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    時間驅(qū)動作業(yè)成本法在基本公共衛(wèi)生服務項目成本測算中的應用

    2014-08-28 08:16:10方玉鳳閆曉娜吳樹運
    醫(yī)學與社會 2014年12期
    關鍵詞:服務項目成本法公共衛(wèi)生

    方玉鳳 閆曉娜 王 健 張 麗 黃 飛 吳樹運

    山東大學衛(wèi)生管理與政策研究中心,衛(wèi)生部衛(wèi)生經(jīng)濟與政策研究重點實驗室,濟南,250012

    基本公共衛(wèi)生服務均等化政策自2009年實施以來,在城鄉(xiāng)基層醫(yī)療衛(wèi)生機構得到了廣泛開展,并取得了一定的成效。截至2011年6月底,中央財政先后投入基本公共衛(wèi)生服務項目經(jīng)費超過350億元,地方投入300多億元。2013年,人均經(jīng)費補助標準由25元提高至30元[1]。隨著健康需求的不斷增長與政府投入的逐年增加,現(xiàn)有人均基本公共衛(wèi)生服務經(jīng)費能否滿足居民的公共衛(wèi)生需求,是否存在因未充分利用而造成資源浪費的情況,這些都需要對基本公共衛(wèi)生服務項目成本進行科學測算。但目前對于基本公共衛(wèi)生服務項目尚缺少符合實際、科學可行的成本測算方法及標準,各地基本公共衛(wèi)生服務成本核算指標混亂,不利于基本公共衛(wèi)生服務均等化政策的效果評估[2]。

    1 時間驅(qū)動作業(yè)成本法的基本原理與在衛(wèi)生領域的應用現(xiàn)狀

    1.1 時間驅(qū)動作業(yè)成本法的基本原理

    時間驅(qū)動作業(yè)成本法(Time-Driven Activity-Based Costing,TDABC)是國外最新興起的成本測量方法,不僅被成功應用于許多企業(yè),在衛(wèi)生領域的應用也較為成熟。該方法由Kaplan和Anderson于2004年提出,用以彌補傳統(tǒng)作業(yè)成本法自身的缺陷。其基本原理是通過測算兩個參數(shù),即單位時間投入的資源成本和作業(yè)單位時間數(shù),二者相乘即為作業(yè)的成本動因分配率,進而計算出該項作業(yè)應分攤的成本[3]。同時,時間驅(qū)動作業(yè)成本法通過建立時間方程能準確測算出每個作業(yè)環(huán)節(jié)發(fā)生的成本,并可通過靈活增減變量來適應不同的作業(yè)模式。其基本時間等式為:

    過程所需時間=各項作業(yè)所成本之和

    =β0+β1X1+β2X2+……βiXi

    其中,β0為基礎作業(yè)的標準時間,βi是額外的第i個作業(yè)需要的時間,Xi是額外作業(yè)的數(shù)量。

    1.2 時間驅(qū)動作業(yè)成本法在國內(nèi)外衛(wèi)生領域的應用現(xiàn)狀

    時間驅(qū)動作業(yè)成本法在國外應用廣泛。截止到2006年,該模式被成功應用于200多家公司,包括許多中等規(guī)模企業(yè)和部分《財富》1000強企業(yè)[4]。此外,時間驅(qū)動作業(yè)成本法在衛(wèi)生領域的應用也比較成熟。2009年,比利時的研究者首次將時間驅(qū)動作業(yè)成本法應用于醫(yī)療衛(wèi)生領域。Nathalie Demeere等利用時間驅(qū)動作業(yè)成本法對抽樣醫(yī)院的5個門診部門(泌尿科、內(nèi)科、耳鼻喉科、整形外科和皮膚科)發(fā)生的成本進行測算,幫助醫(yī)院管理者和部門主管分析和識別潛在的開銷成本[5]。美國德克薩斯州的安德森癌癥中心,Katy E等在術前評估中心(Preoperative Assessment Center, PAC)利用時間驅(qū)動作業(yè)成本法評估2010年1月和2012年3月兩階段病人的護理成本,并通過測算成本、時間和效率評價績效改進計劃有無效果[6]。

