(dú)立稅種，環(huán)境保護(hù)的思想僅在消費(fèi)稅、資源稅等稅種中作為約束性稅收手段予以體現(xiàn)。由于這些稅種在整個稅制結(jié)構(gòu)中所占比重較小，或者具有稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁的功能，在污染防治方面不能發(fā)揮更大的作用。第二，為鼓勵納稅人保護(hù)環(huán)境、治理污染的激勵性稅收手段也只是在所得稅和增值稅稅收政策中加以體現(xiàn)，并且相關(guān)優(yōu)惠政策存在諸多限定條件，實(shí)際上難以享受優(yōu)惠，環(huán)保激勵作用有限。第三，與環(huán)境保護(hù)有關(guān)的多數(shù)稅種如增值稅、城建稅偏重于籌集財政收入，消費(fèi)稅、資源稅對保護(hù)資源環(huán)境的調(diào)節(jié)面又窄，未能全面覆蓋環(huán)境污染品及能源產(chǎn)品，調(diào)控資源環(huán)境作用有限。

三、環(huán)境保護(hù)費(fèi)改稅是促進(jìn)環(huán)境保護(hù)的有效對策

(一)環(huán)境保護(hù)費(fèi)改稅的范圍界定

近年來，我國一直在推動環(huán)境保護(hù)稅的立法工作，黨的十八屆三中全會和2014年的政府工作報告也提出了要推動環(huán)境保護(hù)費(fèi)改稅，即用稅收取代一些現(xiàn)有的環(huán)境收費(fèi)制度，以更好地發(fā)揮稅收在污染防治和節(jié)能減排過程中的作用。推動環(huán)境保護(hù)費(fèi)改稅的工作首先必須厘清環(huán)境保護(hù)費(fèi)改稅及環(huán)境保護(hù)稅的范圍。

一般來說，對環(huán)境不利的行為不僅來自市場主體的排污行為，還可能來自資源開采、產(chǎn)品消費(fèi)和服務(wù)的過程。完整意義上的環(huán)境稅范圍，應(yīng)該包括針對環(huán)境排污行為而使用的直接污染稅、針對高污染及能耗產(chǎn)品造成環(huán)境污染而使用的間接污染稅、針對自然資源保護(hù)而使用的自然資源稅(見圖3)。

圖3　環(huán)境稅構(gòu)成

環(huán)境保護(hù)費(fèi)改稅是環(huán)境稅制體系建設(shè)的核心內(nèi)容，倘若實(shí)行以上全范圍的改革，必然涉及到排污費(fèi)、自然資源費(fèi)以及消費(fèi)稅和資源稅等的調(diào)整，難度較大，宜按一定的時間、步驟，有條不紊地進(jìn)行推進(jìn)。其一，將以上三個不同的征稅對象全部納入環(huán)境稅中，征稅范圍顯得過于繁雜，這種“一步到位”式的改革實(shí)施難度很大。其二，現(xiàn)有稅費(fèi)的管理權(quán)限分屬于不同的管理部門，如排污費(fèi)由環(huán)保部門征收管理，自然資源費(fèi)由水利、土地、礦產(chǎn)等資源管理部門征管，稅收由稅務(wù)機(jī)關(guān)征管，同時整合涉及諸多利益主體，短期內(nèi)難以順利進(jìn)行。因此，本文所述環(huán)境保護(hù)費(fèi)改稅是指針對污染排放行為進(jìn)行排污費(fèi)改稅，即排污收費(fèi)改為征收環(huán)境保護(hù)稅，是對污水、廢氣、固體廢物等造成環(huán)境污染的行為征收的直接污染稅。對于間接污染稅則通過消費(fèi)稅的調(diào)整予以實(shí)現(xiàn)，自然資源稅則通過自然資源費(fèi)改稅及資源稅的調(diào)整予以實(shí)現(xiàn)。環(huán)境保護(hù)費(fèi)改稅的最終結(jié)果是建立一個以促進(jìn)環(huán)境保護(hù)為目的，與增值稅、消費(fèi)稅等平行的獨(dú)立稅種。

