我國內(nèi)部控制研究

摘 要：內(nèi)部控制制度是現(xiàn)代企業(yè)管理制度的重要內(nèi)容。內(nèi)部控制作為公司自我調(diào)節(jié)和自行制約的內(nèi)在機制，處于公司中樞神經(jīng)系統(tǒng)的重要位置，健全有效的內(nèi)部控制，不盡能夠確定公司會計信息的準(zhǔn)確可靠，財務(wù)收支的有效合法和財產(chǎn)物資的安全完整，還能保證公司經(jīng)營活動的效率性、效益性以及國家法律法規(guī)的貫徹執(zhí)行。文章主要采用理論的研究方法。對內(nèi)部控制的相關(guān)理論進行整體的概述，主要包括內(nèi)部控制的概念、構(gòu)成要素、建立內(nèi)部控制的原則方法、同時也對內(nèi)部控制的信息披露作了簡要的介紹。

關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制；內(nèi)部控制設(shè)計；信息披露

中圖分類號：F275 文獻標(biāo)識碼：A 文章編號：1006-8937（2014）9-0026-03

企業(yè)內(nèi)部控制是現(xiàn)代企業(yè)管理最重要、最關(guān)鍵、最基本的一種管理方式。恰當(dāng)?shù)倪\用內(nèi)部控制有利于減少疏忽、錯誤與違紀違法行為；有利于改善經(jīng)營活動，以提高工作效率與經(jīng)濟效益；有利于穩(wěn)定員工的工作情緒，激勵進取，激發(fā)他們的工作熱情及潛能，使單位健康的發(fā)展。內(nèi)部控制是否健全，能否嚴格執(zhí)行是單位經(jīng)營成敗的一個關(guān)鍵，大量實際案例表明，“得控則強、無控則亂、失控則亡”。

1 內(nèi)部控制的意義

綜合內(nèi)部控制的目的可以簡單的概括內(nèi)部控制的意義在于：

①健全完善的內(nèi)部控制能夠科學(xué)有效地監(jiān)督和制約財產(chǎn)物資的采購、計量、驗收、入庫、記錄、保管、領(lǐng)用、報廢等各個環(huán)節(jié)，確保財產(chǎn)物資的安全完整，避免和糾正各種損失浪費等問題；

②健全有效的內(nèi)部控制可以保證會計信息的采集、歸類、記錄和匯總，如實反映企業(yè)經(jīng)營活動的實際，并及時發(fā)現(xiàn)和糾正各種錯弊，從而保證會計信息的真實性和正確性；

③健全有效的內(nèi)部控制通過審批、審核等一系列控制措施可以對企業(yè)的財務(wù)活動進行全面的控制，制止各種有關(guān)違反財經(jīng)紀律的行為，督促企業(yè)內(nèi)部各部門嚴格遵守財經(jīng)紀律，保證各項財務(wù)活動有效合法；

④健全完善的內(nèi)部控制可以對企業(yè)內(nèi)部的任何部門任何流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)進行有效的監(jiān)督和控制，對于發(fā)生的各類弊端，能及時的反映并及時的糾正，從而可以保證國家方針政策和財經(jīng)法規(guī)的貫徹執(zhí)行；

⑤內(nèi)部控制通過合理的組織機構(gòu)和崗位，建立科學(xué)的業(yè)務(wù)系統(tǒng)，為生產(chǎn)經(jīng)營活動提供必要的條件，可以對生產(chǎn)經(jīng)營活動進行正常性的監(jiān)督和檢查，及時發(fā)現(xiàn)并糾正生產(chǎn)活動中偏離企業(yè)經(jīng)營目標(biāo)情況，并提供科學(xué)的依據(jù)；

2 內(nèi)部控制的含義

內(nèi)部控制是企業(yè)為了維護資產(chǎn)的完整，保證會計信息正確和財務(wù)活動的合規(guī)合法，貫徹經(jīng)營決策，實現(xiàn)經(jīng)營目標(biāo)，促進經(jīng)濟活動的經(jīng)濟性、效率性和效果性，而在企業(yè)內(nèi)部建立并實施的。對各項經(jīng)濟活動進行系統(tǒng)地監(jiān)督、檢查和調(diào)整的制約性機制。

需要特別指出的是，內(nèi)部控制并不是僅僅限于企業(yè)的，同樣也存在于其他各類經(jīng)濟組織中，只是作為一個經(jīng)濟組織，企業(yè)這種形式比較典型，具有代表性，因而我們主要以企業(yè)為對象來研究內(nèi)部控制。

