淺析新舊《事業(yè)單位會計制度》會計科目的變化與銜接

程卓

摘要：

隨著社會發(fā)展，事業(yè)單位的業(yè)務活動范圍也不斷拓展，1998年財政部頒布實施的《事業(yè)單位會計制度》（以下簡稱舊制度）已不能適應事業(yè)單位業(yè)務發(fā)展的需要。為了規(guī)范事業(yè)單位會計核算，保證會計信息質量，根據《中華人民共和國會計法》、《事業(yè)單位會計準則》 及國家有關法律法規(guī)， 財政部于 2012 年 12月頒布了《事業(yè)單位會計制度》（財會[2012]22號）（以下簡稱新制度），并于2013年1月1日起執(zhí)行。本文將新制度與舊制度中關于會計科目的設置進行分析比較，發(fā)現(xiàn)新制度按照此次改革要求，對舊制度的科目體系進行了全面梳理和改進，這對于提高事業(yè)單位會計信息質量、加強財政對事業(yè)單位的科學化精細化管理、提升事業(yè)單位的財務管理水平、促進事業(yè)單位健康可持續(xù)發(fā)展具有十分重要的意義。

關鍵詞：事業(yè)單位；會計制度；會計科目

在我國，原事業(yè)單位會計是以預算資金活動為核算對象，會計科目主要是反映與控制財政預算資金的收支活動，在會計科目的設置上主要側重于對預算資金收支活動的控制，并不關注成本與效益的核算，對存量資產的反映與控制也不予重視，更不重視事業(yè)經營風險的控制。這就導致了它的會計科目無法提供全面、系統(tǒng)、有效的會計信息來滿足管理決策與受托責任的需要，對事業(yè)活動的發(fā)展起不到積極作用，更不利于鼓勵非公有性質資金進入事業(yè)領域。因此，事業(yè)單位會計科目的改革與重估，勢在必行。

一、資產類科目變化簡析

資產類科目更加體現(xiàn)了對資產價值的管理。其一，新制度增加了“存貨”賬戶，對存貨的處理進行了簡化。舊制度對材料的采購、消耗、成本費用等方面的規(guī)定教多，但是，在不同的單位對于材料、地址易耗品的劃分標準又不盡一致，所以這樣的劃分不便于核算。為了使會計核算簡便、統(tǒng)一，新制度沒有設置“材料”、“產成品”、“成本費用”等科目，而是單獨設置了“存貨”科目，其核算范圍包括了舊制度中“材料”、“產成品”、“成本費用”科目的核算內容。其二，資產類會計科目由舊制度的11個增加至如今新制度的17個，增加了“零余額賬戶用款額度”、“財政應返還額度”、“累計折舊”、“在建工程”、“累計攤銷”、“待處置資產損益”等會計科目，把對“外投資科目”又細分為“短期投資”和“長期投資”兩個科目。這樣的設置，更加準確地反映出資產的真實價值。其三，把原先的“現(xiàn)金”科目變更為“庫存現(xiàn)金”科目，同時會計科目的一級編碼由原來的三位數(shù)改成了如今的四位數(shù)，使其和企業(yè)會計準則趨同，更利于會計數(shù)據上的對接，便于管理。

二、負債類科目變化簡析

負債類科目更加透明地體現(xiàn)出事業(yè)單位應履行的各種現(xiàn)時義務。其一，新制度將事業(yè)單位的借入款項劃分為“短期借款”和“長期借款”兩個科目，并規(guī)定將期限在1年內（含1年）的各種借款計入“短期借款”科目，而將其余借款，如以融資租賃租入的固定資產的租賃費等價款，從舊制度中“其他應付款”中分離出來，計入“長期借款”科目進行專門核算，使負債類核算更加精細化，條理化。其二，新制度中負債類科目相應地增加了“長期借款”、“長期應付款”等2個會計科目，并規(guī)定事業(yè)單位的會計核算一般采用收付實現(xiàn)制，允許部分行業(yè)事業(yè)單位采用權責發(fā)生制進行會計核算，這些變化，更加清晰的反映出了單位所應履行的各項現(xiàn)實義務，更全面地反映出事業(yè)單位財務狀況。