(二)稅收制度的優(yōu)越性決定我國必須推行環(huán)境保護(hù)費(fèi)改稅

20世紀(jì)70年代初，西方國家就已經(jīng)采用環(huán)境稅收政策來解決經(jīng)濟(jì)發(fā)展中的環(huán)境問題，充分運(yùn)用稅收政策實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)與環(huán)境的協(xié)調(diào)發(fā)展。如荷蘭、瑞典、加拿大、丹麥、德國、日本等國家都開征了種類多樣化的環(huán)境稅，環(huán)境稅收體系的建設(shè)也較為完善。與西方國家的環(huán)境稅收政策相比，我國在環(huán)境稅制建設(shè)方面明顯落后，主要環(huán)境經(jīng)濟(jì)政策的環(huán)保作用有限，迫切要求我國進(jìn)行環(huán)境保護(hù)費(fèi)改稅，利用稅收制度本身的優(yōu)越性，調(diào)控資源環(huán)境問題。

首先，稅收具有強(qiáng)制性、固定性和無償性的特征，以政治權(quán)力為依托、以法律法規(guī)為依據(jù)，可以在很大程度上消除排污費(fèi)征收過程中由于剛性不足、權(quán)威性差等問題引起的“尋租”行為以及“地方保護(hù)”、“少繳費(fèi)、多排污”等現(xiàn)象。通過征稅，迫使排污者對其污染行為承擔(dān)賠償或補(bǔ)償?shù)呢?zé)任，從而選擇約束、減少環(huán)境污染的最優(yōu)行為，改變排污費(fèi)征收過程“誰治理誰吃虧”的“囚徒困境”。

其次，從稅收制度本身來講，環(huán)境保護(hù)稅具有“靜態(tài)效率”和“動態(tài)效率”，能夠激勵生產(chǎn)主體自發(fā)進(jìn)行環(huán)境保護(hù)。[3]前者是指通過設(shè)定適當(dāng)水平的稅收負(fù)擔(dān)，可以最小的社會成本實(shí)現(xiàn)環(huán)境保護(hù)的目標(biāo)；后者是指無論產(chǎn)生污染的多少，生產(chǎn)主體只要有排污行為就要支付稅款。因此，征稅能夠持續(xù)不斷地激勵生產(chǎn)者減少污染和技術(shù)創(chuàng)新，而排污收費(fèi)制度無法媲美。

最后，環(huán)境保護(hù)稅的開征將在一定程度上促進(jìn)我國稅制結(jié)構(gòu)的優(yōu)化。在現(xiàn)行與環(huán)境保護(hù)相關(guān)的稅收政策安排中，直接污染稅處于缺失狀態(tài)，環(huán)境保護(hù)費(fèi)改稅直接針對環(huán)境污染行為征稅，征稅對象由商品與勞務(wù)、所得等轉(zhuǎn)向環(huán)境污染，可在一定程度上實(shí)現(xiàn)稅負(fù)的結(jié)構(gòu)性轉(zhuǎn)移。并且，環(huán)境保護(hù)稅作為當(dāng)前“有增有減”結(jié)構(gòu)性減稅中增稅的部分，對于發(fā)揮稅收調(diào)控、矯正環(huán)境負(fù)外部性具有重要的影響，還能為我國環(huán)保稅收體系建設(shè)奠定良好開端。

(三)我國實(shí)施環(huán)境保護(hù)費(fèi)改稅的難點(diǎn)

環(huán)境保護(hù)費(fèi)改稅是針對污染排放行為進(jìn)行排污費(fèi)改稅，在費(fèi)與稅之間的過渡過程中，存在以下難點(diǎn)：首先，稅收的征管主體是稅務(wù)機(jī)關(guān)，但稅務(wù)機(jī)關(guān)在針對污染行為征稅時，缺乏對污染物監(jiān)測、計量、分析等方面的專業(yè)技術(shù)能力和相關(guān)的專業(yè)技術(shù)人員，征管主體在確定準(zhǔn)確、可靠的稅基方面存在技術(shù)難題。另一方面，根據(jù)庇古稅理論，稅收是用來彌補(bǔ)邊際私人成本與邊際社會成本之間的不一致、對經(jīng)濟(jì)主體征收的用于矯正外部性的經(jīng)濟(jì)政策，但當(dāng)前污染物排放對環(huán)境、經(jīng)濟(jì)、社會產(chǎn)生的影響難以通過貨幣形式量化。合理的稅率需要處理好經(jīng)濟(jì)發(fā)展與環(huán)境保護(hù)有效性之間的關(guān)系，才能增加環(huán)境保護(hù)費(fèi)改稅的可接受性，稅率的確定較為復(fù)雜。最后，環(huán)境保護(hù)費(fèi)改稅涉及面廣，包括財政、稅務(wù)、環(huán)保等多個部門之間的密切配合，中央與地方政府在環(huán)保方面財權(quán)事權(quán)的調(diào)整，與現(xiàn)有環(huán)境經(jīng)濟(jì)政策如消費(fèi)稅、資源稅費(fèi)等的相互協(xié)調(diào)，設(shè)計、操作難度大。