但是我們在研究中國的內(nèi)部控制概念的時候，還需要注意這樣幾個問題：

①內(nèi)部控制的主體。所謂主體，是由誰來實施企業(yè)的內(nèi)部控制，因為內(nèi)部控制產(chǎn)生于企業(yè)管理的需要，存在于企業(yè)的一切經(jīng)營活動之中，是企業(yè)內(nèi)部管理重要組成部分之一，這便決定了內(nèi)部控制的主體就只能是企業(yè)的管理者。

②內(nèi)部控制的客體。所謂客體是指企業(yè)內(nèi)部控制實施的對象，也就是說在什么樣的范圍內(nèi)對什么內(nèi)容進行控制。從范圍上來說，企業(yè)的內(nèi)部控制只是對企業(yè)的各項經(jīng)濟活動進行控制。因此，企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動就是內(nèi)部控制的客體。

③內(nèi)部控制的目的。內(nèi)部控制本身不是目的，而是在于它實現(xiàn)目的作為的一種手段。綜合國內(nèi)外的研究經(jīng)驗，內(nèi)部控制的目的大概可以概括為：保證會計信息的準(zhǔn)確、保證財務(wù)活動的合法和保證經(jīng)營活動的經(jīng)濟性、效果性和效率性等等。

3 內(nèi)部控制的構(gòu)成要素

COSO內(nèi)部控制框架認為，內(nèi)部控制系統(tǒng)是由控制環(huán)境、風(fēng)險評估、控制活動、資訊與溝通、監(jiān)督五要素組成。這五個系統(tǒng)形成統(tǒng)一個總體系統(tǒng)，可以對改變的任何環(huán)境作出動態(tài)的反應(yīng)。

3.1 控制環(huán)境

控制環(huán)境是內(nèi)部控制組成要素的基礎(chǔ)，是所有的控制方法與方式賴以存在于運行環(huán)境。它對于企業(yè)提供紀律約束機制和影響員工控制意識有重要的作用。然而在影響控制環(huán)境的。因素有四個方面：企業(yè)人員的操守、價值觀及能力；管理階層的經(jīng)營風(fēng)格；管理階層的授權(quán)方式及組織人事管理制度；最高管理當(dāng)局及董事會對單位管理關(guān)注的焦點及指引方向，他們對內(nèi)部控制制度的態(tài)度如何等。

3.2 風(fēng)險評估

每個單位均應(yīng)評估來自內(nèi)部和外部的不同風(fēng)險。在評估風(fēng)險的先決條件是制定目標(biāo)，各個不同階級的目標(biāo)必須保持一致性，風(fēng)險評估是決定應(yīng)如何管理的基礎(chǔ)，由于經(jīng)濟、業(yè)務(wù)、主管機關(guān)和營運的環(huán)境不斷的變化，風(fēng)險也因變化而來，因此，辨認并處理這些風(fēng)險就自然有必要了。

3.3 資訊與溝通

每個單位必須按照一定的方式和時間規(guī)定，辨識和取得適當(dāng)?shù)男畔ⅲ⒓右詼贤ㄒ员阌趩T工可以很好的履行職責(zé)。單位的資訊可以產(chǎn)生各種的報告，包括與營運、財財務(wù)及有關(guān)遵循法令的資料和信息，這些資料反映了單位的業(yè)務(wù)狀況，便于管理者采取控制措施。資訊系統(tǒng)不僅處理單位內(nèi)部產(chǎn)生的資訊，同時也處理與外部事項、活動及環(huán)境等有關(guān)的資訊。有效溝通的含義，包括組織內(nèi)部上下溝通及橫向的溝通，也包括了與外界的溝通。單位的員工必須從最高的管理層開始，清楚各鐘資訊；必須了解自己字內(nèi)部控制中所扮演的角色。

3.4 控制活動

控制活動是確保管理階層指令實現(xiàn)的各種政策和程序，它是針對影響單位目標(biāo)實現(xiàn)的各種風(fēng)險而采取的各種措施和手段。單位的各階層均滲透有不同的控制活動，如：授權(quán)、核準(zhǔn)、審批營業(yè)績效、保障資產(chǎn)安全及職務(wù)分工等等。

3.5 監(jiān)督

監(jiān)督方式有持續(xù)監(jiān)督、個別評估及綜合監(jiān)督等。持續(xù)監(jiān)督是指在營運過程中的監(jiān)督，包括例行管理和監(jiān)督活動，以及職工為履行職務(wù)所采取的行為；個別評估，應(yīng)根據(jù)評估風(fēng)險的大小和持續(xù)監(jiān)督的程序有效而定；持續(xù)監(jiān)督和個別監(jiān)督一起進行，稱之為綜合監(jiān)督。各種監(jiān)督中發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制的失誤必須向上級報告，嚴重的話必須向最高管理階層及董事會報告。

