關(guān)于標(biāo)準(zhǔn)成本法的應(yīng)用探討

劉秀芳

摘要：隨著內(nèi)外部經(jīng)營環(huán)境的變化，國內(nèi)國有企業(yè)規(guī)模不斷壯大，企業(yè)管理的不斷進(jìn)步和追求成本領(lǐng)先策略的要求，把建立標(biāo)準(zhǔn)成本體系作為加強(qiáng)成本體系管理的一項(xiàng)重要內(nèi)容。本文根據(jù)標(biāo)準(zhǔn)成本的實(shí)施過程進(jìn)行總結(jié)，并對(duì)標(biāo)準(zhǔn)成本的制定、標(biāo)準(zhǔn)成本的責(zé)任劃分、標(biāo)準(zhǔn)成本的結(jié)轉(zhuǎn)、標(biāo)準(zhǔn)成本差異等進(jìn)行深入探討。

關(guān)鍵詞：標(biāo)準(zhǔn)成本 制定 成本差異 分析

一、標(biāo)準(zhǔn)成本的制定

（一）標(biāo)準(zhǔn)產(chǎn)量的制定

假定產(chǎn)品的定額工時(shí)與實(shí)動(dòng)工時(shí)相適宜，直接生產(chǎn)工人的人員配置和實(shí)際需要的工種數(shù)量相適宜，則根據(jù)某一制造分廠直接生產(chǎn)工人的人數(shù)，計(jì)算出年勞動(dòng)總量，再根據(jù)標(biāo)準(zhǔn)產(chǎn)品的定額工時(shí)，折算為標(biāo)準(zhǔn)產(chǎn)品的標(biāo)準(zhǔn)產(chǎn)量。以集團(tuán)轉(zhuǎn)向架分廠為例：轉(zhuǎn)向架分廠直接生產(chǎn)工人為500人，標(biāo)準(zhǔn)產(chǎn)品為220K型轉(zhuǎn)向架，則年標(biāo)準(zhǔn)勞動(dòng)總量計(jì)算為500人*8點(diǎn)/天.人*21天/月*12月/年=1008000點(diǎn)/年，220K轉(zhuǎn)向架定額工時(shí)為2000點(diǎn)/輛，則轉(zhuǎn)向架分廠220K轉(zhuǎn)向架年標(biāo)準(zhǔn)產(chǎn)量為1008000/2000=504輛/年。

（二）標(biāo)準(zhǔn)成本的制定

標(biāo)準(zhǔn)成本按成本項(xiàng)目可劃分為直接材料費(fèi)、直接人工成本、動(dòng)能費(fèi)、制造費(fèi)、質(zhì)量損失等。

（1）直接材料費(fèi)，是指直接構(gòu)成產(chǎn)品實(shí)體的材料及雖不構(gòu)成產(chǎn)品實(shí)體但為形成產(chǎn)品實(shí)體所必需的且能可靠計(jì)量的消耗性材料。材料消耗標(biāo)準(zhǔn)由該產(chǎn)品的物料計(jì)劃確定；材料價(jià)格標(biāo)準(zhǔn)可參照各材料的最新采購價(jià)格、最新市場價(jià)格、公司最高限價(jià)庫價(jià)格綜合確定。

（2）專項(xiàng)費(fèi)，是為生產(chǎn)特定產(chǎn)品所發(fā)生的工裝、模具、代理費(fèi)、產(chǎn)品調(diào)試及交驗(yàn)費(fèi)、國外產(chǎn)品交車及服務(wù)費(fèi)等。標(biāo)準(zhǔn)成本應(yīng)根據(jù)該產(chǎn)品的工藝方案、技術(shù)條件、銷售合同等進(jìn)行測(cè)定。