環(huán)境污染問題并非一天形成，新稅種的開征也不能一蹴而就，但若不盡早實(shí)行環(huán)境保護(hù)費(fèi)改稅，用于生態(tài)修復(fù)、治理環(huán)境的資金欠賬越多，環(huán)境問題的解決將成為一紙空談。

四、環(huán)境保護(hù)費(fèi)改稅的構(gòu)建思路

(一)環(huán)境保護(hù)費(fèi)改稅應(yīng)遵循原則

1.目標(biāo)原則

環(huán)境保護(hù)稅是由排污收費(fèi)制度改革而來，針對環(huán)境污染、破壞等行為征稅，目的在于按照“誰污染、誰付費(fèi)”的原則，迫使生產(chǎn)者或消費(fèi)者考慮環(huán)境污染成本，促使其在追求自身利益最大化的過程中減少污染物的排放，改善污染現(xiàn)狀。因此，在課稅對象、納稅人、稅率等稅制設(shè)計方面都應(yīng)當(dāng)充分體現(xiàn)這一目標(biāo)原則。需要說明的是，由于經(jīng)濟(jì)生活中的污染行為不可能完全禁止，政府也不必追求過度清潔的環(huán)境，環(huán)境保護(hù)稅應(yīng)著力于控制“過度污染”行為，而不是完全限制污染，以體現(xiàn)政府合理地運(yùn)用經(jīng)濟(jì)手段進(jìn)行環(huán)境管理，促進(jìn)環(huán)境保護(hù)的目的。

2.財政原則

環(huán)境保護(hù)屬于典型的公共產(chǎn)品，是市場失靈的領(lǐng)域，實(shí)現(xiàn)環(huán)境資源的優(yōu)化配置是市場經(jīng)濟(jì)下政府應(yīng)盡的職責(zé)。而政府在履行這一事權(quán)時，必然要有相應(yīng)的財權(quán)基礎(chǔ)，正如美國經(jīng)濟(jì)學(xué)家阿圖·?？怂固乖f：“只有財政收支到位之處，才是政府職能履行之地。”稅收作為政府取得財政收入的重要手段，開征環(huán)境保護(hù)稅能夠?yàn)榄h(huán)保事業(yè)提供穩(wěn)定可靠的財力支持。但過輕的稅收負(fù)擔(dān)，無法約束納稅人污染環(huán)境的行為；過重的稅收負(fù)擔(dān)，反而給納稅人日常的生產(chǎn)生活帶來負(fù)面效應(yīng)。因此，環(huán)境保護(hù)費(fèi)改稅應(yīng)該遵循財政原則，讓納稅人承擔(dān)相應(yīng)水平的稅收負(fù)擔(dān)，使其具備適當(dāng)?shù)幕I資功能，并將稅款用于環(huán)境保護(hù)，彌補(bǔ)對環(huán)境資源造成的不利影響。

