通過一個(gè)具體案例對(duì)增值稅、所得稅、消費(fèi)稅視同銷售會(huì)計(jì)與稅收處理的總結(jié)

王瑞紅

【摘要】企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中經(jīng)常會(huì)發(fā)生視同銷售業(yè)務(wù)。由于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法以及不同稅法之間規(guī)定的不同，導(dǎo)致某些視同銷售存在著會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理的差異。本文通過對(duì)實(shí)際工作中的一個(gè)具體案例進(jìn)行分析，對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、增值稅、消費(fèi)稅、營(yíng)業(yè)稅的相關(guān)規(guī)定及其差異進(jìn)行了分析對(duì)比。

【關(guān)鍵詞】視同銷售 會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 增值稅 所得稅 消費(fèi)稅

企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中經(jīng)常會(huì)發(fā)生所謂的視同銷售業(yè)務(wù)，即由于不符合確認(rèn)的條件，會(huì)計(jì)上不做收入處理，但按照稅法（主要包括增值稅、所得稅、消費(fèi)稅）要求必須及時(shí)足額納稅的情況。視同銷售的難點(diǎn)在于充分理解會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅收政策，判斷是否屬于視同銷售，并在此基礎(chǔ)上進(jìn)行正確的會(huì)計(jì)處理與納稅調(diào)整（隨著稅法與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)展，某些視同銷售業(yè)務(wù)現(xiàn)在已經(jīng)實(shí)現(xiàn)了會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理的趨同，但某些情況下仍然存在著會(huì)計(jì)與稅收處理的差異，下文將會(huì)進(jìn)行詳細(xì)介紹）。本文通過對(duì)實(shí)際工作中的一個(gè)具體案例進(jìn)行分析，對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、增值稅、消費(fèi)稅、營(yíng)業(yè)稅的相關(guān)規(guī)定及其差異進(jìn)行了分析對(duì)比。

一、案例介紹及分析

某實(shí)木地板生產(chǎn)企業(yè)為一般納稅人，2014年9月發(fā)生如下業(yè)務(wù)：（1）將自產(chǎn)的500平方米實(shí)木地板用于本企業(yè)辦公樓裝修（2）將自產(chǎn)的2000平方米實(shí)木地板用抵償債務(wù)（3）將自產(chǎn)的1000平方米實(shí)木地板用于發(fā)放職工福利（4）通過當(dāng)?shù)厥姓畬⒆援a(chǎn)的1000平方米實(shí)木地板捐贈(zèng)當(dāng)?shù)匾凰變簣@。該木地板的生產(chǎn)成本為每平方米400元，市場(chǎng)售價(jià)在每平方米900至1100元之間。平均售價(jià)為每平方米1000元。實(shí)木地板的消費(fèi)稅率為5%。對(duì)該業(yè)務(wù)分析如下：

一是《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》規(guī)定，企業(yè)將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于集體福利或者個(gè)人消費(fèi)、作為投資提供給其他單位或者個(gè)體工商戶、作為股利分配給股東或者投資者，或者無償贈(zèng)送其他單位或者個(gè)人等行為，均屬于視同銷售。要按照按企業(yè)最近時(shí)期同類貨物的平均銷售價(jià)格或者按其他納稅人最近時(shí)期同類貨物的平均銷售價(jià)格計(jì)算繳納增值稅。

根據(jù)上述規(guī)定，該企業(yè)將自產(chǎn)的實(shí)木地板用于本企業(yè)辦公樓裝修，屬于將自產(chǎn)貨物用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目；將自產(chǎn)的實(shí)木地板捐贈(zèng)幼兒園，屬于將自產(chǎn)貨物無償贈(zèng)送其他單位；將自產(chǎn)的實(shí)木地板用于發(fā)放職工，屬于將自產(chǎn)貨物用于集體福利。這幾項(xiàng)業(yè)務(wù)均屬于增值稅視同銷售，要按照市場(chǎng)平均售價(jià)計(jì)算繳納增值稅。將自產(chǎn)的木地板抵償債務(wù)，屬于特殊銷售，也要按照市場(chǎng)平均售價(jià)計(jì)算繳納增值稅。

二是《消費(fèi)稅暫行條例》規(guī)定，納稅人將自產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品用于生產(chǎn)非應(yīng)稅消費(fèi)品、在建工程、管理部門、非生產(chǎn)機(jī)構(gòu)、提供勞務(wù)、饋贈(zèng)、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利、獎(jiǎng)勵(lì)等方面的，要做視同銷售處理，依法繳納消費(fèi)稅。其中，企業(yè)以自產(chǎn)的消費(fèi)品用于換取生產(chǎn)資料和消費(fèi)資料，投資入股和抵償債務(wù)的，應(yīng)當(dāng)以企業(yè)同類應(yīng)稅消費(fèi)品的最高銷售價(jià)格作為計(jì)稅依據(jù)計(jì)算消費(fèi)稅，其他視同銷售業(yè)務(wù)應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)生產(chǎn)的同類消費(fèi)品的平均銷售價(jià)格計(jì)算納稅。

根據(jù)上述規(guī)定，該企業(yè)將自產(chǎn)的實(shí)木地板用于本企業(yè)辦公樓裝修，屬于將自產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品用于在建工程；將自產(chǎn)的實(shí)木地板捐贈(zèng)當(dāng)?shù)赜變簣@，屬于將自產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品用于捐贈(zèng)；將自產(chǎn)的實(shí)木地板用于發(fā)放職工，屬于將自產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品用于職工福利。這幾項(xiàng)業(yè)務(wù)屬于消費(fèi)稅視同銷售，按照同類產(chǎn)品平均售價(jià)計(jì)算繳納消費(fèi)稅；將自產(chǎn)的實(shí)木地板抵償債務(wù)，則屬于特殊的銷售，要按照同類產(chǎn)品的最高售價(jià)繳納消費(fèi)稅。