（3）委外加工費(fèi)，是指委托公司以外單位進(jìn)行零部件加工或組裝所發(fā)生的成本。

（4）直接人工成本，包括直接生產(chǎn)工人的工資及工資附加費(fèi)。假定直接生產(chǎn)工人的名義崗位工資與其完成的標(biāo)準(zhǔn)勞動(dòng)量相適應(yīng)，各制造分廠的直接工資總額就等于該分廠直接生產(chǎn)工人的全年名義工資之和，工資附加費(fèi)按照直接工資總額乘以既定比例測(cè)算。

（5）動(dòng)能費(fèi)，指為組織生產(chǎn)而發(fā)生的風(fēng)、水、電、蒸氣等動(dòng)能成本。動(dòng)能消耗量與產(chǎn)量相關(guān)較大的如風(fēng)、電等應(yīng)主要參照標(biāo)準(zhǔn)產(chǎn)量進(jìn)行測(cè)算；主要用于辦公場所和輔助生產(chǎn)的如水、蒸氣等應(yīng)主要參照生產(chǎn)場地和歷史水平測(cè)算。動(dòng)能費(fèi)內(nèi)部結(jié)算應(yīng)制定并使用統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)價(jià)格，標(biāo)準(zhǔn)價(jià)格與實(shí)際成本的差異由公司承擔(dān)并負(fù)責(zé)進(jìn)行成本的還原，使各制造分廠動(dòng)能費(fèi)成本僅隨消耗量的變化而變化，便于分清責(zé)任和分析、考核。

（6）制造費(fèi)，指為組織和管理生產(chǎn)而發(fā)生的各項(xiàng)不能直接劃分為具體產(chǎn)品的間接費(fèi)用。其中與生產(chǎn)產(chǎn)量直接相關(guān)的如維修費(fèi)、物料消耗、運(yùn)輸費(fèi)、生產(chǎn)用工具、專用工卡模具等應(yīng)主要依據(jù)單位標(biāo)準(zhǔn)產(chǎn)品定額消耗量并參照歷史消耗水平測(cè)算；與生產(chǎn)產(chǎn)量相關(guān)不大的如管輔及技術(shù)人員的工資和工資附加費(fèi)、折舊費(fèi)、勞動(dòng)保護(hù)費(fèi)、辦公費(fèi)、低值易耗品等主要依據(jù)人均合理標(biāo)準(zhǔn)并參照當(dāng)年預(yù)算分析測(cè)算。

（7）質(zhì)量損失，指在生產(chǎn)過程中發(fā)生的制造廢品損失、設(shè)計(jì)變更損失、工藝變更損失，以及在產(chǎn)品售后三包期內(nèi)發(fā)生的產(chǎn)品三包成本。質(zhì)量損失應(yīng)按照銷售收入或標(biāo)準(zhǔn)成本的一定比例進(jìn)行控制和測(cè)算。

二、標(biāo)準(zhǔn)成本的責(zé)任劃分

標(biāo)準(zhǔn)成本的順利實(shí)施并取得成效，前提是必須對(duì)標(biāo)準(zhǔn)成本的構(gòu)成內(nèi)容進(jìn)行明確的責(zé)任劃分，將標(biāo)準(zhǔn)成本分解轉(zhuǎn)化為責(zé)任成本。根據(jù)公司目前的機(jī)構(gòu)設(shè)置及部門職能，標(biāo)準(zhǔn)成本可以劃分為制造分廠的責(zé)任成本和事業(yè)部的責(zé)任成本。

（一）制造分廠的責(zé)任成本

制造分廠的責(zé)任成本是指制造分廠按其職權(quán)范圍可以進(jìn)行有效控制的成本。標(biāo)準(zhǔn)成本中制造分廠可以實(shí)施有效控制的成本項(xiàng)目主要有：超定額材料費(fèi)、預(yù)算內(nèi)退料、臨時(shí)性委外加工費(fèi)、人工成本、動(dòng)能費(fèi)、制造費(fèi)、自責(zé)廢品及三包損失。