三、凈資產類科目變化簡析

凈資產類科目的變化較大，體現(xiàn)出政府對財政資金嚴格控制管理的決心。其一，凈資產類會計科目增加了“財政補助結轉”、“財政補助結余”、“非財政補助結轉”、“非財政補助結余分配”等科目，這一變化，細化了事業(yè)單位財政資金與非財政資金的核算，并規(guī)定要求財政撥款結轉與結余不能參加結余分配，結轉下年或者退回財政。這樣的區(qū)分管理，使結余的劃分更加具體，可操作性更強?？梢蕴岣哒畬ω斦芸钯Y金的使用效率，對財政資金的結余情況起到更加有效的監(jiān)督作用。其二，“事業(yè)基金”這一科目在名稱上雖沒有什么變化，但是卻減少了其核算范圍。新制度事業(yè)基金賬戶主要核算事業(yè)單位擁有的非限定性的凈資產，如以固定資產、無形資產取得的長期股權投資，這比舊制度在“事業(yè)基金”二級科目中“投資基金”的核算范圍有所縮減。同時，又擴大了“固定基金”賬戶的核算范圍。舊制度中固定基金賬戶僅和固定資產的原值相對應，而新制度又細分出了“固定資產”、“在建工程”、“無形資產”、“資產折耗”等明細科目。凈資產類科目的這一重新細分，不僅可以明晰地反映出事業(yè)單位財政資金的組成，還能夠反映出資產的凈值，可以全面完整地核算和監(jiān)督事業(yè)單位資金的變化情況，對國有資金的流向起到了良好的監(jiān)督管理作用。

四、收入類科目變化簡析

收入類科目更加強調了事業(yè)單位采購資金的合理分配與管理。其一，新制度取消了“撥入?？睢边@一科目。撥入?？钍侵赣糜谔貏e指定用途的資金，有一段時期，“撥入?？睢辟~戶與其內容相似的賬戶“財政補助收入——項目支出”同時存在，這就重復了核算內容，現(xiàn)新制度刪除了“撥入專款”這一科目，并規(guī)定撥入?？畹牟少彉I(yè)務通過財政直接或授權支付等國庫集中支付的方式來完成，如此一來，可以通過加強對采購資金的監(jiān)督管理，同時可以減少腐敗現(xiàn)象的滋生。其二，對國庫關于集中收付的核算內容進行了說明。新制度規(guī)定了在直接支付方式下財政補助收入實現(xiàn)的判斷，明確了年終根據本年度財政直接支付預算指標與當年財政直接支付實際支出數(shù)的差額處理。收入類科目的這一系列變化，著力加強了對財政投入資金的會計核算，對于實施部門預決算管理、加強財政資金的科學化精細化管理將發(fā)揮更為重要的基礎性作用。

新的事業(yè)單位會計準則和會計制度已于 2013 年1月1日起執(zhí)行，這標志著我國政府會計的改革進入了一個新的歷史時期。這個新的歷史階段對于非物質生產部門領域的會計變革所帶來的影響將是深刻的，在我國會計發(fā)展史上也必將留下濃墨重彩的一筆。新事業(yè)單位會計制度對舊制度會計科目體系進行了全面梳理和改進，新增、取消了部分科目，對個別科目名稱進行了修改，同時全面完善了各科目核算內容、明細科目設置、確認計量原則、所涉及經濟業(yè)務或者事項的賬務處理等內容，為事業(yè)單位會計實務操作供了更為科學、全面的依據。較之前的會計科目發(fā)生的變化，不僅從不同角度反映了政府會計領域未來改革的方向，而且也預示著政府與非營利組織會計的目標逐漸從服從預算管理向受托責任觀和信息有用性的轉變。事業(yè)單位會計準則和會計制度的變革是一個契機，我國的政府與非營利組織的一系列配套會計準則和會計制度會陸續(xù)登場，這對于完善我國會計領域的理論與實務將起到重要作用。

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