試論會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷

1 會(huì)計(jì)職業(yè)判斷產(chǎn)生的原因

我國會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷問題是在1993年“兩則”、“兩制”實(shí)施后提出來的，并隨著社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展逐步得到了會(huì)計(jì)從業(yè)人員及相關(guān)會(huì)計(jì)信息使用者的關(guān)注。計(jì)劃經(jīng)濟(jì)時(shí)期，會(huì)計(jì)制度改革之前，會(huì)計(jì)政策可選擇性小，國家怎么規(guī)定，企業(yè)怎么執(zhí)行，企業(yè)遇到問題，可以查制度，“照章辦事”。由于會(huì)計(jì)制度規(guī)范的比較詳盡，即使遇到會(huì)計(jì)政策調(diào)整，會(huì)計(jì)政策變動(dòng)處理方法也由國家統(tǒng)一規(guī)定。在這種情況下，沒有或者幾乎沒有會(huì)計(jì)職業(yè)判斷問題。

隨著社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)的蓬勃發(fā)展，企業(yè)呈現(xiàn)出多樣化的發(fā)展趨勢。如：從所有權(quán)上看，有國有企業(yè)、私營企業(yè)，從企業(yè)規(guī)模上看，有單一企業(yè)和擁有不等數(shù)量的子公司的企業(yè)集團(tuán)，從是否上市看，有上市公司和非上市公司，以及聯(lián)營企業(yè)，合營企業(yè)等等，都對會(huì)計(jì)核算和會(huì)計(jì)信息披露提出了不同要求。企業(yè)間的差異使得實(shí)行統(tǒng)一的會(huì)計(jì)政策存在一定的難度。加之市場經(jīng)濟(jì)條件下企業(yè)的經(jīng)營活動(dòng)也更加靈活多樣。投資的多樣性、籌資渠道的可選擇性，以及企業(yè)的合并、重組、分立等等，都對曾經(jīng)的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)條件下的會(huì)計(jì)制度提出了挑戰(zhàn)。經(jīng)濟(jì)的發(fā)展迫切的需要會(huì)計(jì)制度與之相適應(yīng)，要求會(huì)計(jì)核算與財(cái)務(wù)報(bào)告更客觀、公正、公允的反映企業(yè)的實(shí)際情況。這一切，都需要賦予企業(yè)一定的會(huì)計(jì)政策選擇權(quán)。特別是我國加入世界貿(mào)易組織之后，也要求我國的會(huì)計(jì)制度與國際會(huì)計(jì)制度慣例相接軌。新的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》及其指南的頒布實(shí)施，也必然為會(huì)計(jì)職業(yè)判斷提供更廣闊的空間，并對會(huì)計(jì)人員的素質(zhì)提出更高的要求。很多會(huì)計(jì)事項(xiàng)的處理都要依靠會(huì)計(jì)人員根據(jù)企業(yè)的實(shí)際情況作出職業(yè)判斷，而不能簡單的從會(huì)計(jì)制度中尋找答案。

2 需要進(jìn)行會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的情況

會(huì)計(jì)職業(yè)判斷主要表現(xiàn)在會(huì)計(jì)政策選擇和會(huì)計(jì)估計(jì)兩個(gè)方面。

會(huì)計(jì)政策指的是企業(yè)在會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告中所采用的原則、基礎(chǔ)和會(huì)計(jì)處理方法。在理解會(huì)計(jì)政策時(shí)，要注意，會(huì)計(jì)政策包括會(huì)計(jì)核算的原則，基礎(chǔ)（計(jì)量基礎(chǔ)）和會(huì)計(jì)處理方法。企業(yè)采用的會(huì)計(jì)政策，在每一會(huì)計(jì)期間和前后各期應(yīng)當(dāng)保持一致，不得隨意變更。只有在法律，法規(guī)或國家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度等要求變更，或者會(huì)計(jì)政策變更能夠提供更可靠、更相關(guān)的會(huì)計(jì)信息時(shí)，才可以變更會(huì)計(jì)政策。會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)處理方法的選擇，具體體現(xiàn)在許多方面。企業(yè)根據(jù)法律、行政法規(guī)或國家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度等要求變更會(huì)計(jì)政策的，應(yīng)當(dāng)按照國家相關(guān)會(huì)計(jì)規(guī)定執(zhí)行。比如：在2007年1月1日，上市公司將由原執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》轉(zhuǎn)變?yōu)閳?zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，屬于會(huì)計(jì)政策變更，財(cái)政部已作了相關(guān)規(guī)定，即按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第38號(hào)-首次執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的規(guī)定進(jìn)行處理。企業(yè)為了提供更為可靠、更為相關(guān)的會(huì)計(jì)信息，而改變會(huì)計(jì)政策，這時(shí)應(yīng)采用追溯調(diào)整法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。將會(huì)計(jì)政策變更累積影響數(shù)調(diào)整列報(bào)前期最早期初留存收益，其他相關(guān)項(xiàng)目的期初余額和列提前期披露的其他比較數(shù)據(jù)也應(yīng)當(dāng)一并調(diào)整，但確定該項(xiàng)會(huì)計(jì)政策變更累計(jì)影響數(shù)不切實(shí)可行的除外。確定會(huì)計(jì)政策變更對列報(bào)前期影響數(shù)不切實(shí)可行的，應(yīng)當(dāng)從可追溯調(diào)整的最早期間期初開始應(yīng)用變更后的會(huì)計(jì)政策；在當(dāng)期期初確定會(huì)計(jì)政策變更對以前各期累計(jì)影響數(shù)不切實(shí)可行的，應(yīng)當(dāng)采用未來適用法處理。通俗地說，就是可追溯的要進(jìn)行追溯，不能追溯的就不追溯，采用未來適用法。