（二）事業(yè)部的責(zé)任成本

事業(yè)部的責(zé)任成本是指事業(yè)部按其職權(quán)范圍可以進(jìn)行有效控制的成本。標(biāo)準(zhǔn)成本中事業(yè)部可以實(shí)施有效控制的成本項(xiàng)目主要有：定額材料費(fèi)、專項(xiàng)費(fèi)、標(biāo)準(zhǔn)工費(fèi)、質(zhì)量損失（不包括已分清責(zé)任并結(jié)轉(zhuǎn)或索賠沖銷的部分）。

三、標(biāo)準(zhǔn)成本的結(jié)轉(zhuǎn)

（一）標(biāo)準(zhǔn)成本的制定程序

（1）財(cái)務(wù)部按照年初各制造分廠人員及生產(chǎn)裝備的配置情況，計(jì)算測(cè)定各制造分廠的標(biāo)準(zhǔn)勞動(dòng)量并轉(zhuǎn)換為標(biāo)準(zhǔn)產(chǎn)量，根據(jù)標(biāo)準(zhǔn)產(chǎn)量及參考?xì)v史水平，制定各分廠的標(biāo)準(zhǔn)工費(fèi)，根據(jù)標(biāo)準(zhǔn)勞動(dòng)量和標(biāo)準(zhǔn)工費(fèi)計(jì)算出標(biāo)準(zhǔn)工值（標(biāo)準(zhǔn)工值=標(biāo)準(zhǔn)工費(fèi)/標(biāo)準(zhǔn)勞動(dòng)量）。

（2）事業(yè)部根據(jù)訂單產(chǎn)品的工時(shí)定額、材料消耗定額、標(biāo)準(zhǔn)工值、標(biāo)準(zhǔn)材料價(jià)格、銷售合同、技術(shù)條件等資料，編制產(chǎn)品預(yù)算并報(bào)財(cái)務(wù)部審核批準(zhǔn)。

（3）財(cái)務(wù)部審核批準(zhǔn)事業(yè)部產(chǎn)品訂單預(yù)算后，將產(chǎn)品訂單預(yù)算按制造分廠進(jìn)行細(xì)化、分解，轉(zhuǎn)換為可操作的標(biāo)準(zhǔn)成本。

（二）標(biāo)準(zhǔn)成本的結(jié)轉(zhuǎn)程序

產(chǎn)品按照訂單式進(jìn)行成本歸集和核算。在產(chǎn)品訂單完工時(shí)，各制造分廠根據(jù)責(zé)任成本的劃分，將屬于自身的責(zé)任成本部分按標(biāo)準(zhǔn)成本結(jié)轉(zhuǎn)當(dāng)月完工產(chǎn)品，而將屬于事業(yè)部的責(zé)任成本按在產(chǎn)品計(jì)算單中的實(shí)際發(fā)生額結(jié)轉(zhuǎn)到完工產(chǎn)品。

四、標(biāo)準(zhǔn)成本差異

（一）標(biāo)準(zhǔn)成本差異的形成

標(biāo)準(zhǔn)成本差異就是標(biāo)準(zhǔn)成本和實(shí)際發(fā)生的成本之間的差異。標(biāo)準(zhǔn)差異的形成具有客觀性。標(biāo)準(zhǔn)成本差異按其形成因素可分為消耗差異和價(jià)格差異：消耗差異=標(biāo)準(zhǔn)價(jià)格×（實(shí)際消耗-標(biāo)準(zhǔn)消耗）；價(jià)格差異=實(shí)際消耗×（實(shí)際價(jià)格-標(biāo)準(zhǔn)價(jià)格）。標(biāo)準(zhǔn)成本差異按其控制責(zé)任歸屬可分為：制造分廠差異=制造分廠實(shí)際責(zé)任成本-制造分廠標(biāo)準(zhǔn)責(zé)任成本；事業(yè)部差異=事業(yè)部實(shí)際責(zé)任成本-事業(yè)部標(biāo)準(zhǔn)責(zé)任成本。