3.污染者付費(fèi)原則

“污染者付費(fèi)原則”由OECD國家于1972年首次提出，是指因污染環(huán)境所造成的損失及治理污染的費(fèi)用，應(yīng)由對環(huán)境造成污染和破壞的組織或個人按照國家有關(guān)規(guī)定承擔(dān)賠償付費(fèi)的責(zé)任。[6]在OECD的倡導(dǎo)下，這項(xiàng)原則已被世界各國廣泛認(rèn)可，并紛紛用于制定環(huán)境政策的基本依據(jù)。我國當(dāng)前實(shí)行的排污收費(fèi)制度正是基于該原則建立起來的，但是由于缺乏強(qiáng)制性、規(guī)范性等問題，并未能得到很好的體現(xiàn)，與排污收費(fèi)相比，稅收具有強(qiáng)制性、規(guī)范性和透明性的特點(diǎn)，能真正做到“誰污染、誰付費(fèi)”。因此，實(shí)行環(huán)境保護(hù)費(fèi)改稅應(yīng)繼續(xù)堅持該項(xiàng)原則，強(qiáng)化對環(huán)境“污染者”的認(rèn)定，由其負(fù)擔(dān)環(huán)境治理的成本，而不是將稅負(fù)轉(zhuǎn)移給社會公眾。

(二)排污費(fèi)改稅的具體構(gòu)想

1.征納主體

稅務(wù)機(jī)關(guān)作為當(dāng)前我國最重要的專門稅收征管機(jī)構(gòu)，享有國家稅收征管權(quán)力，理應(yīng)負(fù)責(zé)對環(huán)境保護(hù)稅的征收管理。但由于當(dāng)前污染物監(jiān)測、排放測算涉及諸多技術(shù)和標(biāo)準(zhǔn)問題，而環(huán)保部門具有人員、設(shè)備、經(jīng)驗(yàn)等優(yōu)勢，在稅款征收過程中，可由環(huán)保部門測定相關(guān)數(shù)據(jù)后再由稅務(wù)部門進(jìn)行征收。因此，環(huán)境保護(hù)稅的征收主體不同于一般稅種，而應(yīng)由稅務(wù)機(jī)關(guān)與環(huán)保部門協(xié)助配合，充分發(fā)揮環(huán)保部門的專業(yè)優(yōu)勢和稅務(wù)機(jī)關(guān)較強(qiáng)的征管能力。

確定環(huán)境保護(hù)稅的納稅主體應(yīng)以“誰污染，誰交稅”為準(zhǔn)則，任何有環(huán)境污染行為的組織及個人理應(yīng)是納稅主體。具體來說，企事業(yè)單位、個體經(jīng)營者、居民個人都應(yīng)為納稅人，考慮到環(huán)境保護(hù)稅處于起步階段，宜采用穩(wěn)妥策略，對居民個人暫緩征收。

2.稅目

在稅法上，稅目是征稅范圍的具體化。環(huán)境保護(hù)稅的征稅范圍越廣，環(huán)保效果越明顯，但在開征之初，稅目的選擇應(yīng)考慮我國當(dāng)前環(huán)境監(jiān)測情況、稅收征管水平、污染嚴(yán)重程度等現(xiàn)實(shí)情況，不同稅目引入順序不同。我國環(huán)保部指出，“十二五”期間四項(xiàng)節(jié)能減排約束性指標(biāo)分別是二氧化硫、化學(xué)需氧量、氮氧化物、氨氮，水污染與大氣污染是當(dāng)前亟需解決的首要環(huán)境問題。[7]因此，可以從現(xiàn)有排污費(fèi)征收項(xiàng)目中選擇重點(diǎn)污染、易于征管的廢水、廢氣入手，這些項(xiàng)目因征管條件成熟、污染問題嚴(yán)重可直接改為環(huán)境保護(hù)稅，其它污染物則隨著改革的逐步推進(jìn)依次納入。環(huán)境保護(hù)費(fèi)改稅稅目設(shè)計參考如表3，方案可以根據(jù)環(huán)境污染情況的變化而調(diào)整。

