基于時(shí)間維度的會(huì)計(jì)計(jì)量屬性研究

【摘要】會(huì)計(jì)作為一種重要的信息系統(tǒng)，應(yīng)該為信息使用者提供全面的，動(dòng)態(tài)的會(huì)計(jì)信息，其中會(huì)計(jì)計(jì)量屬性的選擇和使用尤為關(guān)鍵。當(dāng)前我國(guó)會(huì)計(jì)計(jì)量屬性主要采用歷史成本模式，有選擇地使用其他模式。不同計(jì)量屬性反映的價(jià)值的時(shí)間屬性是不同的，而現(xiàn)行的財(cái)務(wù)系統(tǒng)混合使用了代表不同時(shí)點(diǎn)的計(jì)量模式，使財(cái)務(wù)報(bào)表的各項(xiàng)目之間缺乏可比性。本文從過(guò)去，現(xiàn)在，未來(lái)三個(gè)時(shí)間維度對(duì)計(jì)量屬性進(jìn)行分析，提出動(dòng)態(tài)的財(cái)務(wù)報(bào)表觀點(diǎn)。

【關(guān)鍵詞】計(jì)量屬性 動(dòng)態(tài)性 價(jià)值

會(huì)計(jì)是一種信息系統(tǒng)，它運(yùn)用科學(xué)的方法，采用定性和定量的手段，對(duì)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中價(jià)值的創(chuàng)造和分配進(jìn)行記錄。會(huì)計(jì)計(jì)量無(wú)論在理論上還是實(shí)務(wù)上都是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的核心。著名會(huì)計(jì)學(xué)家井尻雄士曾經(jīng)說(shuō)過(guò)：“會(huì)計(jì)計(jì)量是會(huì)計(jì)系統(tǒng)的核心職能”。而計(jì)量屬性是會(huì)計(jì)量的基本要素之一。企業(yè)發(fā)生的經(jīng)濟(jì)交易或事項(xiàng)，可以從多個(gè)維度，以貨幣為計(jì)量單位進(jìn)行記錄，因此存在著不同的計(jì)量屬性。當(dāng)前我國(guó)存在的計(jì)量屬性有歷史成本、公允價(jià)值、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值五種模式。按照我國(guó)的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)主要采用的是歷史成本計(jì)量模式，其他計(jì)量模式只能在一定客觀條件下有限制的使用。

從信息系統(tǒng)角度看，會(huì)計(jì)系統(tǒng)最重要的作用就是要提供真實(shí)，客觀的信息。而計(jì)量模式的選擇和運(yùn)用決定了會(huì)計(jì)是否真實(shí)的反映了經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的實(shí)質(zhì)。目前不管是采用成本模式，還是公允價(jià)值模式，不管是計(jì)算的現(xiàn)值還是重置成本，最終反映在賬戶或報(bào)表上的金額具有唯一性。會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求具備可比性，但主要是從時(shí)間和空間的兩個(gè)方面考慮會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)估計(jì)等的選擇，忽略了財(cái)務(wù)報(bào)表各項(xiàng)目計(jì)量方面的可比性。企業(yè)某一項(xiàng)資產(chǎn)，是過(guò)去的交易或事項(xiàng)形成的，現(xiàn)在企業(yè)擁有或控制，能給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的流入。資產(chǎn)的定義蘊(yùn)涵著資產(chǎn)的時(shí)間屬性，即過(guò)去的價(jià)值，現(xiàn)在的價(jià)值，將來(lái)的價(jià)值，而我們會(huì)計(jì)系統(tǒng)里究竟反映的是資產(chǎn)哪一種價(jià)值？現(xiàn)行的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和計(jì)量模式下，將各種資產(chǎn)的不同價(jià)值混淆在一起，同一報(bào)表里，有些資產(chǎn)反映的是歷史成本，有些反映的是現(xiàn)行價(jià)值，有些是運(yùn)用現(xiàn)值技術(shù)估算的未來(lái)價(jià)值。各類(lèi)資產(chǎn)價(jià)值的總和簡(jiǎn)單構(gòu)成企業(yè)的價(jià)值，企業(yè)的價(jià)值應(yīng)該體現(xiàn)過(guò)去、現(xiàn)在和未來(lái)三種價(jià)值，而當(dāng)前的財(cái)務(wù)報(bào)表無(wú)法體現(xiàn)這點(diǎn)。