4 內(nèi)部控制的分類

按控制的內(nèi)容不同，內(nèi)部控制分為基礎(chǔ)控制和應(yīng)用性控制?；A(chǔ)控制是指對企業(yè)對生產(chǎn)經(jīng)營活動賴以進行的內(nèi)部環(huán)境所實施的控制，也稱為環(huán)境控制。包括組織控制、人員控制、規(guī)章制度以及內(nèi)部審計等項內(nèi)容。這類控制并不是直接作用于企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動，而是通過應(yīng)用控制對全部業(yè)務(wù)活動產(chǎn)生影響。應(yīng)用控制是直接作用于企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動的，也稱業(yè)務(wù)控制。如業(yè)務(wù)處理程序中的批準(zhǔn)與授權(quán)、審核與復(fù)核、以及保證資產(chǎn)安全而采用的限制接近等。這類控制的特征在于：它們構(gòu)成了生產(chǎn)經(jīng)營業(yè)務(wù)處理程序的一部分，并都具有防止和糾正一種或幾種錯誤的作用。

按控制的目的不同，內(nèi)部控制分為會計控制和管理控制。會計控制是指與保障財產(chǎn)物資的安全性、以及財務(wù)活動的合法性的有關(guān)控制。如保證所有已發(fā)生的業(yè)務(wù)都得到記錄而對憑證連續(xù)性編號、復(fù)核、核對以及實物盤點和人員培訓(xùn)等等。管理控制是指與保證企業(yè)經(jīng)營決策、方針的貫徹執(zhí)行，經(jīng)濟活動的經(jīng)濟效益以及經(jīng)營目標(biāo)的實現(xiàn)有關(guān)的那部分控制。如計劃控制、成本控制、新產(chǎn)品開發(fā)控制等等。

按控制的功能不同，內(nèi)部控制分為主導(dǎo)性控制和補償性控制。主導(dǎo)性控制是為了防止某種錯誤和弊端而實施的控制。在正常情況下，主導(dǎo)性控制能夠防止錯誤的發(fā)生，但如果主導(dǎo)性控制存在缺陷，不能正常運行時，就必須有其他的控制措施對防止錯誤的發(fā)生產(chǎn)生一定的作用。補償性控制是指能夠全部或者部分彌補主導(dǎo)性控制缺陷的控制。

5 建立內(nèi)部控制的方法及步驟

內(nèi)部控制設(shè)計的過程中我們了解三個步驟：一是內(nèi)部控制制度設(shè)計的范圍，二是內(nèi)部控制制度設(shè)計的主體。三是內(nèi)部控制制度設(shè)計的步驟。

在內(nèi)部控制設(shè)計的范圍中，有全部控制和局部控制兩種，所謂全部和局部及全部的控制制度設(shè)計和部分的控制設(shè)計，在這里不作詳細介紹了。

而對于內(nèi)部控制的主體，當(dāng)然是要以內(nèi)部單位的員工為主，加上各級領(lǐng)導(dǎo)。

在這里我們以建立內(nèi)部控制的步驟為主，建立內(nèi)部控制是要遵循一定的設(shè)計程序，如要了解單位內(nèi)外狀況，深入調(diào)查各種業(yè)務(wù)作業(yè)情況，在分析研究的基礎(chǔ)上提出結(jié)論與建議，擬定初稿，修改等等。

①了解單位背景。建立內(nèi)部控制制度本身不難，難就難在要了解情況掌握資料，深入研究分析并提出結(jié)論與建議。了解單位狀況是設(shè)計控制制度的第一項工作，其目的在于掌握一般性資料，掌握基本素材。主要了解的事項比如：單位的歷史概況；單位的經(jīng)營業(yè)務(wù)，了解經(jīng)營業(yè)務(wù)項目、產(chǎn)品種類、產(chǎn)品銷售狀況等；單位的組織狀況；資產(chǎn)設(shè)備狀況；產(chǎn)品及銷售狀況；財務(wù)狀況與會計事務(wù)；辦公手段情況；重要契約與其它資料。