    時間驅(qū)動作業(yè)成本法在我國衛(wèi)生領域中的應用非常少見,僅有少數(shù)學者進行過相應的研究。黃成禮等利用該方法對《2007中國衛(wèi)生統(tǒng)計年鑒》進行分析,比較不同類別、不同產(chǎn)權、不同經(jīng)營性質(zhì)醫(yī)療機構的住院服務效率,并提供數(shù)據(jù)方面的證明[7]。傅美芳等借鑒時間驅(qū)動作業(yè)成本法的原理,計算醫(yī)院內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格,并以轉(zhuǎn)移價格和相應的服務工作量為依據(jù),將成本分配到受益部門中[8]。目前對時間驅(qū)動作業(yè)成本法的研究主要集中于對國外應用時間驅(qū)動作業(yè)成本法的理論及方法介紹,雖然有部分學者對時間驅(qū)動作業(yè)成本法在公共衛(wèi)生服務領域中的應用進行了初步的探索,但總體來說,完整的公共衛(wèi)生服務項目成本核算體系尚未確立,缺乏系統(tǒng)的理論指導。利用時間驅(qū)動作業(yè)成本法測算公共衛(wèi)生服務項目成本的應用性研究較為少見,缺乏實際的推行經(jīng)驗。

    2 時間驅(qū)動作業(yè)成本法在基本公共衛(wèi)生服務項目成本測算中的必要性和可行性

    2.1 必要性

    2.1.1 彌補了作業(yè)成本法的缺陷。國際上于20 世紀90年代起開始嘗試在衛(wèi)生領域中應用作業(yè)成本法(Activity-based costing method,ABC)進行醫(yī)療服務成本的測算,多項研究表明作業(yè)成本法提供了一種分析作業(yè)、測算服務成本、降低成本及提高醫(yī)療質(zhì)量的有效方法[9]。但由于作業(yè)成本法實施成本高、操作難度大等缺陷,該方法并未得到廣泛應用。時間驅(qū)動作業(yè)成本法彌補了作業(yè)成本法的缺陷,每類資源僅需估計兩個參數(shù),不僅操作簡便、應用成本低,還能適應復雜的作業(yè)活動模式?;竟残l(wèi)生服務領域涉及的服務項目繁多,且各地推行均等化政策的效果不一,時間驅(qū)動作業(yè)成本法能適應復雜的運作環(huán)境,靈活反映每項作業(yè)消耗的資源,符合成本——效益原則。

    2.1.2 基本公共衛(wèi)生服務亟需新的成本核算方法。由于成本對象和補償方式存在差異,公共衛(wèi)生服務不能完全套用醫(yī)療服務項目的成本核算方法,而應該有一套適宜的、獨立的成本核算體系[10]。國家基本公共衛(wèi)生服務項目的提供主要由基本衛(wèi)生服務機構承擔,尚不完善的成本管理迫切需要簡便易行的成本核算方法。同時,由于基本公共衛(wèi)生服務項目繁多,各地服務提供的質(zhì)量和水平存在差異,因此,有必要探索新的工具和方法。時間驅(qū)動作業(yè)成本法提供了一種全新的成本核算理念,不僅能適應公共衛(wèi)生服務的特殊性,更能精確反映消耗的資源成本,已成為當前衛(wèi)生領域成本管理的必然趨勢。

    2.2 可行性

    2.2.1 時間驅(qū)動作業(yè)成本法的應用具有深厚的理論基礎和豐富的實踐經(jīng)驗。我國衛(wèi)生領域的成本核算借鑒了企業(yè)成本會計的思想。20世紀80年代國家衛(wèi)生部進行衛(wèi)生機構會計制度改革,90年代末實行新的醫(yī)院財務會計制度,引發(fā)了衛(wèi)生服務機構成本管理的研究熱潮,經(jīng)過多年的探索,已形成一套獨有的成本核算體系。時間驅(qū)動作業(yè)成本法自2004年提出以來,逐漸成為成本管理新的熱點,其研究理論、方法及應用都在不斷完善。在國際上,時間驅(qū)動作業(yè)成本法不僅被成功應用于多家企業(yè),在衛(wèi)生領域的應用也日漸成熟。國外豐富的成本核算理念和實踐經(jīng)驗,為我國時間驅(qū)動作業(yè)成本法的探索和應用奠定了深厚的基礎。

    2.2.2 時間驅(qū)動作業(yè)成本法的應用具有強大的技術支持。近年來,隨著現(xiàn)代信息技術,特別是計算機網(wǎng)絡技術的快速發(fā)展和普及,無論是在提供豐富、準確、及時的信息資源方面,還是在提供強大的信息處理手段方面,都為時間驅(qū)動作業(yè)成本法的應用提供了強大的技術支持。成本核算軟件不斷更新和完善,數(shù)據(jù)分析能力和運行速度不斷提高,進一步促進了時間驅(qū)動作業(yè)成本法的應用普及化。

    2.2.3 時間驅(qū)動作業(yè)成本法能適應動態(tài)的政策環(huán)境。隨著經(jīng)濟的發(fā)展和居民公共衛(wèi)生需求的增加,基本公共衛(wèi)生服務均等化政策在不斷完善,基本公共衛(wèi)生服務項目的內(nèi)容也有所調(diào)整。時間驅(qū)動作業(yè)成本法可以通過簡單地給時間等式中增加項數(shù)就可以準確計算出不同作業(yè)的資源成本,針對變化的基本公共衛(wèi)生服務項目的內(nèi)容實時更新模型,從而適應不斷變化的政策環(huán)境。