表3　環(huán)境保護(hù)費(fèi)改稅的稅目設(shè)置

3.稅率設(shè)計

稅率的大小直接決定污染者稅負(fù)的高低及政府稅收收入的多少。在當(dāng)前環(huán)境問題嚴(yán)峻的形勢下，稅率的設(shè)計應(yīng)以調(diào)控為主，聚財為輔，既能約束環(huán)境污染行為，保障環(huán)境治理的資金需要，又不造成過重的經(jīng)濟(jì)負(fù)擔(dān)。而且，由于各地區(qū)環(huán)境狀況差異，污染治理成本不同，公眾對環(huán)境質(zhì)量要求不同，稅率不宜全國統(tǒng)一，應(yīng)體現(xiàn)差別性并賦予地方適當(dāng)彈性。一般來說，在環(huán)境治理的邊際收益等于邊際治理成本時，所確定的稅率是最優(yōu)的。但在現(xiàn)實(shí)中這些成本是很難進(jìn)行估量的，因此必須尋找合適的替代方法即次優(yōu)的選擇。目前可參考的稅率標(biāo)準(zhǔn)有兩個：一是排污收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，二是污染治理成本。稅率宜在兩者之間進(jìn)行選擇，先使稅率高于當(dāng)前排污收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，后高于污染治理成本以規(guī)制企業(yè)排污行為，進(jìn)行環(huán)保治理。

4.稅款計算

稅款的計算關(guān)鍵在于確定污染物的排放量，由于污染物監(jiān)測條件的差異，原排污收費(fèi)制度的污染物排放量確定可采用如下辦法，即對于有監(jiān)測條件的企業(yè)，以實(shí)際排放的污染物數(shù)量征收；對于無監(jiān)測條件的企業(yè)，通過排污系數(shù)法或物料衡算法確定排放的污染物數(shù)量。原排污收費(fèi)制度具體計算辦法參見表4:

表4　排污收費(fèi)計算辦法

資料來源：2002年《排污費(fèi)征收使用管理?xiàng)l例》

環(huán)境保護(hù)費(fèi)改稅在改革初期，由于征稅對象未能覆蓋全部污染物，將存在費(fèi)稅并存的階段。為避免對同一項(xiàng)污染物同時征收稅費(fèi)，應(yīng)對納入征稅范圍的污染物征收環(huán)境保護(hù)稅，未納入征稅范圍的污染物，照常征收排污費(fèi)。如污水排放當(dāng)量數(shù)最高的前三項(xiàng)污染物是氨氮、化學(xué)需氧量(COD)、生化需氧量(BOD5)，由于BOD5尚未納入征稅范圍，應(yīng)按原排污費(fèi)征收管理辦法的規(guī)定征收排污費(fèi)，氨氮、化學(xué)需氧量(COD)納入征稅范圍，則按新的規(guī)定計繳稅款。隨著改革的逐步推進(jìn)，最終將實(shí)現(xiàn)“稅進(jìn)費(fèi)出”。改為征稅后，環(huán)境保護(hù)稅的具體計算辦法參見表5:

表5　環(huán)境保護(hù)稅計算辦法

5.征收管理

理論上，環(huán)境保護(hù)稅稅收收入財權(quán)的合理劃分應(yīng)與環(huán)境保護(hù)事權(quán)相匹配。實(shí)踐中，我國環(huán)保事權(quán)主要?dú)w于地方政府，環(huán)境保護(hù)具有較強(qiáng)的地域性特點(diǎn)，如稅基流動性低、稅負(fù)難以輸出，因此環(huán)境保護(hù)稅稅收收入大部分應(yīng)留給地方政府，但考慮到一些污染物的負(fù)外部性具有跨區(qū)域的特點(diǎn)，環(huán)境保護(hù)稅最適宜作為共享稅。為減少改革成本，環(huán)境保護(hù)稅收入劃分可參考現(xiàn)行排污費(fèi)資金收入以1∶9的比例在中央與地方進(jìn)行劃分，之后再根據(jù)環(huán)保治理運(yùn)行情況調(diào)整，但地方政府占大頭的格局不變。鑒于我國目前在節(jié)能減排方面所需資金的不足，在環(huán)境保護(hù)稅起步階段，有必要將稅收收入?？顚Ｓ糜诟纳骗h(huán)境質(zhì)量，保證環(huán)保資金使用效率。未來在環(huán)境保護(hù)稅成熟階段，可將其納入一般預(yù)算，與其他稅收收入統(tǒng)一使用管理，并建立健全環(huán)境轉(zhuǎn)移支付。