（二）標(biāo)準(zhǔn)成本差異的還原

根據(jù)會(huì)計(jì)制度的要求，在產(chǎn)品實(shí)現(xiàn)銷售時(shí)，應(yīng)當(dāng)將標(biāo)準(zhǔn)成本還原為實(shí)際成本。在實(shí)行產(chǎn)品訂單成本歸集、核算的前提下，當(dāng)訂單產(chǎn)品全部結(jié)束時(shí)，各制造分廠將屬于事業(yè)部責(zé)任成本范圍的成本項(xiàng)目按實(shí)際發(fā)生額進(jìn)行全額結(jié)轉(zhuǎn)，將屬于自身責(zé)任成本范圍的成本項(xiàng)目按標(biāo)準(zhǔn)成本進(jìn)行結(jié)轉(zhuǎn)后，在產(chǎn)品中剩余的差異即為其實(shí)現(xiàn)的內(nèi)部模擬利潤，在訂單結(jié)束時(shí)也要全額結(jié)轉(zhuǎn)到所屬產(chǎn)品的對(duì)應(yīng)成本項(xiàng)目中，從而實(shí)現(xiàn)訂單產(chǎn)品全部成本項(xiàng)目的成本還原。endprint

（三）標(biāo)準(zhǔn)成本差異分析

訂單產(chǎn)品完工后，由財(cái)務(wù)部組織制造分廠和事業(yè)部對(duì)各自的標(biāo)準(zhǔn)責(zé)任成本差異的原因進(jìn)行詳細(xì)分析，總結(jié)經(jīng)驗(yàn)并吸取教訓(xùn)，提出改進(jìn)的措施及建議。標(biāo)準(zhǔn)成本差異包括數(shù)量差異和價(jià)格差異。標(biāo)準(zhǔn)成本差異的計(jì)算公式如下：

標(biāo)準(zhǔn)成本=標(biāo)準(zhǔn)數(shù)量×標(biāo)準(zhǔn)價(jià)格

實(shí)際成本=（標(biāo)準(zhǔn)數(shù)量+數(shù)量差異）×（標(biāo)準(zhǔn)價(jià)格+價(jià)格差異）

成本差異=實(shí)際成本-標(biāo)準(zhǔn)成本=數(shù)量差異+價(jià)格差異

五、標(biāo)準(zhǔn)成本制度有效實(shí)施的客觀環(huán)境

（一）一體化的成本核算體系

要提高標(biāo)準(zhǔn)成本的反映速度及效率，應(yīng)對(duì)成本核算體系進(jìn)行整合，即標(biāo)準(zhǔn)成本從標(biāo)準(zhǔn)的制定、責(zé)任成本的確定、成本項(xiàng)目的劃分到成本費(fèi)用的歸集、成本費(fèi)用的結(jié)轉(zhuǎn)直到成本報(bào)表的輸出要有機(jī)地結(jié)合為一個(gè)整體，成本的輸入輸出 均應(yīng)封閉在一個(gè)系統(tǒng)中運(yùn)行。

（二）完善的電算化系統(tǒng)

標(biāo)準(zhǔn)成本的制定、標(biāo)準(zhǔn)成本差異的分析等涉及的信息量十分巨大，沒有一套完善的電算化系統(tǒng)是不可能實(shí)現(xiàn)的。公司目前已經(jīng)實(shí)現(xiàn)了從設(shè)計(jì)藍(lán)圖經(jīng)PDM自動(dòng)形成材料消耗定額，通過工程技術(shù)人員進(jìn)行分析、調(diào)整后形成產(chǎn)品物料計(jì)劃。物料計(jì)劃的形成、材料的采購、成本發(fā)生額的歸集、完成品成本的結(jié)轉(zhuǎn)、成本報(bào)表等都已經(jīng)在物流系統(tǒng)得以實(shí)現(xiàn)。這為標(biāo)準(zhǔn)成本的制定及差異的分析等提供了極大的便利。