    3 時間驅(qū)動作業(yè)成本法測量基本公共衛(wèi)生服務項目成本的實現(xiàn)路徑

    3.1 界定基本公共衛(wèi)生服務項目內(nèi)容

    科學界定基本公共衛(wèi)生服務項目的內(nèi)容和范圍,是進行成本核算的前提和保證。國家層面上,衛(wèi)計委發(fā)布的《關于促進基本公共衛(wèi)生服務逐步均等化的意見》、《關于做好2013年國家基本公共衛(wèi)生服務項目工作的通知》等文件,規(guī)定當前基本公共衛(wèi)生服務項目主要包括11大類。在此基礎上,各地區(qū)可結合當?shù)亟?jīng)濟社會發(fā)展、公共衛(wèi)生服務需要和衛(wèi)生服務的實際開展情況,確定合適的基本公共衛(wèi)生服務項目內(nèi)容,并以此作為成本測算對象。

    3.2 確定基本公共衛(wèi)生服務項目規(guī)范的工作流程

    根據(jù)衛(wèi)生部頒布的《國家基本公共衛(wèi)生服務規(guī)范(2011)》的服務流程,在各地區(qū)實際開展公共衛(wèi)生服務的基礎上,確定統(tǒng)一的工作流程,保證測算過程的系統(tǒng)化和規(guī)范化。

    3.3 確定成本核算項目

    通過查閱機構相關資料,收集財務記錄和物資消耗記錄,凡是涉及到區(qū)域基層衛(wèi)生系統(tǒng)開展基本公共衛(wèi)生服務的房屋、設備、人員、物資、經(jīng)費等全部納入成本項目核算范圍,作為機構開展基本公共衛(wèi)生服務的總成本。

    3.4 估計科室員工的有效作業(yè)時間

    通過訪問科室負責人,了解從事基本公共衛(wèi)生服務項目的員工數(shù)和每季度或每天的工作時間,工作時間以分鐘計量。一般情況下,可以簡單地假設實際可利用產(chǎn)能為理想狀況的80-85%[11]。例如,一個員工每周工作40小時,那么他的有效作業(yè)時間為每周32-34小時。

    3.5 計算單位時間產(chǎn)能成本

    通過開展基本公共衛(wèi)生服務科室的總成本與員工的有效作業(yè)時間(有效產(chǎn)能成本),即可計算出單位時間產(chǎn)能成本,其計算公式為:

    單位時間產(chǎn)能成本=某成本庫總成本/對應的有效作業(yè)時間

    3.6 估計各服務項目作業(yè)單位時間數(shù)

    通過經(jīng)驗豐富的管理人員對各服務項目作業(yè)單位時間數(shù)的可靠估計,收集、分析成本核算數(shù)據(jù)。管理人員可通過調(diào)查、與員工交談、計量等方法估計完成每項作業(yè)所需的時間數(shù),即作業(yè)單位時間數(shù)。在計算作業(yè)單位時間數(shù)時允許存在一定的誤差。

    3.7 確定作業(yè)成本動因率

    作業(yè)成本動因率的經(jīng)濟學含義為某項作業(yè)的單位作業(yè)成本,其計算公式為:

    作業(yè)成本動因率=單位時間產(chǎn)能成本*作業(yè)單位時間數(shù)

    作業(yè)成本動因率一旦確定,即可在作業(yè)發(fā)生時將作業(yè)成本計入成本對象,最后匯總計算出成本對象的成本額,如表1所示。

    表1 時間驅(qū)動作業(yè)成本法測算表

    此外,通過計算作業(yè)成本動因率,管理人員能清楚地看到利用的產(chǎn)能和未利用的產(chǎn)能,了解各項資源的有效產(chǎn)能利用率,便于對閑置生產(chǎn)能力的管理與控制。

    3.8 計算成本對象的成本

    將成本對象所耗用的某種作業(yè)的數(shù)量和成本動因分配率相乘,即可求得成本對象對應的作業(yè)成本數(shù),將成本對象對應的全部作業(yè)的作業(yè)成本數(shù)相加可得到成本對象的成本總額,再將成本總額與成本對象數(shù)量相比,便可求得該成本對象的單位成本。其計算公式為:

    成本對象的總成本=∑耗用作業(yè)數(shù)量*該作業(yè)成本的動因分配率

    3.9 分析和報告成本

    管理人員可以通過各項作業(yè)的測算結果,了解資源的產(chǎn)能供給和使用之間的差異,分析未耗用的產(chǎn)能成本,對后續(xù)的投資和決策提供參考依據(jù)。此外,由于時間驅(qū)動作業(yè)成本法能清晰地反映各項作業(yè)的具體操作過程,因此,管理人員可以對成本進行事前控制,實現(xiàn)資源的高效利用,提高成本管理和控制水平。

    4 利用時間驅(qū)動作業(yè)成本法測量基本公共衛(wèi)生服務成本應注意的問題

    4.1 成本測算因地而異,注重分析成本差異

    雖然大部分的基層醫(yī)療衛(wèi)生機構都開展了基本公共衛(wèi)生服務,但由于各地區(qū)經(jīng)濟發(fā)展水平、地理位置、人文環(huán)境等各不相同,基本公共衛(wèi)生服務開展的質(zhì)量和水平存在不同程度的差異,成本測算結果缺乏外推性,不能直接與其他地區(qū)進行比較。需要對地區(qū)的成本差異進行測算,以達到基本公共衛(wèi)生服務享有結果的公平性,保證公共衛(wèi)生服務干預的效果。

    4.2 完善時間驅(qū)動成本法的理論體系和外部應用環(huán)境

    基本公共衛(wèi)生服務均等化政策實施以來,已有學者對基本公共衛(wèi)生服務項目進行成本核算,但由于成本測算技術在我國衛(wèi)生領域的研究還處于探索階段,從成本測算理論、方法,到具體的操作步驟,尚未形成一套比較成熟的理論與方法體系[12]?;鶎有l(wèi)生服務機構,尤其是村衛(wèi)生室,缺乏相應的人才和技術環(huán)境,軟硬件設施不健全、管理成本構成復雜、缺乏規(guī)范的流程界定等,都對時間驅(qū)動作業(yè)成本法的實施帶來了困難。應注意完善時間驅(qū)動作業(yè)成本法的理論體系和外部應用環(huán)境。

    4.3 與一般作業(yè)成本法結合使用

    由于基本公共衛(wèi)生服務項目成本復雜,成本的管理與控制也沒有統(tǒng)一的標準,單一成本測量方法不能滿足龐大的成本管理體系。而且,時間驅(qū)動無法解釋所有作業(yè)與成本的因果關系,因此在測量成本時,應注意時間驅(qū)動作業(yè)成本法與一般作業(yè)成本法的結合使用。同時,時間驅(qū)動作業(yè)成本法主要是通過經(jīng)驗豐富的管理人員對作業(yè)時間進行估計,這就不可避免的存在主觀性因素,使分析結果出現(xiàn)偏差。因此,在具體操作時要盡量將偏差控制在合理范圍。

    時間驅(qū)動作業(yè)成本法作為國外新興的成本測算工具,具有很強的可操作性和適應性,其價值已在實踐中得到驗證。目前,雖然該方法的應用還不夠成熟,在實施過程中也存在一定的問題。但不可否認的是,時間驅(qū)動作業(yè)成本法在衛(wèi)生領域具有廣闊的應用前景,為解決新環(huán)境下基本衛(wèi)生服務項目成本的測算問題提供了一套全新的管理理念和系統(tǒng)的測算方法。

    [1]中華人民共和國國家衛(wèi)生和計劃生育委員會.《關于做好2013年國家基本公共衛(wèi)生服務項目工作的通知》[EB/OL]. [2013-06-16]. http://www.moh.gov.cn/jws/s3577/201306/b035feee67f9444188e5123baef7d7bf.shtml.

    [2]安徽省財政廳課題組.基本公共衛(wèi)生服務均等化有關問題研究[J].財稅縱橫,2011(19):67-69.

    [3]Sarokolaei M A,Saviz M,Moradloo M F,et al. Time Driven Activity based Costing by Using Fuzzy Logics[J]. Procedia-Social and Behavioral Sciences,2013(75):338-345.

    [4]Robert S. Kaplan,Steven R. Anderson. Time-driven activity-based costing:a simpler and more powerful path to higher profits[M].Boston:Harvard Business School Press,2007.

    [5]Stouthuysen K,Demeere N,Roodhooft F. Time-driven activity-based costing in an outpatient clinic environment: Development,relevance and managerial impact[J]. Health Policy,2009,92(2):296-304.

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    [10]張媚,肖螢,張正. 城鄉(xiāng)基本公共衛(wèi)生服務均等化的成本測算探討[J].中國衛(wèi)生經(jīng)濟,2011,3(30):76-77.

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    [12]王雪濤,王穎,姜慶伍,等. 成本核算在公共衛(wèi)生領域應用的研究進展[J].中國初級衛(wèi)生保健,2010,24(1):11-14.

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