會(huì)計(jì)信息的用途是多樣化的，不同報(bào)表使用者關(guān)注的報(bào)表信息是不一樣的，為了滿足各種需求，會(huì)計(jì)信息本身應(yīng)該具備完整性。本文所提會(huì)計(jì)信息的完整性，僅僅是指時(shí)間領(lǐng)域，其他角度的會(huì)計(jì)信息完整性不在探討的范圍。所謂時(shí)間領(lǐng)域的會(huì)計(jì)信息完整性，就是會(huì)計(jì)系統(tǒng)在提供會(huì)計(jì)信息時(shí)，需要按照不同時(shí)點(diǎn)提供各類(lèi)會(huì)計(jì)信息。

過(guò)去的價(jià)值，即投入價(jià)值。歷史成本反映企業(yè)初始取得資產(chǎn)的時(shí)點(diǎn)的發(fā)生價(jià)格。它的優(yōu)勢(shì)在于歷史成本計(jì)量的客觀可靠和可驗(yàn)證，能夠方便的取得歷史成本交易的證據(jù)，以此作為入賬的憑證并確認(rèn)金額，這有利于實(shí)務(wù)操作并增強(qiáng)了歷史成本信息為基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)報(bào)表的可靠性。長(zhǎng)期以來(lái)歷史成本計(jì)量屬性飽受非議，一些學(xué)者認(rèn)為歷史成本計(jì)量不能及時(shí)準(zhǔn)確反映現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)狀況，并影響投資者對(duì)企業(yè)真實(shí)情況的判斷，無(wú)法提供更相關(guān)的信息。這種觀點(diǎn)有一個(gè)前提假設(shè)，那就是所有的信息使用者對(duì)信息的反應(yīng)是一致的，這是很值得商榷的。歷史成本法反映的就是過(guò)去發(fā)生的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，當(dāng)然無(wú)法反映現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)狀況，但這并能表示企業(yè)過(guò)去的經(jīng)濟(jì)信息不重要。不同的會(huì)計(jì)信息使用者對(duì)信息要求是相異的，對(duì)信息的理解也是相異的，而會(huì)計(jì)系統(tǒng)只需要提供客觀、真實(shí)的信息即可。

現(xiàn)在價(jià)值，主要反映企業(yè)資產(chǎn)現(xiàn)在的價(jià)值，即在用價(jià)值。現(xiàn)有的計(jì)量屬性中的公允價(jià)值和重置成本本質(zhì)上屬于該范疇。這主要是反映企業(yè)持有的資產(chǎn)的現(xiàn)實(shí)狀況。不管企業(yè)持有某項(xiàng)資產(chǎn)的目的是什么，但是該資產(chǎn)在現(xiàn)實(shí)狀態(tài)下，整個(gè)市場(chǎng)對(duì)其有一個(gè)公認(rèn)的價(jià)格，在市場(chǎng)價(jià)格不斷的變化過(guò)程中，當(dāng)然這個(gè)公認(rèn)的價(jià)格的客觀性和公允性只能是相對(duì)的。公允價(jià)值具體計(jì)量一般劃分為三個(gè)不同層級(jí)：直接在活躍市場(chǎng)取得資產(chǎn)或負(fù)債的市場(chǎng)價(jià)格，直接在活躍市場(chǎng)取得相類(lèi)似資產(chǎn)或負(fù)債的市場(chǎng)價(jià)格，最后無(wú)法在活躍市場(chǎng)取得的往往采用一些估值技術(shù)來(lái)計(jì)量。公允價(jià)值反映的是現(xiàn)行價(jià)值，前兩個(gè)層面都體現(xiàn)出其現(xiàn)行價(jià)值的本質(zhì)，而靠估值技術(shù)獲得的價(jià)格，往往基于對(duì)未來(lái)的預(yù)期，特別是依賴(lài)現(xiàn)值技術(shù)，其實(shí)質(zhì)反映的是未來(lái)價(jià)值，因而不應(yīng)該作為公允價(jià)值。當(dāng)某項(xiàng)資產(chǎn)無(wú)法取得具有現(xiàn)在價(jià)值的價(jià)格時(shí)，沒(méi)有必要再采用一些其他的技術(shù)手段來(lái)估算其公允價(jià)值。