（三）權(quán)威的成本標(biāo)準(zhǔn)制定機(jī)制

成本標(biāo)準(zhǔn)的制定涉及到每個(gè)具體部門的核心利益，也是各單位利益沖突的焦點(diǎn)，因此制定標(biāo)準(zhǔn)的人員應(yīng)由工程技術(shù)部門、生產(chǎn)單位、財(cái)務(wù)部門、銷售部門的人員集體參與制定。標(biāo)準(zhǔn)成本應(yīng)當(dāng)是一種正常水平下的標(biāo)準(zhǔn)成本，具有客觀性、科學(xué)性、現(xiàn)實(shí)性、激勵(lì)性的特點(diǎn)。

（四）準(zhǔn)確的材料消耗定額和勞動(dòng)工時(shí)定額

標(biāo)準(zhǔn)成本分為標(biāo)準(zhǔn)價(jià)格和數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)，按成本項(xiàng)目又可以概括地劃分為標(biāo)準(zhǔn)材料費(fèi)和標(biāo)準(zhǔn)工費(fèi)兩大項(xiàng)。而標(biāo)準(zhǔn)數(shù)量的制定依據(jù)是材料消耗定額和勞動(dòng)工時(shí)定額。因此，具體產(chǎn)品的標(biāo)準(zhǔn)成本是否科學(xué)、客觀，很大程度上取決于材料消耗定額和勞動(dòng)工時(shí)定額的準(zhǔn)確性。

（五）標(biāo)準(zhǔn)成本的可控性和責(zé)任劃分

標(biāo)準(zhǔn)成本只有轉(zhuǎn)化為責(zé)任成本才能真正產(chǎn)生控制作用，而責(zé)任單位必須對(duì)責(zé)任成本擁有控制職能才能進(jìn)行有效控制。對(duì)制造分廠責(zé)任成本中的固定性費(fèi)用如折舊費(fèi)、管輔人員的非計(jì)件工資等也應(yīng)按標(biāo)準(zhǔn)產(chǎn)量進(jìn)行量化，并根據(jù)實(shí)際勞動(dòng)量進(jìn)行變動(dòng)性處理。事業(yè)部在執(zhí)行公司銷售最低限價(jià)和采購最高限價(jià)的前提下，必須擁有產(chǎn)品銷售和材料采購的最終定價(jià)權(quán)。

（六）標(biāo)準(zhǔn)成本差異分析的制度化

標(biāo)準(zhǔn)成本差異反映了標(biāo)準(zhǔn)成本制定的科學(xué)性、成本控制的有效性、工作的效率、管理的責(zé)任等，而這些都建立在對(duì)標(biāo)準(zhǔn)成本差異形成的原因進(jìn)行深入細(xì)致的分析的基礎(chǔ)上。必須建立一種規(guī)范的成本分析制度，通過差異分析結(jié)果，便于公司決策層做出采取新工藝、新操作、新技術(shù)的決策，以控制成本；針對(duì)標(biāo)準(zhǔn)成本狀況，做出銷售經(jīng)營決策。

（七）嚴(yán)格的經(jīng)營責(zé)任制考核體系

將標(biāo)準(zhǔn)成本的所有成本項(xiàng)目都分解為各部門的責(zé)任成本，各部門再對(duì)責(zé)任成本進(jìn)行進(jìn)一步的細(xì)化、分解到具體班組、崗位，以使人人有指標(biāo)、有壓力、有動(dòng)力。在對(duì)責(zé)任成本差異進(jìn)行分析的基礎(chǔ)上，對(duì)責(zé)任部門和人員進(jìn)行嚴(yán)格的考核，并與業(yè)績、工薪掛鉤，形成經(jīng)營責(zé)任考核體系目標(biāo)化、規(guī)范化、制度化。endprint