三是《企業(yè)所得稅條例》規(guī)定，企業(yè)將貨物、財(cái)產(chǎn)用于捐贈(zèng)、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤(rùn)分配等用途的，應(yīng)當(dāng)視同銷售貨物，繳納所得稅。但企業(yè)進(jìn)行內(nèi)部處置資產(chǎn)時(shí)，不發(fā)生所有權(quán)轉(zhuǎn)移，不確認(rèn)收入，不需要繳納所得稅；根據(jù)上述規(guī)定，該企業(yè)將自產(chǎn)的實(shí)木地板用于本企業(yè)辦公樓裝修，屬于內(nèi)部處置資產(chǎn)，不確認(rèn)收入，不需要繳納所得稅；將自產(chǎn)的實(shí)木地板用于發(fā)放職工福利和捐贈(zèng)幼兒園，屬于視同銷售貨物，要依法繳納所得稅；將自產(chǎn)的實(shí)木地板抵償債務(wù)，屬于特殊銷售，要依法繳納所得稅。上述業(yè)務(wù)均按照同類產(chǎn)品平均售價(jià)確定收入，同時(shí)按照銷售產(chǎn)品的實(shí)際生產(chǎn)成本確認(rèn)銷售成本。

此外，如果企業(yè)通過當(dāng)?shù)毓嫘陨鐣?huì)團(tuán)體或者縣級(jí)以上人民政府進(jìn)行公益性捐贈(zèng)，在年度利潤(rùn)總額12%以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。如果不符合規(guī)定條件，不能進(jìn)行稅前扣除，需要在納稅申報(bào)時(shí)做調(diào)增處理。

四是企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，收入是指企業(yè)在日?；顒?dòng)中形成的、會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流入。只有在同時(shí)滿足下列條件的情況下才能確認(rèn)收入：（1）企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購(gòu)貨方。（2）企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對(duì)已售出的商品實(shí)施有效控制。（3）收入的金額能夠可靠地計(jì)量。（4）相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)。（5）相關(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠地計(jì)量。

根據(jù)上述規(guī)定，該企業(yè)將自產(chǎn)的實(shí)木地板用于本企業(yè)辦公樓裝修和捐贈(zèng)幼兒園，無相關(guān)經(jīng)濟(jì)利益流入，不確認(rèn)收入；該企業(yè)將自產(chǎn)的實(shí)木地板用于發(fā)放職工福利和償債，符合收入確認(rèn)的全部條件，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)收入。

二、具體會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理

（一）以自產(chǎn)實(shí)木地板用于本企業(yè)辦公樓裝修

借：在建工程 310000

貸：庫存商品 200000

應(yīng)繳稅費(fèi)—應(yīng)繳增值稅（銷項(xiàng)稅額） 85000

應(yīng)繳稅費(fèi)—應(yīng)繳消費(fèi)稅 25000

（二）將自產(chǎn)的實(shí)木地板用于抵償債務(wù)

借：應(yīng)付賬款

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 2000000

應(yīng)繳稅費(fèi)—應(yīng)繳增值稅（銷項(xiàng)稅額） 340000

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 800000

貸：庫存商品 800000

借：營(yíng)業(yè)稅金及附加 110000

貸：應(yīng)繳稅費(fèi)—應(yīng)繳消費(fèi)稅 110000

（三）將自產(chǎn)的實(shí)木地板用于捐贈(zèng)幼兒園

借：營(yíng)業(yè)外支出 620000

貸：庫存商品 400000

應(yīng)繳稅費(fèi)—應(yīng)繳增值稅（銷項(xiàng)稅額） 170000

應(yīng)繳稅費(fèi)—應(yīng)繳消費(fèi)稅 50000

在進(jìn)行企業(yè)所得稅納稅申報(bào)時(shí)，企業(yè)需要在附表一（1）收入明細(xì)表第15欄調(diào)增視同銷售收入1000000元，在附表二（1）成本費(fèi)用明細(xì)表第14欄調(diào)增視同銷售成本400000元。此外，由于該企業(yè)是通過當(dāng)?shù)卣畬?shí)木地板捐贈(zèng)給幼兒園，可以按照不超過年度利潤(rùn)總額12%的限額，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)予以扣除。

（四）將自產(chǎn)的實(shí)木地板用于發(fā)放職工福利

借：應(yīng)付職工薪酬 1170000

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 1000000

應(yīng)繳稅費(fèi)—應(yīng)繳增值稅（銷項(xiàng)稅額） 170000

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 400000

貸：庫存商品 400000

借：營(yíng)業(yè)稅金及附加 50000

貸：應(yīng)繳稅費(fèi)—應(yīng)繳消費(fèi)稅 50000

三、總結(jié)

企業(yè)在發(fā)生視同銷售業(yè)務(wù)時(shí)，應(yīng)準(zhǔn)確理解相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則以及稅收法規(guī)，判斷是否屬于視同銷售，并在此基礎(chǔ)上進(jìn)行正確的會(huì)計(jì)處理與納稅調(diào)整。

參考文獻(xiàn)

[1]裴玉，梁鑫.視同銷售行為的涉稅會(huì)計(jì)處理分析.《財(cái)會(huì)月刊》.2013年第17期.

[2]唐貞，任汝娟.視同銷售行為會(huì)計(jì)處理分析——基于資產(chǎn)負(fù)債觀.《財(cái)會(huì)月刊》.2013年第11期.