未來(lái)價(jià)值，主要是反映資產(chǎn)將來(lái)的價(jià)值，產(chǎn)出價(jià)值，也是企業(yè)擁有一項(xiàng)資產(chǎn)的目的?，F(xiàn)值和可變現(xiàn)凈值屬于該范疇。企業(yè)持有資產(chǎn)是有其經(jīng)濟(jì)目的的，該項(xiàng)資產(chǎn)能夠給其帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的流入，這種經(jīng)濟(jì)利益的流入是一種預(yù)期，是發(fā)生在未來(lái)的。企業(yè)的整個(gè)經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)，實(shí)質(zhì)上就是對(duì)未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的追逐。反映了企業(yè)的未來(lái)價(jià)值，這是一種預(yù)期，存在著預(yù)期風(fēng)險(xiǎn)。

不同會(huì)計(jì)信息的使用者，對(duì)會(huì)計(jì)信息的關(guān)注維度是不同的。長(zhǎng)期以來(lái)對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)存在爭(zhēng)議，受托責(zé)任觀點(diǎn)和決策有用觀點(diǎn)各自都有人支持。不同學(xué)者從各自領(lǐng)域?qū)ζ渲С值挠^點(diǎn)進(jìn)行論證。其實(shí)會(huì)計(jì)系統(tǒng)僅僅提供信息，同樣的信息對(duì)不同的使用者而言其價(jià)值是完全不同的，是受托責(zé)任還是決策有用取決于使用者，而不是會(huì)計(jì)信息的目標(biāo)。

筆者認(rèn)為，資產(chǎn)的價(jià)值是動(dòng)態(tài)性的，在不同時(shí)刻、不同的環(huán)境，不同的持有意圖，不同的使用過(guò)程中價(jià)值時(shí)時(shí)刻刻都在發(fā)生變化，所以我們需要對(duì)資產(chǎn)進(jìn)行動(dòng)態(tài)的計(jì)量。所謂動(dòng)態(tài)的計(jì)量，即對(duì)資產(chǎn)采用多維的計(jì)量模式。資產(chǎn)負(fù)債表的金額欄應(yīng)該分成三欄，分別反映資產(chǎn)負(fù)債的過(guò)去價(jià)格，現(xiàn)在價(jià)格和將來(lái)價(jià)格。過(guò)去價(jià)格采用歷史成本法，現(xiàn)在價(jià)格采用公允價(jià)值或重置成本法，將來(lái)價(jià)格采用可變現(xiàn)凈值或現(xiàn)值法。

雖然這樣的改進(jìn)會(huì)加大會(huì)計(jì)工作量，但是作為一個(gè)信息系統(tǒng)，最重要的是提供真實(shí)，完整，有用的信息，使不同的會(huì)計(jì)信息使用者能夠獲得更為全面的信息，提煉出對(duì)自己有用的信息，從而作出正確的決策。

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作者簡(jiǎn)介：王云齊（1983-），女，漢族，山東聊城人，任職于廣東工程職業(yè)技術(shù)學(xué)院外語(yǔ)經(jīng)貿(mào)學(xué)院，研究方向：會(huì)計(jì)理論、公司財(cái)務(wù)。