會(huì)計(jì)估計(jì)是指企業(yè)對其結(jié)果不確定的交易或事項(xiàng)以最近可利用的信息為基礎(chǔ)所作的判斷。需要進(jìn)行會(huì)計(jì)估計(jì)的項(xiàng)目通常有：壞賬的計(jì)提；存貨遭受毀損、全部或部分陳舊過時(shí)；固定資產(chǎn)的使用期限與凈殘值；無形資產(chǎn)的受益期限等等。

實(shí)際工作中，存貨、金融資產(chǎn)、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)是否發(fā)生跌價(jià)、減值，銷售商品收入、提供勞務(wù)收入、讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入的確認(rèn)計(jì)量，會(huì)計(jì)事項(xiàng)是否屬于或有事項(xiàng)或預(yù)計(jì)負(fù)債的確認(rèn)計(jì)量，企業(yè)合并屬于同控制下企業(yè)的合并還是非同一控制下企業(yè)的合并，經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的發(fā)生是否屬于關(guān)聯(lián)方交易，外幣折算時(shí)采用何種匯率，是否需要編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表，如何編制等等，都需要適用會(huì)計(jì)所掌握的專業(yè)知識(shí)，或多或少的進(jìn)行職業(yè)判斷。

3 會(huì)計(jì)進(jìn)行職業(yè)判斷需注意的問題

1、會(huì)計(jì)職業(yè)判斷是在會(huì)計(jì)制度、準(zhǔn)則提供的會(huì)計(jì)政策范圍內(nèi)進(jìn)行判斷。對某一會(huì)計(jì)事項(xiàng)首先要了解會(huì)計(jì)制度、準(zhǔn)則是否有規(guī)定，沒有規(guī)定的才可以根據(jù)會(huì)計(jì)原則作出判斷。決定選擇何種處理方法。如果有規(guī)定，但有多種會(huì)計(jì)政策可供選擇，就要根據(jù)企業(yè)的具體情況。通過分析判斷后作出選擇。如果會(huì)計(jì)制度有明確規(guī)定，就不需要運(yùn)用職業(yè)判斷。只要按照政策規(guī)定去執(zhí)行就可以了。

2、一般情況下，相同的事項(xiàng)作出的會(huì)計(jì)處理應(yīng)當(dāng)是相同的，會(huì)計(jì)職業(yè)判斷只是運(yùn)用于特定的情況。

3、會(huì)計(jì)職業(yè)判斷是會(huì)計(jì)理論指導(dǎo)下的經(jīng)驗(yàn)判斷。多個(gè)會(huì)計(jì)原則下的權(quán)衡與選擇。選擇什么樣的會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)處理方法，更切合企業(yè)的具體情況，既需要會(huì)計(jì)人員對企業(yè)原則、會(huì)計(jì)政策的掌握，更需要會(huì)計(jì)人員對企業(yè)情況深入了解。只有這樣選擇的會(huì)計(jì)政策或會(huì)計(jì)處理方法才能使會(huì)計(jì)核算和提供的會(huì)計(jì)報(bào)告更客觀，公正。有時(shí)，一個(gè)會(huì)計(jì)事項(xiàng)要在幾個(gè)會(huì)計(jì)原則下作出選擇。如：低值易耗品的攤銷由五五攤銷法改為一次攤銷法，屬于會(huì)計(jì)政策的變更，但由于低值易耗品的單位價(jià)值低，屬于不重要的事項(xiàng)，就不屬于會(huì)計(jì)政策變更。之所以這樣規(guī)定，是由于會(huì)計(jì)政策變更一般情況下應(yīng)采用追溯調(diào)整法進(jìn)行處理，如果對不重要的交易也采取追溯調(diào)整，不符合成本效益原則。再如：一筆費(fèi)用的分?jǐn)偅磁浔仍瓌t，有一部分應(yīng)與下年的收入相配比，但由于數(shù)額不大，根據(jù)明晰性和重要性的原則，可直接計(jì)入當(dāng)期。

4、應(yīng)注意會(huì)計(jì)估計(jì)中的非會(huì)計(jì)因素。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)工作是企業(yè)管理的一個(gè)有機(jī)組成部分。是為整個(gè)企業(yè)經(jīng)營管理服務(wù)的，會(huì)計(jì)估計(jì)與會(huì)計(jì)核算一樣必須借助于企業(yè)其他部門提供的信息。例如：對存貨價(jià)值的確定，固定資產(chǎn)使用年限及殘值、無形資產(chǎn)的攤銷等，就需要更多依賴于企業(yè)技術(shù)部門的決策。預(yù)計(jì)負(fù)債的確認(rèn)計(jì)量也有必要向企業(yè)法律顧問或有關(guān)部門咨詢。

5、會(huì)計(jì)職業(yè)判斷應(yīng)避免步入誤區(qū)。應(yīng)當(dāng)明確會(huì)計(jì)制度為企業(yè)會(huì)計(jì)核算提供了更大的自由度，但其目的是為了會(huì)計(jì)核算和向會(huì)計(jì)信息使用者提供的會(huì)計(jì)信息更客觀，公正。利用會(huì)計(jì)職業(yè)判斷弄虛作假，提供失真的會(huì)計(jì)信息，是違背會(huì)計(jì)職業(yè)道德的行為，甚至是違法行為，應(yīng)當(dāng)克服和避免。

作者簡介

張榮蘭，女，本科學(xué)歷，從事會(huì)計(jì)工作，對會(huì)計(jì)理論在實(shí)際工作中的應(yīng)用比較感興趣。