②主要業(yè)務(wù)調(diào)查。一般性的情況了解后，就應(yīng)該深入調(diào)查現(xiàn)行主要業(yè)務(wù)的作業(yè)程序與方法?，F(xiàn)行業(yè)務(wù)的調(diào)查包括的問題有：銷售作業(yè)；生產(chǎn)作業(yè)；采購作業(yè)的；存貨控制；人事業(yè)務(wù)；固定資產(chǎn)管理。

③分析研究問題。通過了解與調(diào)查之后，就要將有關(guān)問題作進一步分析研究，以確定某些工作可以簡化，某些程序應(yīng)予改進等等。

④提出結(jié)論與建議。在了解、調(diào)查、分析之后，對于如何改進現(xiàn)有工作和如何設(shè)計新的制度就已經(jīng)有了基本的構(gòu)想，此時就應(yīng)該提出研究結(jié)論，并對新的制度提出可行的建議。

⑤擬定制度進行試驗。當(dāng)結(jié)論與建議得到認可和批準(zhǔn)之后，設(shè)計人員便可根據(jù)報告的內(nèi)容逐一修改或設(shè)計新的制度。制度擬定后，應(yīng)組織試行；并根據(jù)試行的情況，進行制度的修改；修改后的制度由最高的管理當(dāng)局批準(zhǔn)后頒布實施。

6 內(nèi)部控制的信息披露

6.1 內(nèi)部控制信息披露的意義

對于內(nèi)部控制信息披露的意義，在我看來是需要依據(jù)現(xiàn)代的資本市場和企業(yè)的利益關(guān)系群體來進行。

①內(nèi)部控制的信息披露是管理當(dāng)局解除受托責(zé)任的一種方式。其實內(nèi)部控制是企業(yè)本身的一種自覺行為，不管是早期還是現(xiàn)在。但是在目前狀況下，管理權(quán)和經(jīng)營權(quán)的相互分離，管理當(dāng)局承擔(dān)了合理、有效管理的責(zé)任，必須保證企業(yè)資產(chǎn)的安全與完整，實現(xiàn)資產(chǎn)的增值，并實現(xiàn)企業(yè)最大價值化的目標(biāo)。因此，管理當(dāng)局有責(zé)任建立完善并有效執(zhí)行內(nèi)部控制制度，通過內(nèi)部控制信息的披露，可以表明內(nèi)部控制是否有效，而對企業(yè)內(nèi)部控制進行評估并且披露其評估的結(jié)果，可以向證券市場投資者傳達管理當(dāng)局履行受托責(zé)任這一說法。

②內(nèi)部控制的信息披露，可以增加外部對于企業(yè)財務(wù)報告可靠性的信心。在現(xiàn)代資本市場上，財務(wù)信息是一種重要的信息資源，如果離開財務(wù)信息，資本市場無法運轉(zhuǎn)，甚至也就不可能存在資本市場，這樣一來，內(nèi)部控制信息的披露成為了人們評價財務(wù)報告是否具有可靠性的重要的替代變量之一。

③內(nèi)部控制的信息披露，可以提高利益相關(guān)者的決策準(zhǔn)確性。對此，美國學(xué)者hermanson的調(diào)查研究曾證實，內(nèi)部控制報告不僅可以促使公司改進內(nèi)部控制，而且也提供額外的、與決策相關(guān)的信息。通過內(nèi)部控制報告，用戶可以在一定程度上了解企業(yè)管理時候的效率。如果企業(yè)的內(nèi)部控制制度良好的話，那么企業(yè)的經(jīng)營就有序再，則能夠防止經(jīng)營活動中的風(fēng)險。但是如果企業(yè)的內(nèi)部控制混亂，則風(fēng)險較大，那么用戶在做出決策時候就應(yīng)該謹慎。

6.2 內(nèi)部控制信息披露的方式

在我所了解的內(nèi)部控制信息的披露方式涉及由誰披露、單獨披露還是隨財務(wù)報告一起披露以及披露時間多長等三個問題。但是這幾個問題在很多情況是交叉在一起的。

首先，我國臺灣地區(qū)和美國均要求上市公司在年度報告中披露內(nèi)部控制報告，即采取的是單獨披露的形式，而我國則對不同性質(zhì)的企業(yè)采取了不同的規(guī)定，對于公開發(fā)行證券的商業(yè)銀行、保險公司和證券公司，要求在年度報告中披露內(nèi)部控制，而對于其他的上市公司則沒有要求在年度報告中披露內(nèi)部控制的情況。