需要說明的是，由于環(huán)境保護(hù)稅的征管模式與現(xiàn)行稅種存在不同，在“環(huán)保核定、稅務(wù)征管”的稅收征管模式下，環(huán)境保護(hù)稅的開征將涉及更多的利益主體，要使其符合稅收法定原則，需要在稅收程序法和實(shí)體法中予以體現(xiàn)。稅收征管法方面：首先，要明確《稅收征管法》、《稅收征管法實(shí)施細(xì)則》適用于環(huán)境保護(hù)稅。其次，對環(huán)保部門、稅務(wù)部門在環(huán)境保護(hù)稅征管中的權(quán)力(包括征稅權(quán)、處罰權(quán))、義務(wù)應(yīng)以法律的形式固定下來，保證稅務(wù)機(jī)關(guān)與環(huán)保部門的密切配合。最后，規(guī)定納稅人負(fù)有提供或保管排污監(jiān)測數(shù)據(jù)的法律義務(wù)，并明確規(guī)定對故意破壞環(huán)境監(jiān)測設(shè)備及篡改監(jiān)測數(shù)據(jù)的行為應(yīng)承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任。稅收實(shí)體法方面，近期可由人大授權(quán)國務(wù)院制定《環(huán)境保護(hù)稅暫行條例》，遠(yuǎn)期以人大立法的形式頒布《環(huán)境保護(hù)稅法》確立其法律地位。

(三)現(xiàn)行環(huán)境保護(hù)相關(guān)稅收體系的調(diào)整和完善

由于環(huán)境污染行為不僅來自市場主體的排污行為，還可能來自資源開采、產(chǎn)品消費(fèi)和服務(wù)的過程,因此,簡單地把排污費(fèi)改為環(huán)境保護(hù)稅，無法將其他環(huán)境污染行為納入征稅范圍，體現(xiàn)“污染者付費(fèi)”的思想。環(huán)境保護(hù)稅還需要統(tǒng)籌考慮，做好與現(xiàn)行融入環(huán)保思想稅種及相關(guān)稅收政策的協(xié)調(diào)配合，使其更好地發(fā)揮環(huán)境保護(hù)的功能。

1.消費(fèi)稅

現(xiàn)行消費(fèi)稅在環(huán)保效應(yīng)方面存在的最大問題在于未能完全考慮污染環(huán)境、破壞生態(tài)的消費(fèi)品所帶來的環(huán)境外部成本。已有的消費(fèi)稅稅目，僅考慮以下幾個環(huán)境有害產(chǎn)品：一是環(huán)境污染品，包括鞭炮焰火、煙、汽車輪胎；二是能耗品，包括摩托車、小汽車、游艇；三是資源品，包括木制一次性筷子、實(shí)木地板、成品油。這種狹窄的稅目已經(jīng)難以適應(yīng)當(dāng)前資源環(huán)境保護(hù)的客觀需求，征稅范圍的擴(kuò)大可以將高耗能產(chǎn)品如私人飛機(jī)，使用易造成污染的產(chǎn)品如化學(xué)農(nóng)藥、汞鎘電池，以及資源類產(chǎn)品如高檔家具納入消費(fèi)稅的征稅范圍。其次，調(diào)整消費(fèi)稅稅率及結(jié)構(gòu)。對資源類產(chǎn)品按環(huán)境污染與能耗程度設(shè)計高低不等的差別稅率，引導(dǎo)居民綠色消費(fèi)，如提高大排量交通工具的稅率，汽油按是否含鉛稅率不同等。最后，實(shí)行透明的價外稅制度，讓消費(fèi)者知悉其所承擔(dān)的稅負(fù)，提高環(huán)保意識，自覺使用對環(huán)境有利的產(chǎn)品和服務(wù)，發(fā)揮稅收對居民綠色選擇的影響。

2.資源稅

資源稅的綠化改革包含兩個內(nèi)容：一是資源費(fèi)改稅；二是資源稅改革。在資源費(fèi)改稅方面，主要是清理各項(xiàng)收費(fèi)，改變當(dāng)前收費(fèi)項(xiàng)目繁多、費(fèi)出多門、費(fèi)大于稅的現(xiàn)狀，將土地使用費(fèi)、水資源費(fèi)等眾多名目收費(fèi)進(jìn)行清費(fèi)入稅，實(shí)現(xiàn)資源費(fèi)改稅，利用稅收手段調(diào)控資源的開發(fā)利用。在資源稅改革方面，首先，應(yīng)將征稅范圍覆蓋到多數(shù)自然資源，如水、土地、森林、海洋等，實(shí)現(xiàn)對自然資源的普遍征稅。其次是改變計征辦法以擴(kuò)大從價定率的征收范圍。如煤炭占據(jù)我國能源消耗總量的70%，是環(huán)境污染的重要成因，通過從價計征使稅收與資源價格掛鉤，根據(jù)資源的種類和消耗程度等確定高低不同的稅率，反映資源的有限性，實(shí)現(xiàn)資源綜合利用。