其次，由誰提供內(nèi)部控制報告來說，只存在于單獨披露內(nèi)部控制信息這種方式。目前，對內(nèi)部控制報告由誰提供存在兩種觀點：一種觀點認為應(yīng)由注冊會計師在提供會計報表審計報告時提供內(nèi)部控制的評價報告；另一種觀點是認為應(yīng)由企業(yè)管理當(dāng)局對外披露內(nèi)部控制報告。但是按著一般常人的觀點來的話，都認為企業(yè)管理當(dāng)局提供的內(nèi)部控制報告具有更多的合理性和可行性。因為企業(yè)管理當(dāng)局對企業(yè)的情況最為了解，而起如果企業(yè)管理當(dāng)局來披露的話，成本是比較低的，主要的是效率還很高。

最后，對于多長時間來披露一次內(nèi)部控制報告，是需要一個合理的時間間隔的，太短太長都是不合適的。因為內(nèi)部控制有很好的穩(wěn)定性，太短的話沒有什么變化，上下兩個月是沒有什么區(qū)別的。從理論上講，內(nèi)部控制的評價和報告應(yīng)在其性質(zhì)發(fā)生變化的時候，把已經(jīng)變化的內(nèi)部控制進行批露和報告出來。但是，對于現(xiàn)實中來說，觀察內(nèi)部控制是否變化是十分困難的，因此，內(nèi)部控制報告的時期決定更多是依靠主觀經(jīng)驗確定，并沒有什么充分的理論依據(jù)。

6.3 內(nèi)部控制信息披露的內(nèi)容

從目前國內(nèi)外內(nèi)部控制信息披露的實踐來看，都只是限定在內(nèi)部會計控制領(lǐng)域，即只與財務(wù)報表相關(guān)的內(nèi)部控制信息就進行披露。所以在內(nèi)部控制的報告中披露以下內(nèi)容是合適的：①表明管理當(dāng)局是否對內(nèi)部控制盡到責(zé)任，企業(yè)管理當(dāng)局應(yīng)該在內(nèi)部控制的報告中聲明：建立、實施和維護企業(yè)的內(nèi)部控制制度是管理當(dāng)局的責(zé)任；②描述內(nèi)部控制的固有限制，報告中需要聲明：內(nèi)部控制只能對財務(wù)的編制及資產(chǎn)的安全和完整提供合理的保證；③表明企業(yè)設(shè)置的內(nèi)部控制制度是否合乎規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)，目前各國都存在著某種形式的內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)，因此，內(nèi)部控制報告就應(yīng)該做出具體的說明，即是否遵循了這些標(biāo)準(zhǔn)；④聲明在設(shè)計和實施內(nèi)部控制系統(tǒng)的時候主要采用的控制方法，因為企業(yè)各自財務(wù)的控制方法是不盡相同的；⑤聲明本企業(yè)是否對自身內(nèi)部控制系統(tǒng)的設(shè)計和執(zhí)行情況進行了評估，有無發(fā)現(xiàn)重大的缺陷等；⑥企業(yè)管理階層的簽名，包括董事長、總經(jīng)理、財務(wù)總監(jiān)或總會計師等應(yīng)在內(nèi)部控制報告上簽名，以表明內(nèi)部控制和內(nèi)部控制報告所承擔(dān)的相關(guān)責(zé)任；⑦外部董事會或者獨立董事會對于內(nèi)部控制的意見也是十分有必要披露的。

7 結(jié) 語

內(nèi)部控制本身的宗旨就是：保證管理者的決定得到真正的貫徹實施，確保執(zhí)行的效果以及執(zhí)行中與預(yù)期目標(biāo)的偏離得到及時的反饋；防止資產(chǎn)非法被侵占和被隨意破壞，防止資產(chǎn)流失；遏制非法變造偽造會計信息的行為的發(fā)生，以滿足國家宏觀調(diào)控和長遠戰(zhàn)略規(guī)劃的需要，為管理者加強內(nèi)部控制提供方便，滿足其它利益相關(guān)者的需要；在一定程度上減少了違法亂紀行為的產(chǎn)生，讓相關(guān)的規(guī)章制度得到更好的實施。然而，諸多單位對于內(nèi)部控制意識淡薄，建立內(nèi)部控制完全是為了應(yīng)付上級的檢查，致使會計信息的真實性和完整性得不到保障，違法亂紀行為也普遍存在，為了促進企業(yè)經(jīng)濟活動的正常運行，保障單位內(nèi)部各項財產(chǎn)物資的安全和完整，強化內(nèi)部控制便顯得尤為重要了。

參考文獻：

[1] 唐麗茹.我國企業(yè)內(nèi)部控制現(xiàn)狀及對策研究[J].對外經(jīng)貿(mào)，2012，（1）.