3.其他相關(guān)環(huán)保稅種

對具有環(huán)境保護(hù)效應(yīng)的城市維護(hù)建設(shè)稅進(jìn)行改革,以企業(yè)的主營業(yè)務(wù)收入計征稅款，保證稅收收入來源穩(wěn)定；在與土地相關(guān)的稅收中適當(dāng)增加環(huán)保建設(shè)用地的優(yōu)惠規(guī)定等；在關(guān)稅方面，對需要從國外引進(jìn)用于節(jié)約資源、保護(hù)環(huán)境的技術(shù)、工藝、設(shè)備等給予進(jìn)口免稅政策。

(四)完善與環(huán)境保護(hù)相關(guān)的稅收政策

增值稅稅收政策方面，首先，繼續(xù)推行當(dāng)前在資源綜合利用、再生資源、節(jié)能減排等方面的優(yōu)惠政策安排；其次，加大對企業(yè)生產(chǎn)的環(huán)境友好產(chǎn)品的減免或免稅規(guī)定；最后，取消不利于環(huán)境保護(hù)的相關(guān)規(guī)定，如農(nóng)膜、農(nóng)藥等的免稅規(guī)定。企業(yè)所得稅稅收政策方面，可增加相關(guān)的環(huán)境保護(hù)條款：

允許企業(yè)購進(jìn)的用于生產(chǎn)過程中消煙、除塵、減少污染的機(jī)器設(shè)備進(jìn)行加速折舊及所得稅的投資抵免；對節(jié)能設(shè)備和環(huán)保技術(shù)的研發(fā)費(fèi)用能夠獨(dú)立核算的允許加計扣除，環(huán)保技術(shù)的轉(zhuǎn)讓所得可享受減免征優(yōu)惠；對國家鼓勵發(fā)展的環(huán)保產(chǎn)業(yè)減按15%征收企業(yè)所得稅，并在應(yīng)納稅額中允許抵扣環(huán)保投資的一定比例。

注釋：

[1] 中華人民共和國環(huán)境保護(hù)部，http://www.mep.gov.cn/zhxx/hjyw/201406/t20140605_276496.htm。

[2] 《行政手段已用到極限，環(huán)保總局呼吁公眾參與環(huán)保新政》,人民網(wǎng),2007年10月8日。

[3] 張炳淳：《論自然資源費(fèi)制度》，《環(huán)境科學(xué)與技術(shù)》2006年第8期。

[4] 2002年[369]號文：《排污費(fèi)征收使用管理?xiàng)l例》。

[5] 王 慧：《環(huán)境保護(hù)稅的理論優(yōu)勢與現(xiàn)實(shí)障礙》，《華南農(nóng)業(yè)大學(xué)學(xué)報》2010年第3期。

[6] 劉瑞珍等：《我國環(huán)境責(zé)任原則研究》，《安徽農(nóng)業(yè)科學(xué)》2012年第25期。

[7] 國發(fā)2011年[42]號文：《國家環(huán)境保護(hù)“十二五”規(guī)劃》。

[8] 蘇 明、許 文：《中國環(huán)境保護(hù)稅改革問題研究》，《財政研究》2011年第2期。

[9] 高 萍：《中國環(huán)境保護(hù)稅制研究》，《中國稅務(wù)出版社》2010年。

[責(zé)任編輯：黃艷林]

中圖分類號：F810.4

文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A

文章編號：1002-3321(2014)06-0025-06

作者簡介：謝夜香，女，福建邵武人，福州大學(xué)經(jīng)濟(jì)與管理學(xué)院教授、碩士生導(dǎo)師；蘇明麗，女，福建泉州人，福州大學(xué)經(jīng)濟(jì)與管理學(xué)院碩士研究生。

收稿日期：2014-09-15